Kei­ne Kern­brenn­stoff­steu­er (Brenn­ele­men­te­steu­er) – zumin­dest nicht für den Bund

Das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt hat das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz rück­wir­kend für nich­tig erklärt.

Kei­ne Kern­brenn­stoff­steu­er (Brenn­ele­men­te­steu­er) – zumin­dest nicht für den Bund

Das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz vom 08.12 20101, zuletzt geän­dert durch Arti­kel 240 der Zehn­ten Zustän­dig­keits­an­pas­sungs­ver­ord­nung vom 31.08.20152, ist mit Arti­kel 105 Absatz 2 in Ver­bin­dung mit Arti­kel 106 Absatz 1 Num­mer 2 des Grund­ge­set­zes unver­ein­bar und nich­tig.

Außer­halb der durch das Grund­ge­setz vor­ge­ge­be­nen Kom­pe­tenz­ord­nung haben Bund und Län­der kein Steu­er­er­fin­dungs­recht. Da sich die Kern­brenn­stoff­steu­er nicht dem Typus der Ver­brauch­steu­er im Sin­ne des Art. 106 GG zuord­nen lässt, fehl­te dem Bun­des­ge­setz­ge­ber, wie das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt nun ent­schie­de­nen hat, die Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz für den Erlass des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes (Kern­brStG).

  1. Für die in Art. 105 und Art. 106 GG auf­ge­führ­ten Steu­ern und Steu­er­ar­ten ver­wen­det das Grund­ge­setz Typus­be­grif­fe.
  2. Inner­halb der durch Art. 105 und Art. 106 GG vor­ge­ge­be­nen, weit zu inter­pre­tie­ren­den Typus­be­grif­fe steht es dem Gesetz­ge­ber offen, neue Steu­ern zu „erfin­den”.
  3. Die Zuwei­sung von Gesetz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen an Bund und Län­der durch Art. 105 GG in Ver­bin­dung mit Art. 106 GG ist abschlie­ßend. Ein über den Kata­log der Steu­er­ty­pen des Art. 106 GG hin­aus­ge­hen­des all­ge­mei­nes Steu­er­er­fin­dungs­recht lässt sich aus dem Grund­ge­setz nicht her­lei­ten.
  4. Die Besteue­rung des unter­neh­me­ri­schen Ver­brauchs eines rei­nen Pro­duk­ti­ons­mit­tels ist mit einem gesetz­ge­be­ri­schen Kon­zept, im Wege der Ver­brauch­steu­er auf die pri­va­te Ein­kom­mens­ver­wen­dung Zugriff zu neh­men, regel­mä­ßig nicht zu ver­ein­ba­ren.
  5. Die Kern­brenn­stoff­steu­er ist kei­ne Ver­brauch­steu­er im Sin­ne des Art. 106 Abs. 1 Num­mer 2 GG.

Das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz (Kern­brStG)[↑]

Das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz (Kern­brStG) vom 08.12 2010 wur­de vom Bun­des­tag am 28.10.2010 ver­ab­schie­det. Der Bun­des­rat beschloss in sei­ner Sit­zung am 26.11.2010, einen Antrag gemäß Art. 77 Abs. 2 GG nicht zu stel­len3.

Zur Ziel­set­zung und Not­wen­dig­keit des Geset­zes ist dem Gesetz­ent­wurf der Frak­tio­nen der CDU/​CSU und der FDP Fol­gen­des zu ent­neh­men4:

Die Haus­halts­kon­so­li­die­rung des Bun­des erfor­dert die Erschlie­ßung zusätz­li­cher Ein­nah­me­quel­len. Dazu soll eine neue Steu­er auf die Ver­wen­dung von Kern­brenn­stof­fen erho­ben wer­den. Das Auf­kom­men soll ohne Zweck­bin­dung dem all­ge­mei­nen Haus­halt zur Ver­fü­gung ste­hen.

