Eigen­be­trieb­li­che Stromentnahme

Für eine Ent­las­tungs­be­rech­ti­gung nach § 9b Abs. 3 Strom­StG ist es erfor­der­lich, dass der ver­wen­de­te Strom von dem Unter­neh­men des pro­du­zie­ren­den Gewer­bes, das den Antrag gestellt hat, selbst zu eigen­be­trieb­li­chen Zwe­cken ent­nom­men wird.

Eigen­be­trieb­li­che Stromentnahme

Übt der Betriebs­füh­rer auf der Grund­la­ge des mit dem Auf­trag­ge­ber geschlos­se­nen Betriebs­füh­rungs­ver­trags die tat­säch­li­che Sach­herr­schaft über die strom­ver­brau­chen­den Anla­gen aus, wird der Strom vom Betriebs­füh­rer ent­nom­men, so dass die Ent­nah­me dem Auf­trag­ge­ber und Eigen­tü­mer der Anla­ge nicht zuge­rech­net wer­den kann.

In die­sem Fall hat der Anla­gen­ei­gen­tü­mer, wie das Thü­rin­ger Finanz­ge­richt in der Vor­in­stanz zutref­fend ent­schie­den hat1, den Strom nicht für eige­ne betrieb­li­che Zwe­cke ent­nom­men hat, weil die Ent­nah­me durch die betriebs­füh­ren­de GmbH erfolg­te, deren Tätig­keit dem Eigen­tü­mer der Anla­ge nicht zuge­rech­net wer­den kann.

Nach § 9b Abs. 1 Satz 1 Strom­StG wird auf Antrag eine Steu­er­ent­las­tung für nach­weis­lich nach § 3 Strom­StG ver­steu­er­ten Strom gewährt, den ein Unter­neh­men des Pro­du­zie­ren­den Gewer­bes oder ein Unter­neh­men der Land- und Forst­wirt­schaft für betrieb­li­che Zwe­cke ent­nom­men hat und der nicht nach § 9 Abs. 1 Strom­StG von der Steu­er befreit ist. Ent­las­tungs­be­rech­tigt ist der­je­ni­ge, der den Strom ent­nom­men hat (§ 9b Abs. 3 Strom­StG). Die Begüns­ti­gung setzt somit vor­aus, dass es sich um ein Unter­neh­men i.S. des § 2 Nr. 4 Strom­StG han­delt, das pro­du­zie­rend tätig ist und den Strom für eigen­be­trieb­li­che Zwe­cke ent­nom­men hat.

Im Streit­fall hat nicht der Eigen­tü­mer der Anla­ge den Strom gemäß § 9b Abs. 1 i.V.m. Abs. 3 Strom­StG zu eigen­be­trieb­li­chen Zwe­cken ent­nom­men, son­dern die betriebs­füh­ren­de GmbH.

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Begüns­tigt nach § 9b Strom­StG sind Unter­neh­men des Pro­du­zie­ren­den Gewer­bes. Ein Unter­neh­men in die­sem Sin­ne ist nach § 2 Nr. 4 Strom­StG die jeweils kleins­te recht­lich selb­stän­di­ge Ein­heit. Die Defi­ni­ti­on in § 2 Nr. 4 Strom­StG ist im Zusam­men­hang mit den Rege­lun­gen in § 2 Nr. 3 und Nr. 2a Strom­StG zu sehen, wel­che auf die Klas­si­fi­ka­ti­on der Wirt­schafts­zwei­ge, Aus­ga­be 2003 (WZ 2003) Bezug neh­men2. Die strom­steu­er­recht­li­che Defi­ni­ti­on des Unter­neh­mens ist mit­hin an die sta­tis­ti­sche Defi­ni­ti­on gekop­pelt3. Der Gesetz­ge­ber hat damit aus Grün­den der Prak­ti­ka­bi­li­tät und, um eine Kon­gru­enz mit dem Unter­neh­mens­be­griff der Klas­si­fi­ka­ti­on der Wirt­schafts­zwei­ge her­zu­stel­len, eine Lösung gefun­den, die zu einem effek­ti­ven Ver­wal­tungs­voll­zug bei­trägt4.

