Ein­heits­wert – und die Abbruch­ver­pflich­tung für Gebäu­de auf frem­dem Grund und Boden

Ob der Nicht­ab­bruch eines Gebäu­des trotz Abbruch­ver­pflich­tung vor­aus­seh­bar ist, ist anhand des Ver­hal­tens der am kon­kre­ten Miet- oder Pacht­ver­trags­ver­hält­nis Betei­lig­ten zu beur­tei­len. Auch das Ver­hal­ten der Rechts­vor­gän­ger oder der Betei­lig­ten ver­gleich­ba­rer Miet- oder Pacht­ver­hält­nis­se kann bei der Pro­gno­se­ent­schei­dung berück­sich­tigt wer­den. Für die Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs sind die Ver­hält­nis­se zum Fest­stel­lungs­zeit­punkt maß­geb­lich. Seit Ver­trags­schluss ein­ge­tre­te­ne Ände­run­gen der tat­säch­li­chen Ver­hält­nis­se sind zu berück­sich­ti­gen. Die Finanz­be­hör­de trägt die Fest­stel­lungs­last für die Tat­sa­chen, die für einen Nicht­ab­bruch des Gebäu­des bei Ver­trags­en­de spre­chen. Las­sen sich sol­che Tat­sa­chen nicht hin­rei­chend sicher fest­stel­len, ist der Abschlag zu gewäh­ren.

Ein­heits­wert – und die Abbruch­ver­pflich­tung für Gebäu­de auf frem­dem Grund und Boden

Nach § 94 Abs. 3 Satz 1 BewG erfolgt die Bewer­tung von Gebäu­den auf frem­dem Grund und Boden nach § 76 BewG. Ist ver­ein­bart, dass das Gebäu­de nach Ablauf der Miet- oder Pacht­zeit abzu­bre­chen ist, so ist die­ser Umstand durch einen ent­spre­chen­den Abschlag zu berück­sich­ti­gen; der Abschlag unter­bleibt, wenn vor­aus­zu­se­hen ist, dass das Gebäu­de trotz der Ver­pflich­tung nicht abge­bro­chen wer­den wird (§ 94 Abs. 3 Satz 3 BewG).

Vor­aus­set­zung für die Gewäh­rung des Abschlags ist, dass am Stich­tag eine Abbruch­ver­pflich­tung ein­deu­tig und unbe­dingt besteht. Eine sol­che Ver­pflich­tung kann sich bei ver­mie­te­ten oder ver­pach­te­ten Grund­stü­cken aus der Rück­ga­be­pflicht nach § 546 BGB i.d.F. ab 2002 1 oder aus einer geson­der­ten ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­rung erge­ben.

Eine ver­trag­li­che Abbruch­ver­pflich­tung ist ein­deu­tig und unbe­dingt, wenn die Ver­ein­ba­run­gen nach ihrem Wort­laut dem Mie­ter oder Päch­ter bei Been­di­gung des Miet- oder Pacht­ver­hält­nis­ses kei­ne ande­re Wahl las­sen, als die Gebäu­de abzu­rei­ßen 2. Sind Gebäu­de, die auf frem­dem Grund und Boden nur für die Dau­er des Miet- oder Pacht­ver­hält­nis­ses errich­tet sind, auf­grund aus­drück­li­cher Ver­ein­ba­rung nach Ablauf der Miet- oder Pacht­zeit zu ent­fer­nen, steht das Vor­lie­gen einer ver­trag­li­chen Abbruch­ver­pflich­tung außer Zwei­fel 3. Ver­trag­li­che Gestal­tun­gen hin­ge­gen, die Zwei­fel an dem Bestehen einer sol­chen Ver­pflich­tung auf­kom­men las­sen oder die Ver­pflich­tung ein­schrän­ken oder die es dem Mie­ter oder Päch­ter bei Been­di­gung des Ver­trags im Ergeb­nis frei­stel­len, das nur zu einem vor­über­ge­hen­den Zweck errich­te­te Gebäu­de ent­we­der abzu­bre­chen oder durch Ste­hen­las­sen und Zeit­ab­lauf in das Eigen­tum des Ver­mie­ters oder Ver­päch­ters über­ge­hen zu las­sen, beinhal­ten kei­ne Abbruch­ver­pflich­tung i.S. des § 94 Abs. 3 Satz 3 BewG 4.