Der Bund hat gemäß Atom­ge­setz Anla­gen zur End­la­ge­rung radio­ak­ti­ver Abfäl­le ein­zu­rich­ten. Nach dem Ver­ur­sa­cher­prin­zip wer­den die Kos­ten der Errich­tung, des Betriebs und der Still­le­gung von Anla­gen durch die Abfall­ver­ur­sa­cher der Pri­vat­wirt­schaft und der öffent­li­chen Hand ent­spre­chend ihres Anteils an der Abfall­men­ge refi­nan­ziert. Die Kos­ten für den Wei­ter­be­trieb und die Still­le­gung der Schacht­an­la­ge Asse II trägt nach § 57b Absatz 1 Satz 3 des Atom­ge­set­zes aus­schließ­lich der Bund. Die Erträ­ge aus der Steu­er sol­len vor dem Hin­ter­grund der not­wen­di­gen Haus­halts­kon­so­li­die­rung auch dazu bei­tra­gen, die hier­aus ent­ste­hen­de Haus­halts­be­las­tung des Bun­des zu ver­rin­gern.

Das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz trat am 1.01.2011 in Kraft (§ 13 Kern­brStG). Danach unter­lag Kern­brenn­stoff, der zur gewerb­li­chen Erzeu­gung von elek­tri­schem Strom ver­wen­det wur­de, der Besteue­rung (§ 1 Abs. 1 Satz 1 Kern­brStG). Bei der Steu­er han­del­te es sich nach Auf­fas­sung des Gesetz­ge­bers um eine „Ver­brauch­steu­er im Sinn der Abga­ben­ord­nung” (§ 1 Abs. 1 Satz 2 Kern­brStG). Steu­er­schuld­ner waren die Betrei­ber von Kern­kraft­wer­ken (vgl. § 5 Abs. 2 i.V.m. § 2 Nr. 6 Kern­brStG).

Die Kern­brenn­stoff­steu­er war als Anmel­de­steu­er kon­zi­piert. Die Steu­er­schuld­ner hat­ten für Kern­brenn­stoff, für den die Steu­er ent­stan­den war, bis zum 15. Tag des fol­gen­den Monats eine Steu­er­erklä­rung abzu­ge­ben und dar­in die Steu­er selbst zu berech­nen (§ 6 Abs. 1 Kern­brStG). Die Steu­er ent­stand dadurch, dass ein Brenn­ele­ment oder ein­zel­ne Brenn­stä­be in einen Kern­re­ak­tor erst­mals ein­ge­setzt wur­den und eine sich selbst­tra­gen­de Ket­ten­re­ak­ti­on aus­ge­löst wur­de (§ 5 Abs. 1 Kern­brStG). Das Gesetz war auf Besteue­rungs­vor­gän­ge anzu­wen­den, bei denen die sich selbst­tra­gen­de Ket­ten­re­ak­ti­on vor dem 1.01.2017 aus­ge­löst wur­de (§ 12 Kern­brStG). Die Steu­er betrug für ein Gramm Kern­brenn­stoff ein­heit­lich 145 Euro (§ 3 Kern­brStG).

Zu Beginn des Jah­res 2011 gab es bun­des­weit 17 Kern­kraft­wer­ke, die von vier Ener­gie­ver­sor­gungs­un­ter­neh­men und ihren Betrei­ber­ge­sell­schaf­ten betrie­ben wur­den5. Nach Inkraft­tre­ten des Drei­zehn­ten Geset­zes zur Ände­rung des Atom­ge­set­zes vom 31.07.20116 waren im Steuerge­biet ins­ge­samt noch neun Kern­kraft­wer­ke in Betrieb. Seit Ende Juni 2015 befin­det sich das im Aus­gangs­ver­fah­ren streit­ge­gen­ständ­li­che Kern­kraft­werk G. dau­er­haft im Nicht­leis­tungs­be­trieb; somit sind aktu­ell bun­des­weit acht Kern­kraft­wer­ke am Netz, die von drei Ener­gie­ver­sor­gungs­un­ter­neh­men und ihren Betrei­ber­ge­sell­schaf­ten betrie­ben wer­den.