Im Streit­fall hat die GmbH ‑und nicht der Eigen­tü­mer der Anla­ge- den Strom entnommen.

Das Strom­StG ent­hält kei­ne nähe­re Defi­ni­ti­on des Begriffs der Entnahme.

Bei den Ver­brauch­steu­ern han­delt es sich um Realakt­steu­ern, d.h. die Steu­er ent­steht durch einen Realakt, also durch einen tat­säch­li­chen Vor­gang, wie z.B. die kör­per­li­che Ent­fer­nung einer ver­brauch­steu­er­pflich­ti­gen Ware aus einem Steuer­la­ger, das Ver­brin­gen in das Steuer­ge­biet, die kon­sum­ti­ve Ver­wen­dung oder die Her­stel­lung einer ver­brauch­steu­er­pflich­ti­gen Ware außer­halb eines Steuer­la­gers5. Die­se tat­säch­li­chen Vor­gän­ge füh­ren zur Erfül­lung der jewei­li­gen Steu­er­ent­ste­hungs­tat­be­stän­de, ohne dass es dabei auf ver­trag­li­che, wirt­schaft­li­che oder sachen­recht­li­che Umstän­de ankommt6.

Die Strom­steu­er weist aller­dings die Beson­der­heit auf, dass bei ihr die Ent­nah­me in den steu­er­recht­lich frei­en Ver­kehr und der Ver­brauch zeit­lich zusam­men­fal­len7. Dar­aus ergibt sich, dass der­je­ni­ge den Strom aus dem Ver­sor­gungs­netz ent­nimmt, der die unmit­tel­ba­re bzw. tat­säch­li­che Sach­herr­schaft über die Anla­gen hat, in denen der Strom ver­braucht wird. Denn in die­sen Anla­gen wird der Strom einer eli­mi­nie­ren­den Nut­zung zuge­führt, also ver­braucht, und eine nicht steu­er­ba­re Ware (z.B. Wär­me) erzeugt. Der Begriff der unmit­tel­ba­ren Sach­herr­schaft ist gleich­be­deu­tend mit dem Begriff der tat­säch­li­chen Gewalt in § 854 Abs. 1 BGB8. In die­sem Zusam­men­hang kommt es nicht dar­auf an, auf wel­cher ver­trag­li­chen Grund­la­ge die unmit­tel­ba­re bzw. tat­säch­li­che Sach­herr­schaft über die Anla­gen ein­ge­räumt wor­den ist oder in wes­sen Eigen­tum die strom­ver­brau­chen­den Anla­gen ste­hen9.

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Eine ledig­lich mit­tel­ba­re Sach­herr­schaft über die strom­ver­brau­chen­den Anla­gen reicht für eine Zuord­nung der Strom­ent­nah­me nicht aus. Die mit­tel­ba­re Sach­herr­schaft lehnt sich an den mit­tel­ba­ren Besitz nach § 868 BGB an. Danach ist z.B. mit­tel­ba­rer Besit­zer auch der Ver­päch­ter oder Ver­mie­ter, also jemand, des­sen Ver­trags­part­ner auf Zeit zum Besitz berech­tigt oder ver­pflich­tet ist. Die­se zivil­recht­li­che Kon­struk­ti­on wur­de ins­be­son­de­re geschaf­fen, um den Besitz­schutz nach §§ 858 ff. BGB auch bestimm­ten Per­so­nen zukom­men zu las­sen, die nicht unmit­tel­ba­re Besit­zer sind10. Dage­gen dient der Ent­nah­me­be­griff im Strom­StG gänz­lich ande­ren Ziel­set­zun­gen, so dass die zivil­recht­li­che Kon­struk­ti­on auf das Strom­steu­er­recht nicht über­trag­bar ist11.