Eine Abbruch­ver­pflich­tung besteht, wenn sie der Mie­ter oder Päch­ter nach den ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­run­gen nicht ein­sei­tig abwen­den kann 5. Er kann sie u.a. dann nicht ein­sei­tig abwen­den, wenn der Ver­mie­ter oder Ver­päch­ter ein Wahl­recht hat, bei Ver­trags­en­de anstatt des Abbruchs die Gebäu­de gegen Ent­schä­di­gung zu über­neh­men. Wenn der Ver­mie­ter oder Ver­päch­ter die Gebäu­de 6 über­nimmt, so ist das sei­ne freie Ent­schei­dung, auf wel­che der Mie­ter oder Päch­ter mit recht­li­chen Mit­teln nicht ein­wir­ken kann. Die am Bewer­tungs­stich­tag bestehen­de tat­säch­li­che Unsi­cher­heit dar­über, ob der Ver­mie­ter oder Ver­päch­ter von sei­nem Wahl­recht Gebrauch macht, besei­tigt die recht­lich bestehen­de Abbruch­ver­pflich­tung des Mie­ters oder Päch­ters nicht 7.

Der Abschlag nach § 94 Abs. 3 Satz 3 BewG ist zu ver­sa­gen, wenn im Fest­stel­lungs­zeit­punkt trotz ent­spre­chen­der Abbruch­ver­pflich­tung der Nicht­ab­bruch des Gebäu­des vor­aus­seh­bar ist. Es muss kon­kre­te Anhalts­punk­te dafür geben, dass es nicht zum Abbruch kommt.

Für die Pro­gno­se­ent­schei­dung ist maß­ge­bend auf das Ver­hal­ten der Ver­trags­be­tei­lig­ten abzu­stel­len 8. Auch das Ver­hal­ten ihrer jewei­li­gen Rechts­vor­gän­ger oder der Betei­lig­ten ver­gleich­ba­rer Miet- oder Pacht­ver­hält­nis­se kann bei der Pro­gno­se­ent­schei­dung über die Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs berück­sich­tigt wer­den.

Wird ein Miet- oder Pacht­ver­trag trotz wie­der­hol­ter Kün­di­gungs­mög­lich­keit still­schwei­gend über einen Zeit­raum von 25 Jah­ren ver­län­gert, spricht dies dafür, dass die Abbruch­ver­pflich­tung des Mie­ters oder Päch­ters nicht oder zumin­dest nicht inner­halb der übli­chen Lebens­dau­er der errich­te­ten Anla­gen rea­li­siert wird 9. Das Glei­che gilt, wenn ein Miet- oder Pacht­ver­hält­nis aus­drück­lich mehr­mals im Anschluss an den vor­her­ge­hen­den Ver­trag ohne grund­sätz­li­che Ände­run­gen der Ver­trags­be­din­gun­gen ver­län­gert wird und hier­durch eine lan­ge Gesamt­dau­er ent­steht.

Haben sich die Ver­hält­nis­se zum Fest­stel­lungs­zeit­punkt in Bezug auf das Grund­stück oder das Gebäu­de im Ver­gleich zum Zeit­punkt des Ver­trags­schlus­ses bereits in wesent­li­cher Wei­se geän­dert, sind die­se Ände­run­gen in die Abwä­gung ein­zu­be­zie­hen. Eine wesent­li­che Ände­rung, die auf einen Gebäu­de­ab­bruch hin­deu­tet, kann vor­lie­gen, wenn ein Grund­stück einer ande­ren Nut­zung zuge­führt wer­den soll oder ein vor­han­de­nes Gebäu­de nicht mehr den tech­ni­schen Anfor­de­run­gen ent­spricht.

