Die forst­wirt­schaft­li­che Flä­che als bewer­tungs­recht­li­ches Unland

Zum Unland i.S. des § 45 BewG gehö­ren Flä­chen, die auf­grund ihrer natür­li­chen Gege­ben­hei­ten nicht bewirt­schaf­tet wer­den kön­nen, also nicht kul­tur­fä­hig sind. Der Umstand, dass die Bewirt­schaf­tung einer Flä­che unwirt­schaft­lich ist und die Kos­ten den Ertrag über­stei­gen, reicht nicht aus, um die Flä­che als Unland ein­zu­ord­nen.

Die forst­wirt­schaft­li­che Flä­che als bewer­tungs­recht­li­ches Unland

Steu­er­ge­gen­stand der Grund­steu­er sind u.a. die Betrie­be der Land- und Forst­wirt­schaft (§ 2 Nr. 1 Satz 1 GrStG). Bei der Berech­nung der Grund­steu­er ist von einem Steu­er­mess­be­trag aus­zu­ge­hen, der unter Her­an­zie­hung des Ein­heits­werts für den Steu­er­ge­gen­stand zu ermit­teln ist (§ 13 Abs. 1 Sät­ze 1 und 2 GrStG).

Für Betrie­be der Land- und Forst­wirt­schaft im Bei­tritts­ge­biet sind die Ein­heits­wer­te, die nach den Wert­ver­hält­nis­sen vom 01.01.1935 fest­ge­stellt wor­den sind, ab dem 1.01.1991 nicht mehr anzu­wen­den (§ 125 Abs. 1 BewG). Anstel­le die­ser Ein­heits­wer­te wer­den abwei­chend von § 19 Abs. 1 BewG Ersatz­wirt­schafts­wer­te für das in § 125 Abs. 3 BewG bezeich­ne­te Ver­mö­gen ermit­telt und ab 1.01.1991 der Besteue­rung zugrun­de gelegt (§ 125 Abs. 2 Satz 1 BewG). Der sich nach § 125 BewG erge­ben­de Ersatz­wirt­schafts­wert gilt für die Grund­steu­er; er wird im Steu­er­mess­be­trags­ver­fah­ren ermit­telt (§ 126 Abs. 1 Satz 1 BewG). Für eine Neu­ver­an­la­gung des Grund­steu­er­mess­be­trags wegen Ände­rung des Ersatz­wirt­schafts­werts gilt § 22 Abs. 1 BewG ent­spre­chend (§ 126 Abs. 1 Satz 2 BewG).

Für die Bil­dung des Ersatz­wirt­schafts­werts für land- und forst­wirt­schaft­li­ches Ver­mö­gen im Bei­tritts­ge­biet ist eine Nut­zungs­ein­heit zugrun­de zu legen, in die alle von der­sel­ben Per­son regel­mä­ßig selbst genutz­ten Wirt­schafts­gü­ter i.S. des § 33 Abs. 2 BewG ein­be­zo­gen wer­den, selbst wenn der Nut­zer nicht Eigen­tü­mer ist (§ 125 Abs. 2 Satz 2 BewG).

Nach § 125 Abs. 4 Satz 1 BewG wird der Ersatz­wirt­schafts­wert unter sinn­ge­mä­ßer Anwen­dung der §§ 35, 36, 38, 40, 42 bis 45, 50 bis 54, 56, 59, 60 Abs. 2 und § 62 BewG in einem ver­ein­fach­ten Ver­fah­ren ermit­telt. Bei dem Ver­gleich der Ertrags­be­din­gun­gen sind abwei­chend von § 38 Abs. 2 Nr. 1 BewG aus­schließ­lich die in der Gegend als regel­mä­ßig anzu­se­hen­den Ver­hält­nis­se zugrun­de zu legen (§ 125 Abs. 4 Satz 2 BewG). Für die forst­wirt­schaft­li­che Nut­zung ist unmit­tel­bar ein Ersatz­ver­gleichs­wert von 125 DM je Hekt­ar anzu­set­zen (§ 125 Abs. 7 Nr. 1 BewG).

Nach § 33 Abs. 1 BewG gehö­ren zum land- und forst­wirt­schaft­li­chen Ver­mö­gen alle Wirt­schafts­gü­ter, die einem Betrieb der Land- und Forst­wirt­schaft dau­ernd zu die­nen bestimmt sind. Der Wirt­schafts­teil eines Betriebs der Land- und Forst­wirt­schaft umfasst die forst­wirt­schaft­li­che Nut­zung nach § 34 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b BewG und u.a. das nicht zu einer forst­wirt­schaft­li­chen Nut­zung gehö­ren­de Geringst­land (§ 44 BewG) und Unland (§ 45 BewG) nach § 34 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. b und c BewG.

Nach § 45 Abs. 1 BewG zäh­len zum Unland Betriebs­flä­chen, die auch bei geord­ne­ter Wirt­schafts­wei­se kei­nen Ertrag abwer­fen kön­nen. Unland wird nicht bewer­tet (§ 45 Abs. 2 BewG).

Ob Betriebs­flä­chen als Unland ein­zu­stu­fen sind, ist nach objek­ti­ven Kri­te­ri­en zu prü­fen. Danach gehö­ren zum Unland die Flä­chen, die auf­grund ihrer natür­li­chen Gege­ben­hei­ten nicht bewirt­schaf­tet wer­den kön­nen, also nicht kul­tur­fä­hig sind 1.

Im Hin­blick auf die objek­ti­ve Ertrags­fä­hig­keit als Bewer­tungs­kri­te­ri­um kommt es dabei nicht auf die in den ein­zel­nen Betrie­ben tat­säch­lich erziel­ten Ein­nah­men und ent­stan­de­nen Aus­ga­ben an 2. Eine lang anhal­ten­de Ertrags­lo­sig­keit kann zwar ein Indiz dafür sein, dass Flä­chen ihrer Art nach objek­tiv nicht kul­tur­fä­hig sind. Der Umstand allein, dass die Bewirt­schaf­tung von Flä­chen unwirt­schaft­lich ist und die Kos­ten den Ertrag über­stei­gen, reicht jedoch nicht aus, um Flä­chen als Unland ein­zu­ord­nen.

Die­se Begriffs­be­stim­mung steht im Ein­klang mit der Vor­gän­ger­vor­schrift. § 45 Abs. 1 BewG geht zurück auf die Rege­lung in § 15 Abs. 2 der Durch­füh­rungs­ver­ord­nung zum Reichs­be­wer­tungs­ge­setz vom 02.02.1935 3. Bereits nach die­ser Vor­schrift galt "als Unland alles Land, das durch kei­ner­lei Nut­zung einen Ertrag abwirft und das auch bei geord­ne­ter, ver­stän­di­ger Wirt­schafts­wei­se nicht in Kul­tur genom­men wer­den kann". Durch § 45 Abs. 1 BewG soll­te die­se Rege­lung in das BewG über­nom­men wer­den 4.

In Abgren­zung dazu umfasst der Begriff des sog. Geringst­lands nach § 44 Abs. 1 BewG die Betriebs­flä­chen gerings­ter Ertrags­fä­hig­keit, für die nach dem Boden­schät­zungs­ge­setz (BodSchätzG) kei­ne Wert­zah­len fest­zu­stel­len sind. Geringst­land ist mit einem Hekt­ar­wert von 50 DM zu bewer­ten (§ 44 Abs. 2 BewG).

Nach § 1 Abs. 1 Satz 1 BodSchätzG ist Zweck der Boden­schät­zung, für die Besteue­rung der land­wirt­schaft­lich nutz­ba­ren Flä­chen des Bun­des­ge­biets ein­heit­li­che Bewer­tungs­grund­la­gen zu schaf­fen. Zu den land­wirt­schaft­lich nutz­ba­ren Flä­chen i.S. des § 1 BodSchätzG gehö­ren Acker­land und Grün­land. Grund­la­ge für eine ein­heit­li­che Beur­tei­lung der natür­li­chen Ertrags­fä­hig­keit der Böden im Bun­des­ge­biet ist nach § 3 Satz 1 Nr. 1 BodSchätzG für Acker­land der Acker­schät­zungs­rah­men (Anla­ge 1 zum BodSchätzG) und nach § 3 Satz 1 Nr. 2 BodSchätzG für Grün­land der Grün­land­schät­zungs­rah­men (Anla­ge 2 zum BodSchätzG). Für die­se Flä­chen wer­den in § 4 BodSchätzG Wert­zah­len näher fest­ge­legt. Für Flä­chen mit Holz­be­stand fehlt es an einer Rege­lung zur Fest­stel­lung von Wert­zah­len.

Geringst­land sind dem Grun­de nach kul­tur­fä­hi­ge Flä­chen, deren Ertrags­fä­hig­keit so gering ist, dass sie in ihrem der­zei­ti­gen Zustand nicht regel­mä­ßig land- und forst­wirt­schaft­lich genutzt wer­den kön­nen und für die die Wie­der­her­stel­lung des Kul­tur­zu­stan­des in einem Miss­ver­hält­nis zu der Ertrags­fä­hig­keit steht 5. Im Gegen­satz zum Unland ist beim Geringst­land die Kul­tur­fä­hig­keit nicht wegen der beson­de­ren objek­ti­ven Beschaf­fen­heit der Flä­chen aus­ge­schlos­sen.