Nach die­sen Grund­sät­zen hat die GmbH den Strom ent­nom­men, weil sie gemäß § 1 Abs. 1 und 2 des Ver­trags die gesam­te ver­ant­wort­li­che Betriebs­füh­rung über­nom­men und sämt­li­che Anla­gen zur Ver­wal­tung über­tra­gen bekom­men hat­te. Trotz der Wei­sungs­rech­te des Eigen­tü­mer der Anla­ges gemäß § 7 Abs. 1 des Ver­trags ent­schied die GmbH gemäß § 4 Abs. 1 des Ver­trags über die lau­fen­de Betriebs­füh­rung und über Maß­nah­men im Zusam­men­hang mit der Ver­trags­durch­füh­rung. Dar­über hin­aus ver­füg­te die GmbH über eine Gene­ral­hand­lungs­voll­macht (§ 5 des Ver­trags). Damit übte sie die tat­säch­li­che Sach­herr­schaft über die Anla­gen und zugleich über den in ihnen ver­brauch­ten Strom aus.

or die­sem Hin­ter­grund kommt das Thü­rin­ger Finanz­ge­richt zutref­fend zu dem Schluss, dass im Streit­fall trotz der weit­ge­hend auto­ma­ti­sier­ten Pro­zes­se kei­ne Ent­nah­me durch den Eigen­tü­mer der Anla­ge vor­liegt. Unge­ach­tet des­sen, dass Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt zum Umfang der Auto­ma­ti­sie­rung feh­len, ändert die­ser Umstand nichts dar­an, dass die GmbH nach den Ver­ein­ba­run­gen des Ver­trags die tat­säch­li­che Sach­herr­schaft über die Anla­gen innehatte.

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Der Bun­des­fi­nanz­hof kann schließ­lich dahin­ste­hen las­sen, ob er dem Inhalt des Infor­ma­ti­ons­schrei­bens der Gene­ral­zoll­di­rek­ti­on vom 29.03.2019 bzw. 29.11.2019 zur „Per­son, die Ener­gie­er­zeug­nis­se ver­wen­det bzw. Strom ent­nimmt“ fol­gen könn­te. Denn hier­bei han­delt es sich zum einen um eine ledig­lich die Ver­wal­tung bin­den­de Anwei­sung; zum ande­ren soll sie erst ab dem 01.01.2018 ange­wen­det wer­den, wohin­ge­gen vor­lie­gend ein Ent­las­tungs­an­spruch für das Jahr 2011 im Streit steht.

Die Ent­nah­me durch die GmbH kann dem Eigen­tü­mer der Anla­ge nicht zuge­rech­net werden.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat bereits mehr­fach ent­schie­den, dass eine Steu­er­ent­las­tung nicht in Betracht kommt, wenn ein Unter­neh­men auf dem eige­nen Betriebs­ge­län­de einem ande­ren Unter­neh­men Strom zur Ver­fü­gung stellt, damit Mit­ar­bei­ter die­ses Unter­neh­mens im Rah­men eines Werk­ver­trags einen Teil der Pro­duk­ti­on über­neh­men12. Die selb­stän­di­ge Tätig­keit des Werk­un­ter­neh­mers kann dem Auf­trag­ge­ber strom­steu­er­recht­lich nicht zuge­rech­net wer­den. Dabei kommt es weder auf die Art und das Aus­maß der Ein­bin­dung des Auf­trag­neh­mers in den Pro­duk­ti­ons­ab­lauf noch auf die nähe­re Aus­ge­stal­tung des jewei­li­gen Werk­ver­trags an. Das gilt auch, wenn es sich um ver­bun­de­ne Unter­neh­men han­delt13.

Die­se Grund­sät­ze sind ‑wie das Finanz­ge­richt zutref­fend aus­ge­führt hat- auch anzu­wen­den, wenn es sich nicht um einen Werk­ver­trag, son­dern um einen Betriebs­füh­rungs­ver­trag han­delt. Dass die GmbH nach dem Ver­trags­in­halt ein Tätig­wer­den und kei­nen Erfolg schul­det, führt nicht zu einer ande­ren Sichtweise.

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Wie der Bun­des­fi­nanz­hof wei­ter ent­schie­den hat, ist eben­falls uner­heb­lich, ob der beauf­trag­te Unter­neh­mer ‑hier die GmbH- ein eige­nes wirt­schaft­li­ches Risi­ko trägt oder in wel­chem Umfang ihm das Geschäfts­ri­si­ko durch sei­nen Auf­trag­ge­ber abge­nom­men wird13. Eine recht­li­che und wirt­schaft­li­che Gesamt­be­trach­tung ist nicht anzu­stel­len; auf die Begrif­fe Unter­neh­mer­initia­ti­ve und Unter­neh­mer­ri­si­ko kommt es nicht an.