Die Steu­er­ein­nah­men aus der Kern­brenn­stoff­steu­er betru­gen für den Bun­des­haus­halt im Jah­re 2011 922 Mil­lio­nen Euro, im Jah­re 2012 1.577 Mil­lio­nen Euro, im Jah­re 2013 1.285 Mil­lio­nen Euro, im Jah­re 2014 708 Mil­lio­nen Euro, im Jah­re 2015 1.371 Mil­lio­nen Euro und im Jah­re 2016 422 Mil­lio­nen Euro, in der Sum­me mit­hin 6, 285 Mil­li­ar­den Euro7.

Das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz lau­te­te in sei­nen wesent­li­chen Bestim­mun­gen:

§ 1 Steu­er­ge­gen­stand, Steuerge­biet

(1) 1Kern­brenn­stoff, der zur gewerb­li­chen Erzeu­gung von elek­tri­schem Strom ver­wen­det wird, unter­liegt im Steuerge­biet der Kern­brenn­stoff­steu­er. 2Die Kern­brenn­stoff­steu­er ist eine Ver­brauch­steu­er im Sinn der Abga­ben­ord­nung.

(2) Steuerge­biet ist das Gebiet der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land ohne das Gebiet von Büsin­gen und ohne die Insel Hel­go­land.

§ 2 Begriffs­be­stim­mun­gen

Im Sinn die­ses Geset­zes ist:

  1. Kern­brenn­stoff:
    1. Plu­to­ni­um 239 und Plu­to­ni­um 241,
    2. Uran 233 und Uran 235,

    auch in Ver­bin­dun­gen, Legie­run­gen, kera­mi­schen Erzeug­nis­sen und Mischun­gen;

  2. Brenn­ele­ment: aus einer Viel­zahl von Brenn­stä­ben mon­tier­te Anord­nung, in der der Kern­brenn­stoff im Kern­re­ak­tor ein­ge­setzt wird;
  3. Brenn­stab: geo­me­tri­sche Form, in wel­cher der Kern­brenn­stoff, umman­telt mit Hüll­ma­te­ri­al, im Kern­re­ak­tor ein­ge­setzt wird;
  4. Ket­ten­re­ak­ti­on: Pro­zess, bei dem Neu­tro­nen durch Spal­tung von Kern­brenn­stof­fen wei­te­re Neu­tro­nen frei­set­zen, die wie­der zur Spal­tung von wei­te­rem Kern­brenn­stoff füh­ren;
  5. Kern­re­ak­tor: geo­me­tri­sche Anord­nung von Brenn­ele­men­ten bezie­hungs­wei­se Brenn­stä­ben sowie ande­ren tech­ni­schen Kom­po­nen­ten in einer Art, dass dort eine sich selbst­tra­gen­de, kon­trol­lier­te Ket­ten­re­ak­ti­on statt­fin­den kann;
  6. Betrei­ber: der­je­ni­ge, der Inha­ber einer Geneh­mi­gung zum Betrieb einer Anla­ge zur Spal­tung von Kern­brenn­stoff zur gewerb­li­chen Erzeu­gung von Elek­tri­zi­tät ist.

§ 3 Steu­er­ta­rif

Die Steu­er für ein Gramm Plu­to­ni­um 239, Plu­to­ni­um 241, Uran 233 oder Uran 235 beträgt 145 Euro.

§ 4 Pflich­ten des Betrei­bers

(1) 1Wer eine Anla­ge zur Spal­tung von Kern­brenn­stof­fen zur gewerb­li­chen Erzeu­gung von Elek­tri­zi­tät betreibt, hat dies dem zustän­di­gen Haupt­zoll­amt unver­züg­lich anzu­mel­den. 2Das Haupt­zoll­amt erteilt dem Betrei­ber einen schrift­li­chen Nach­weis über die Anmel­dung.

(2) … (5) …

§ 5 Ent­ste­hung der Steu­er, Steu­er­schuld­ner

(1) 1Die Steu­er ent­steht dadurch, dass ein Brenn­ele­ment oder ein­zel­ne Brenn­stä­be in einen Kern­re­ak­tor erst­mals ein­ge­setzt wer­den und eine sich selbst­tra­gen­de Ket­ten­re­ak­ti­on aus­ge­löst wird. 2Der Aus­tausch nach­weis­lich defek­ter Brenn­stä­be führt nicht zur Steu­er­ent­ste­hung.

(2) Steu­er­schuld­ner ist der Betrei­ber.

§ 6 Steu­er­an­mel­dung, Fäl­lig­keit der Steu­er

(1) 1Der Steu­er­schuld­ner hat für Kern­brenn­stoff, für den die Steu­er nach § 5 Absatz 1 ent­stan­den ist, bis zum 15. Tag des fol­gen­den Monats eine Steu­er­erklä­rung abzu­ge­ben und dar­in die Steu­er selbst zu berech­nen (Steu­er­an­mel­dung). 2Die Steu­er, die in einem Monat ent­stan­den ist, ist am 25. Tag des fol­gen­den Monats fäl­lig.

(2) 1Für die Steu­er, die in der Zeit vom 01. bis 18.12 ent­stan­den ist, hat der Steu­er­schuld­ner bis zum 22.12 eine Steu­er­an­mel­dung abzu­ge­ben. 2Die Steu­er wird am 22.12 fäl­lig. 3Für die Steu­er, die in der Zeit vom 19. bis 31.12 ent­stan­den ist, gilt Absatz 1 sinn­ge­mäß.

(3) Für die nach § 5 ent­ste­hen­de Steu­er kann das Haupt­zoll­amt im Vor­aus Sicher­heit ver­lan­gen, wenn Anzei­chen für eine Gefähr­dung der Steu­er erkenn­bar sind.

§ 9 Zustän­di­ges Haupt­zoll­amt

Unbe­scha­det der Bestim­mun­gen des § 27 der Abga­ben­ord­nung ist für den Anwen­dungs­be­reich die­ses Geset­zes das Haupt­zoll­amt ört­lich zustän­dig, von des­sen Bezirk aus die in den ein­zel­nen Vor­schrif­ten jeweils bezeich­ne­te Per­son ihr Unter­neh­men betreibt. 2Für Unter­neh­men, die von einem Ort außer­halb des Steuerge­biets betrie­ben wer­den, ist das Haupt­zoll­amt ört­lich zustän­dig, in des­sen Bezirk sie erst­mals steu­er­lich in Erschei­nung tre­ten.

§ 12 Anwen­dungs­vor­schrift

Das Gesetz ist auf Besteue­rungs­vor­gän­ge anzu­wen­den, bei denen die sich selbst­tra­gen­de Ket­ten­re­ak­ti­on vor dem 1.01.2017 aus­ge­löst wur­de.

§ 13 Inkraft­tre­ten

Die­ses Gesetz tritt am 1.01.2011 in Kraft.

Das Aus­gangs­ver­fah­ren[↑]

Die Kraft­werks­be­trei­be­rin des Aus­gangs­ver­fah­rens, ein Ener­gie­kon­zern, setz­te Brenn­ele­men­te in den Reak­tor eines von ihr betrie­be­nen Kern­kraft­werks ein und lös­te am 16.06.2011 in die­sem eine sich selbst­tra­gen­de Ket­ten­re­ak­ti­on aus. Die Brenn­stä­be ent­hiel­ten ins­ge­samt 664.466 Gramm Uran 235. Sie reich­te gemäß § 6 Abs. 1 Kern­brStG beim Haupt­zoll­amt Han­no­ver unter dem 8.07.2011 eine Steu­er­an­mel­dung ein, in der sie anhand der Gesamt­men­ge des ver­wen­de­ten Kern­brenn­stof­fes einen Steu­er­be­trag in Höhe von 96.347.570 € errech­ne­te, den sie an das Haupt­zoll­amt abführ­te.