Die Ver­sa­gung des Abschlags ist dage­gen nicht bereits des­halb gerecht­fer­tigt, weil die blo­ße Mög­lich­keit oder eine gewis­se Wahr­schein­lich­keit besteht, die Abbruch­ver­pflich­tung wer­de nicht rea­li­siert. Erwä­gun­gen all­ge­mei­ner Art über die Behand­lung bei Miet- oder Pacht­ver­hält­nis­sen in ähn­li­chen Fäl­len rei­chen eben­falls nicht aus 10. Selbst eine von vorn­her­ein ver­ein­bar­te lan­ge Lauf­zeit des Miet- oder Pacht­ver­trags führt für sich allein genom­men nicht dazu, dass der Nicht­ab­bruch kon­kret vor­aus­seh­bar ist; denn eine Abbruch­ver­pflich­tung nach § 94 Abs. 3 Satz 3 Halb­satz 1 BewG ist ‑unab­hän­gig von der Lauf­zeit des Miet- oder Pacht­ver­trags- stets zu des­sen Ende ver­ein­bart. Eben­so muss die blo­ße Mög­lich­keit, der Miet­ver­trag wer­de vor sei­nem Ablauf durch Ver­län­ge­rung über sei­ne Lauf­zeit hin­aus wei­ter fort­ge­führt, als künf­ti­ges unge­wis­ses Ereig­nis für die Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs außer Betracht blei­ben 11. Dies gilt auch für zukünf­ti­ge Ent­wick­lun­gen, die Ver­än­de­run­gen nach sich zie­hen kön­nen, wie z.B. ver­än­der­te tech­ni­sche Anfor­de­run­gen oder ande­re Nut­zungs­an­for­de­run­gen an ein Grund­stück; denn die­se sind über einen län­ge­ren Zeit­raum nicht abschätz­bar 12.

Die Vor­aus­set­zun­gen für die Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs sind von Amts wegen zu erfor­schen, wobei die Betei­lig­ten her­an­zu­zie­hen sind (§§ 88 Abs. 1, 90 Abs. 1 AO, § 76 Abs. 1 Sät­ze 1 und 2 FGO). Die Betei­lig­ten haben ihre Erklä­run­gen über tat­säch­li­che Umstän­de voll­stän­dig und der Wahr­heit gemäß abzu­ge­ben und sich auf Anfor­de­rung des Gerichts zu den von den ande­ren Betei­lig­ten vor­ge­brach­ten Tat­sa­chen zu erklä­ren (§ 90 Abs. 1 Satz 2 AO, § 76 Abs. 1 Satz 3 FGO).

Kann der ent­schei­dungs­er­heb­li­che Sach­ver­halt trotz Aus­schöp­fung aller zugäng­li­chen und zumut­ba­ren Ermitt­lungs­mög­lich­kei­ten nicht oder nicht voll­stän­dig auf­ge­klärt wer­den, ist unter Anwen­dung der Regeln über die Fest­stel­lungs­last (objek­ti­ve Beweis­last) zu ent­schei­den, zu wes­sen Las­ten die Nicht­er­weis­lich­keit von maß­geb­li­chen Tat­sa­chen geht. Der Steu­er­pflich­ti­ge trägt nach stän­di­ger Recht­spre­chung die Fest­stel­lungs­last (objek­ti­ve Beweis­last) für die­je­ni­gen Tat­sa­chen, die den Steu­er­an­spruch ein­schrän­ken 13. Die objek­ti­ve Beweis­last für Tat­sa­chen, die eine Steu­er­be­güns­ti­gung auf­he­ben, trägt die Finanz­be­hör­de. Aus­ge­hend davon trägt der Mie­ter oder Päch­ter des Grund­stücks die Fest­stel­lungs­last für die Tat­sa­chen, die zur Annah­me einer Abbruch­ver­pflich­tung nach § 94 Abs. 3 Satz 3 Halb­satz 1 BewG des auf frem­dem Grund und Boden errich­te­ten Gebäu­des erfor­der­lich sind. Die Finanz­be­hör­de trägt die Fest­stel­lungs­last für die Tat­sa­chen, die den Nicht­ab­bruch des Gebäu­des bei Ver­trags­en­de vor­aus­seh­bar machen. Las­sen sich kon­kre­te Tat­sa­chen für die Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs nicht hin­rei­chend sicher fest­stel­len, bleibt es bei dem in § 94 Abs. 3 Satz 3 Halb­satz 1 BewG vor­ge­se­he­nen Grund­satz, dass der Abschlag zu gewäh­ren ist.

Im hier ent­schie­de­nen Fall führ­te dies dazu, dass der Bun­des­fi­nanz­hof die Vor­ent­schei­dung des Finanz­ge­richts Ber­lin-Bran­den­burg 14 auf­hob:

Das Finanz­ge­richt hat sei­ne Ent­schei­dung, dass zum Fest­stel­lungs­zeit­punkt mit einem Abriss des Gebäu­des auf der von der Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin gepach­te­ten Par­zel­le beim Ver­trags­en­de nicht zu rech­nen war, im Wesent­li­chen dar­auf gestützt, dass nach den Aus­füh­run­gen des Finanz­amt in der Ein­spruchs­ent­schei­dung die Ver­pach­tung von Par­zel­len in der Sied­lung nicht nur zur klein­gärt­ne­ri­schen Nut­zung, son­dern zu Wohn­zwe­cken bereits seit 1945 und damit im Fest­stel­lungs­zeit­punkt seit rund 62 Jah­ren bestand. Die Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin habe kei­ne kon­kre­ten Anga­ben zur Ver­pach­tung der von ihr genutz­ten Par­zel­le und zur Errich­tung des dort befind­li­chen Wohn­hau­ses gemacht. Die neu­en Umstän­de im Zusam­men­hang mit der Bebau­ungs­pla­nung, die für einen Abbruch des Gebäu­des zum Ende der Ver­trags­lauf­zeit spre­chen könn­ten, sei­en nach dem Vor­trag der Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin erst nach dem Fest­stel­lungs­zeit­punkt (01.01.2007) ein­ge­tre­ten und damit nicht zu berück­sich­ti­gen.

Selbst unter Ein­be­zie­hung der Aus­füh­run­gen in der Ein­spruchs­ent­schei­dung feh­len aber in Bezug auf das Ver­hal­ten der ande­ren Päch­ter in der Sied­lung Fest­stel­lun­gen dazu, ob die Pacht­ver­trä­ge zwi­schen den Ver­päch­tern und den Päch­tern jeweils still­schwei­gend oder aus­drück­lich ver­län­gert wur­den oder ob sie von vorn­her­ein für eine lan­ge Lauf­zeit abge­schlos­sen waren. Allein die Tat­sa­che, dass eine Nut­zung der Gebäu­de in der Sied­lung zu Wohn­zwe­cken mög­lich war, wobei zunächst Behelfs­hei­me zuge­las­sen waren und sich erst nach und nach eine Ein­fa­mi­li­en­haus­sied­lung ent­wi­ckel­te, reicht nicht aus, um zum 1.01.2007 von einem Nicht­ab­bruch des Wohn­hau­ses auf der Par­zel­le der Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin aus­zu­ge­hen. Allein die lang­jäh­ri­ge tat­säch­li­che Nut­zung von Gebäu­den zu Wohn­zwe­cken, die in dem zusam­men­hän­gen­den Sied­lungs­ge­biet auf gepach­te­tem Grund zu unter­schied­li­chen Zeit­punk­ten und in unter­schied­li­cher Wei­se errich­tet wur­den, begrün­det nicht die Annah­me, das Gebäu­de auf der von der Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin gepach­te­ten Par­zel­le wer­de trotz Abbruch­ver­pflich­tung bei Ablauf des Pacht­ver­trags vor­aus­sicht­lich nicht abge­ris­sen. Eben­so feh­len zu dem Pacht­ver­hält­nis der Vor­päch­te­rin, die das Wohn­haus auf der Par­zel­le errich­tet und an den dama­li­gen Ehe­mann der Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin ver­kauft hat­te, ent­spre­chen­de Fest­stel­lun­gen, die einen Schluss auf einen vor­aus­seh­ba­ren Nicht­ab­bruch des Wohn­hau­ses zulas­sen.

Die Sache ist nicht spruch­reif. Das Finanz­ge­richt hat, soweit dies mög­lich ist, Fest­stel­lun­gen zur Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs des Gebäu­des bei Ver­trags­en­de im zwei­ten Rechts­gang nach­zu­ho­len.

Des­wei­te­ren hat der Bun­des­fi­nanz­hof noch auf Fol­gen­des hin­ge­wie­sen:

Eine ver­trag­li­che Abbruch­ver­pflich­tung i.S. des § 94 Abs. 3 Satz 3 Halb­satz 1 BewG war im Streit­fall gege­ben. Die Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin war nach dem Inhalt des Pacht­ver­trags ver­pflich­tet, das Gebäu­de am Ende der Pacht­zeit abzu­bre­chen.

Die tat­säch­li­che Wür­di­gung, ob zum 1.01.2007 vor­aus­seh­bar war, dass es trotz der ver­trag­li­chen Abbruch­ver­pflich­tung am Ver­trags­en­de nicht zum Abbruch des Gebäu­des kom­men wür­de, ist aus­ge­hend vom Pacht­ver­trag zwi­schen den Ver­päch­tern und der Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin vor­zu­neh­men. Soll­ten die Ver­päch­ter im Fest­stel­lungs­zeit­punkt ins Auge gefasst haben, mit gro­ßer Wahr­schein­lich­keit den Pacht­ver­trag mit der Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin über das Ver­trags­en­de am 31.03.2018 hin­aus zu den glei­chen oder ähn­li­chen Bedin­gun­gen zu ver­län­gern, könn­te dies für die Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs spre­chen.

Anhalts­punk­te für die Beur­tei­lung der Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs des Gebäu­des bei Ver­trags­en­de kön­nen sich auch aus dem Pacht­ver­hält­nis der Vor­päch­te­rin der Par­zel­le erge­ben. Zu klä­ren wäre ins­be­son­de­re, wann das Gebäu­de auf dem Grund­stück errich­tet wur­de, ob und ab wann es Gegen­stand des Pacht­ver­trags war, wie lan­ge der mög­li­che Pacht­ver­trag lief, ob und wie lan­ge er ggf. ver­län­gert wur­de und wel­che Bedin­gun­gen (z.B. in Hin­blick auf eine Abbruch­ver­pflich­tung) er ent­hielt. Für die Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs des Gebäu­des könn­te es z.B. spre­chen, wenn das Pacht­ver­hält­nis mit der Vor­päch­te­rin bereits eine Abbruch­ver­pflich­tung ent­hielt und meh­re­re Male zu ähn­li­chen Bedin­gun­gen ver­län­gert wur­de, ohne dass es am jewei­li­gen Ver­trags­en­de zum Abbruch eines bestehen­den Gebäu­des kam und das ver­län­ger­te Pacht­ver­hält­nis ‑unter Ein­be­zug des Pacht­ver­hält­nis­ses mit der Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin- ins­ge­samt eine lan­ge Lauf­zeit auf­weist.