Eine „Ver­schie­bung“ der Ent­nah­me des Stroms durch ein Unter­neh­men (hier die GmbH) auf ein ande­res Unter­neh­men (hier den Eigen­tü­mer der Anla­ge) durch ver­trag­li­che Gestal­tun­gen kommt auch des­halb nicht in Betracht, weil es sich ‑wie bereits aus­ge­führt- bei der Ent­nah­me um einen Realakt han­delt, der im Strom­steu­er­recht zeit­lich mit dem Ver­brauch zusam­men­fällt14.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 24. Juni 2021 – VII R 26/​19

  1. Thü­rin­ger FG, Urteil vom 21.05.2019 – 2 K 723/​16[]
  2. zur grund­sätz­li­chen Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit die­ses Ver­wei­ses vgl. BFH, Urteil vom 24.08.2004 – VII R 23/​03, BFHE 207, 88, ZfZ 2005, 88, und BFH, Beschluss vom 16.06.2005 – VII R 10/​03, BFH/​NV 2005, 1876, ZfZ 2005, 418[]
  3. Geset­zes­be­grün­dung zu § 2 Nr. 4 Strom­StG in BT-Drs. 14/​440, S. 14[]
  4. BFH, Urteil vom 30.11.2004 – VII R 41/​03, BFHE 208, 361, ZfZ 2005, 168; BFH, Beschlüs­se vom 15.09.2006 – VII B 234/​05, BFH/​NV 2007, 278; vom 31.01.2008 – VII B 79/​07, BFH/​NV 2008, 1013; und vom 21.08.2014 – VII R 11/​13, BFH/​NV 2015, 62, ZfZ 2015, 54[]
  5. BFH, Beschlüs­se vom 30.09.2010 – VII B 45/​10, BFH/​NV 2011, 418; und vom 24.02.2016 – VII R 7/​15, BFHE 252, 568, ZfZ 2016, 138; BFH, Urteil vom 10.11.2009 – VII R 39/​08, BFHE 227, 546, ZfZ 2010, 76, m.w.N.[]
  6. BFH, Beschluss vom 02.09.2015 – VII B 18/​15, BFH/​NV 2016, 246, ZfZ 2017, 26, Rz 9[]
  7. BFH, Beschluss in BFHE 252, 568, ZfZ 2016, 138, Rz 9; BFH, Urteil vom 07.07.2020 – VII R 6/​19, BFH/​NV 2021, 198, ZfZ 2020, 372, Rz 10[]
  8. vgl. BGH, Urteil vom 06.05.2009 – XII ZR 137/​07, BGHZ 180, 300, unter II. 3.b aa[]
  9. vgl. hier­zu BFH, Urteil vom 07.08.2012 – VII R 15/​09, BFH/​NV 2013, 262, ZfZ 2013, 54, Rz 16, und Jatz­ke, Der Ver­wen­der im Strom- und Ener­gie­steu­er­recht, ZfZ 2019, 336, 341[]
  10. Münch­Komm-BGB/­Schä­fer, 8. Aufl., § 868 Rz 1, m.w.N.[]
  11. vgl. auch BFH, Beschluss vom 21.10.2015 – VII B 39/​15, BFH/​NV 2016, 230, Rz 12[]
  12. BFH, Urtei­le vom 25.09.2013 – VII R 64/​11, BFHE 242, 460, ZfZ 2014, 26; und vom 18.03.2014 – VII R 12/​13, BFH/​NV 2014, 1093, ZfZ 2014, 305[]
  13. BFH, Urteil in BFH/​NV 2019, 417, ZfZ 2018, 203[][]
  14. vgl. z.B. BFH, Beschluss in BFHE 252, 568, ZfZ 2016, 138, und BFH, Urteil in BFH/​NV 2019, 417, ZfZ 2018, 203; Bon­gart­z/­Jatz­ke/­Schrö­er-Schal­len­berg, Ener­gie­steu­er, Strom­steu­er, § 5 Strom­StG Rz 5[]

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Änderung im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft