Energiesteuerentlastung nach Insolvenz des Warenempfängers

Der Forderungsausfall, für den der Steuerschuldner nach § 60 EnergieStG Steuerentlastung beanspruchen kann, ist um den Betrag zu verringern, den ein Dritter auf die Kaufpreisforderung zahlt. Dies gilt auch für Zahlungen, die durch einen Abnehmer des Warenempfängers aufgrund verlängerten Eigentumsvorbehalts direkt oder über den Insolvenzverwalter des Warenempfängers erfolgen. Hat der Steuerschuldner neben dem ausgefallenen Kaufpreisanspruch noch Nebenforderungen – Zinsanspruch, Rechtsverfolgungserstattungsanspruch – gegen den Warenempfänger, so werden solche Zahlungen gemäß § 367 BGB zunächst auf die Nebenforderungen und erst dann den ausgefallenen Kaufpreisanspruch angerechnet.

Energiesteuerentlastung nach Insolvenz des Warenempfängers

Wie die anderen Verbrauchsteuern auch ist die Energiesteuer als indirekte Steuer darauf angelegt, vom eigentlichen Steuerschuldner – hier der Klägerin – über den Verkaufspreis der jeweiligen Waren auf den Endverbraucher, der letztlich systemgerecht die Steuerlast tragen soll, abgewälzt zu werden. Zweck der Steuerentlastung des § 60 EnergieStG ist es, den Steuerschuldner, der letztlich nur aus Gründen der Vereinfachung der Steuererhebung herangezogen wird, davor zu schützen, mit der Abwälzung der – relativ hohen – Steuer unverschuldet zu scheitern. Ziel der Regelung ist es also, das Risiko des Steuerausfalls sachentsprechend dem Steuergläubiger, also dem Fiskus, zuzuweisen1.

Nach § 60 Abs. 3 Satz 1 EnergieStG steht die Steuerentlastung unter der auflösenden Bedingung einer nachträglichen Leistung des Warenempfängers.

Für die Erfüllungswirkung von nachträglichen Zahlungen des Warenempfängers finden die allgemeinen zivilrechtlichen Vorschriften in §§ 366 f BGB Anwendung. § 366 BGB erlaubt dem Leistenden, der aus mehreren Schuldverhältnissen zu gleichartigen Leistungen verpflichtet ist, die zu tilgende Schuld zu bestimmen und gibt ansonsten Tilgungsreihenfolge vor. § 367 Abs. 1 BGB bestimmt für den Fall, dass ein Schuldner außer der Hauptleistung Zinsen und Kosten zu entrichten hat, dass eine zur Tilgung der ganzen Schuld nicht ausreichende Leistung zunächst auf die Kosten, dann auf die Zinsen und zuletzt auf die Hauptleistung angerechnet wird2.

Anders als der Wortlaut des § 60 Abs. 3 Satz 1 EnergieStG es nahelegen könnte, sind nicht nur die Leistungen des Warenempfängers als Kaufpreisschuldner zu berücksichtigen, sondern auch die Leistungen, die Dritte zugunsten des Warenempfängers an den Verkäufer erbringen3.

Aus der Vorschrift des § 60 Abs. 1 Ziffer 3 EnergieStG ist weiter zu schließen, dass ein Zahlungsausfall im Sinne der Vorschrift nicht gegeben ist, soweit ein Eigentumsvorbehalt wirkt. Wenn also im Idealfall der Verkäufer die Ware von dem zahlungsunfähigen Käufer zurückerhält, ist insoweit kein Zahlungsausfall gegeben.

Unter Zugrundelegung dieser Grundsätze und unter Berücksichtigung des Gesetzeszwecks kommt das Finanzgericht Hamburg zu dem Schluss, dass auch Zahlungen, die der Verkäufer von Dritten infolge eines verlängerten Sicherungsvorbehalt erhält, bei der Berechnung der Höhe des Forderungsausfalls zu berücksichtigen sind.

Der verlängerte Eigentumsvorbehalt ist ein Sonderfall der Sicherungsabtretung4. An die Stelle der unter dem Eigentumsvorbehalt stehenden Ware tritt durch den Weiterverkaufs- und Übereignungsfall die Kaufpreisforderung, die dem ursprünglichen Warenempfänger gegen seinen Abnehmer zusteht. Soweit die abgetretene Forderung Ansprüche des Sicherungsnehmers gegen den Sicherungseber sichert, tritt bei Einziehung der abgetretenen Forderung die Erfüllung der gesicherten Ansprüche ein. Die Tilgungswirkung bestimmt sich zunächst nach dem Sicherungszweck: Soweit Zweck einer Abtretung Sicherung nur des Kaufpreisanspruchs ist, kann mit dem Verwertungserlös auch nur oder jedenfalls vorrangig der Kaufpreis getilgt werden. Wenn sich der Sicherungszweck allerdings auch auf weitere Forderungen erstreckt, gelten die allgemeinen Regeln. Bei der Verwertung von Sicherheiten findet § 367 BGB Anwendung5.

Nichts anderes gilt im Insolvenzverfahren des Warenempfängers. Bei Insolvenz des Sicherungsgebers steht dem ursprünglichen Sicherungsnehmer nur ein Absonderungs-, aber kein Aussonderungsrecht zu (§ 51 Nr. 1 i. V. m. § 50 Abs. 1 InsO)6. Gläubiger sind gemäß § 50 Abs. 1 InsO nach Maßgabe der §§ 166 bis 173 für Hauptforderung, Zinsen und Kosten zur abgesonderten Befriedigung aus dem Pfandgegenstand berechtigt. Die Verrechnung des Erlöses auf Kosten, Zinsen und Hauptsache geschieht nach § 367 BGB (oder dem hier nicht in Betracht kommenden) § 497 Abs. 3 BGB7.

Auch kann nicht davon ausgegangen werden, so das Finanzgericht, es handele sich bei der Zahlung des Insolvenzverwalters nicht um eine Zahlung des Warenempfängers, weswegen § 367 BGB nicht anzuwenden sei. Nach den oben dargelegten Grundsätzen ist jede Zahlung – auch die eines Dritten – nach den allgemeinen Regeln anzurechnen, soweit sie für den ausgefallenen Warenempfänger an den Verkäufer geleistet wird. Dies ist hier zu bejahen, weil die Zahlung des Insolvenzverwalters infolge des Absonderungsrechts der Klägerin im Hinblick auf die Sicherungsabtretung des Warenempfängers erfolgt ist.

Würde die Zahlung des Insolvenzverwalters indes nicht in diesem Sinne als Zahlung für den Warenempfänger zu behandeln sein, hätte ihre Anrechnung im Übrigen auf den zunächst entstandenen Forderungsausfall mangels entsprechender rechtlicher Regelung ganz zu unterbleiben und hätte die Klägerin sogar einen weitergehenden Steuerentlastungsanspruch als beantragt.

Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 8. Juli 2010 – 4 K 220/09

  1. vgl. Soyk in Friedrich/Meißner, Kommentierung, EnergieStG § 60 Rdnr. 1-5 m. w. N.[]
  2. zur Anwendbarkeit von § 367 Abs. 1 BGB für die Steuerentlastung vgl. auch die zu § 53 MinöStV, der Vorgängervorschrift des § 60 EnergieStG, ergangene Verwaltungsvorschrift – VwV zu § 53 MinöStV -, Vorschriftensammlung Bundes-Finanzverwaltung N 34 2005 Nr. 139 Rz. 22 f[]
  3. vgl. Soyk in Friedrich/Meißner, Kommentierung, EnergieStG § 60 Rdnr. 16 m. w. N.[]
  4. vgl. Roth in Münchener Kommentar zum BGB, § 398 Rdnr. 135; Grüneberg in Palandt, BGB, 69. Auflage § 398 Rdnr. 23 ff[]
  5. Grüneberg in Palandt, BGB, 69. Auflage, § 367 Rdnr. 1 m. w. N.[]
  6. vgl. Grüneberg a. a. O. unter Hinweis auf § 51 Nr. 1 InsO[]
  7. Eickmann in Eickmann pp, Insolvenzordnung, § 50 Rdnr. 14[]