In die Abwä­gung kön­nen schließ­lich die Ver­hält­nis­se der übri­gen 47 Pacht­ver­trä­ge ein­be­zo­gen wer­den, da ihre Bedin­gun­gen nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt den Bedin­gun­gen des Pacht­ver­trags der Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin ent­spre­chen. Bei­spiels­wei­se kann das Finanz­ge­richt anhand ein­zel­ner Pacht­ver­trä­ge der übri­gen 47 Päch­ter fest­stel­len, wie lan­ge die­se lau­fen und ob und wie lan­ge sie zu den­sel­ben oder ähn­li­chen Bedin­gun­gen ver­län­gert wur­den. Für die Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs wür­de es spre­chen, wenn die Pacht­ver­trä­ge wie­der­holt zu glei­chen oder ähn­li­chen Bedin­gun­gen ver­län­gert wur­den und es am Ver­trags­en­de nicht zum Abbruch der auf dem gepach­te­ten Grund errich­te­ten Gebäu­de kam. Gegen die Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs wür­de spre­chen, wenn ein ande­rer Päch­ter bereits ein Gebäu­de abbre­chen muss­te.

Auch eine Ände­rung der bau­pla­nungs­recht­li­chen Ver­hält­nis­se zum Fest­stel­lungs­zeit­punkt im Ver­gleich zum Zeit­punkt des Abschlus­ses des Pacht­ver­trags kann in die Wür­di­gung ein­flie­ßen. Für die Vor­aus­seh­bar­keit des Nicht­ab­bruchs wür­de es spre­chen, wenn z.B. durch eine zum Fest­stel­lungs­zeit­punkt bereits vor­han­de­ne Ände­rung des Flä­chen­nut­zungs­plans die Stel­lung der Gebäu­de­ei­gen­tü­me­rin als Eigen­tü­me­rin des Gebäu­des über das Ver­trags­en­de am 31.03.2018 hin­aus gestärkt wur­de. Haben die Ver­päch­ter eine ander­wei­ti­ge Ver­pach­tung, Nut­zung oder Ver­äu­ße­rung des Grund­stücks in Erwä­gung gezo­gen, spricht dies dage­gen, dass das Gebäu­de bei Ver­trags­en­de vor­aus­sicht­lich nicht abge­bro­chen wird.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 16. Janu­ar 2019 – II R 19/​16

  1. vgl. BGH, Urteil vom 26.04.1994 – XI ZR 97/​93, NJW-RR 1994, 847, zu § 556 BGB a.F.[]
  2. BFH, Urteil vom 03.07.1981 – III R 97/​79, BFHE 134, 51, BSt­Bl II 1981, 759, unter 1.[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 03.07.1981 – III R 102/​80, BFHE 134, 48, BSt­Bl II 1981, 764, unter 1.a[]
  4. BFH, Urteil in BFHE 134, 51, BSt­Bl II 1981, 759, unter 1.[]
  5. vgl. BFH, Urteil vom 14.10.1992 – II R 110/​89, BFH/​NV 1993, 86, unter II.a[]
  6. gegen Ent­schä­di­gung[]
  7. vgl. BFH, Urteil vom 07.11.1990 – II R 186/​87, BFHE 162, 378, BSt­Bl II 1991, 61, unter II. 1.[]
  8. vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 1993, 86, unter II.b[]
  9. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 162, 378, BSt­Bl II 1991, 61, unter II. 2., und in BFH/​NV 1993, 86, unter II.b[]
  10. vgl. BFH, Urteil vom 03.03.1972 – III R 136/​71, BFHE 106, 570, BSt­Bl II 1972, 896, unter II. 2.[]
  11. vgl. BFH, Urteil vom 26.02.1986 – II R 217/​82, BFHE 146, 174, BSt­Bl II 1986, 449, unter 2.[]
  12. vgl. BFH, Urteil in BFHE 146, 174, BSt­Bl II 1986, 449, unter 2.[]
  13. vgl. BFH, Urteil vom 12.12 2013 – X R 33/​11, BFH/​NV 2014, 693, Rz 37[]
  14. FG Ber­lin-Bran­den­burg, Urteil vom 23.09.2015 – 3 K 2097/​14[]