Für die Ein­stu­fung von Betriebs­flä­chen als forst­wirt­schaft­lich genutz­te Flä­chen, als Geringst­land i.S. des § 44 Abs. 1 BewG oder als Unland i.S. des § 45 Abs. 1 BewG, sind die gesam­ten Umstän­de des Ein­zel­falls maß­ge­bend.

Aus­ge­hend von die­sen Grund­sät­zen sah der Bun­des­fi­nanz­hof im hier ent­schie­de­nen Fall eine forst­wirt­schaft­li­che Nut­zung der strei­ti­gen Flä­chen als gege­ben an, so dass weder Unland noch Geringst­land vor­lag:

Die Flä­chen haben trotz der vom Forst­wirt ange­führ­ten, unstrei­tig gege­be­nen Erschwer­nis­se einen nicht uner­heb­li­chen natür­li­chen Ertrag her­vor­ge­bracht. Das betrifft sowohl den dort sto­cken­den Holz­vor­rat von 5 658 Vor­rats­fest­me­ter (Vfm) als auch den jähr­lich zu erwar­ten­den Holz­zu­wachs von ca. 102 Vfm. Eine objek­ti­ve Ertrags­lo­sig­keit liegt nicht vor. Dies schließt bereits eine Ein­ord­nung als Unland aus. Dar­über hin­aus sind die strei­ti­gen Flä­chen auch nicht so beschaf­fen, dass eine forst­wirt­schaft­li­che Nut­zung von vorn­her­ein aus­ge­schlos­sen wäre. Für die Ein­ord­nung der Flä­chen als Unland ist uner­heb­lich, dass die Ern­te der dort vor­han­de­nen Besto­ckung bei den gege­be­nen Rah­men­be­din­gun­gen nach Auf­fas­sung des Klä­gers öko­no­misch nicht sinn­voll ist.

Die Flä­chen kön­nen auch nicht als Geringst­land mit einem nied­ri­ge­ren Wert von 50 DM pro Hekt­ar ange­setzt wer­den. Dabei kann dahin­ste­hen, ob § 44 BewG für Holz­bo­den­flä­chen min­de­rer forst­li­cher Pro­duk­ti­on gilt 6 und ob im Rah­men der Ermitt­lung des Ersatz­wirt­schafts­werts wegen des in § 125 Abs 7 Nr. 1 BewG für die forst­wirt­schaft­li­che Nut­zung vor­ge­ge­be­nen Ersatz­ver­gleichs­werts von 125 DM pro Hekt­ar ein nied­ri­ge­rer Ansatz von 50 DM mög­lich ist. Die Flä­chen wer­den forst­wirt­schaft­lich genutzt. Auch in dem Betriebs­werk wer­den Holz­bo­den­flä­chen von 97, 29 ha als Wirt­schafts­wald in regel­mä­ßi­gem Betrieb bezeich­net; ledig­lich die vom Finanz­amt als Unland behan­del­ten Flä­chen von 4, 91 ha wer­den als Nicht­holz­bo­den aus­ge­wie­sen. Die Flä­chen sind also nicht so beschaf­fen, dass eine regel­mä­ßi­ge forst­wirt­schaft­li­che Nut­zung aus­ge­schlos­sen ist. Sie brin­gen einen natür­li­chen Ertrag her­vor, und zwar sowohl im Hin­blick auf den dort sto­cken­den Holz­vor­rat als auch im Hin­blick auf den jähr­li­chen Holz­zu­wachs. Die Zuord­nung der Flä­chen zur forst­wirt­schaft­li­chen Nut­zung ist damit recht­mä­ßig, mit der Fol­ge, dass eine Berück­sich­ti­gung als Geringst­land aus­schei­det.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 24. Janu­ar 2018 – II R 59/​15

  1. vgl. Brusch­ke in Gürsching/​Stenger, Bewer­tungs­recht, § 45 BewG Rz 7; Eisele in Rössler/​Troll, BewG, § 45 Rz 3; Abschn.01.15 Abs. 2 der Bewer­tungs­richt­li­ni­en für das land- und forst­wirt­schaft­li­che Ver­mö­gen ‑BewRL‑, BSt­Bl I 1967, 397[]
  2. vgl. Brusch­ke, a.a.O, § 37 BewG Rz 12[]
  3. RGBl I 1935, 189[]
  4. vgl. BT-Drs. IV/​1488, S. 44 zu § 38a Ent­wurf des BewG 1965, der im spä­te­ren Gesetz­ge­bungs­ver­fah­ren durch § 45 BewG ledig­lich eine ande­re Bezeich­nung gefun­den hat[]
  5. Eisele, a.a.O., § 44 BewG Rz 2; Abschn. 1.15 Abs. 1 BewRL[]
  6. ver­nei­nend Eisele, a.a.O., § 44 BewG Rz 2; Brusch­ke, a.a.O., § 44 BewG Rz 19[]