Am 12.07.2011 erhob die Kraft­werks­be­trei­be­rin beim Finanz­ge­richt Ham­burg8 Sprung­kla­ge gegen die Steu­er­an­mel­dung vom 08.07.2011. Auf­grund der feh­len­den Zustim­mung des Haupt­zoll­am­tes wur­de die Kla­ge gemäß § 45 Abs. 1 Satz 1 FGO als Ein­spruch behan­delt, den das Haupt­zoll­amt mit Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 16.11.2011 als unbe­grün­det zurück­wies.

Nach­dem das Finanz­ge­richt Ham­burg auf den Antrag der Kraft­werks­be­trei­be­rin auf vor­läu­fi­gen Rechts­schutz die Voll­zie­hung der streit­ge­gen­ständ­li­chen Steu­er­an­mel­dung ohne Sicher­heits­leis­tung wegen ernst­haf­ter Zwei­fel an der for­mel­len Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes auf­ge­ho­ben hat­te9, lehn­te der Bun­des­fi­nanz­hof im Beschwer­de­ver­fah­ren den Antrag auf vor­läu­fi­gen Rechts­schutz unter Hin­weis dar­auf ab, dass im Streit­fall die Gewäh­rung vor­läu­fi­gen Rechts­schut­zes in der prak­ti­schen Aus­wir­kung einem einst­wei­li­gen Außer­kraft­set­zen des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes gleich­kä­me10.

Die Kraft­werks­be­trei­be­rin erhob am 30.11.2011 Kla­ge11 mit dem Antrag, die Steu­er­an­mel­dung vom 08.07.2011 sowie die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 16.11.2011 auf­zu­he­ben. Nach münd­li­cher Ver­hand­lung am 29.01.2013 hat das Finanz­ge­richt mit Beschluss des­sel­ben Tages das Ver­fah­ren aus­ge­setzt und dem Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt die Fra­ge vor­ge­legt, ob das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz vom 08.12 2010 mit dem Grund­ge­setz unver­ein­bar und des­halb ungül­tig ist12.

Im Aus­gangs­ver­fah­ren wie­der­hol­te die Kraft­werks­be­trei­be­rin ihren Antrag auf Auf­he­bung der Voll­zie­hung der Kern­brenn­stoff­steu­er­an­mel­dung, wel­cher vor dem Finanz­ge­richt – unter Zulas­sung der Beschwer­de zum Bun­des­fi­nanz­hof – zunächst Erfolg hat­te13. Auf die Beschwer­de des Haupt­zoll­am­tes Han­no­ver hob der Bun­des­fi­nanz­hof die­se Ent­schei­dung auf und ver­sag­te (erneut) die Gewäh­rung vor­läu­fi­gen Rechts­schut­zes14.

Der Vor­la­ge­be­schluss des Finanz­ge­richts Ham­burg[↑]

Das Finanz­ge­richt hat sei­nen Vor­la­ge­be­schluss12 wie folgt begrün­det:

Die Kern­brenn­stoff­steu­er sei als Steu­er im Sin­ne des Grund­ge­set­zes zu betrach­ten, für die dem Bund die Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz feh­le.

Weil eine Zustim­mung des Bun­des­ra­tes zum Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz nicht vor­lie­ge, kön­ne die Prü­fung der Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz des Bun­des nach Art. 105 Abs. 2, 1. Alt. in Ver­bin­dung mit Art. 106 GG auf die Steu­ern und Steu­er­ar­ten beschränkt wer­den, für die das Grund­ge­setz dem Bund die allei­ni­ge Ertrags­kom­pe­tenz zuwei­se. Andern­falls wäre das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz schon wegen des Feh­lens der Bun­des­rats­zu­stim­mung ver­fas­sungs­wid­rig.

Die Kern­brenn­stoff­steu­er sei kei­ne her­kömm­li­che Ver­brauch­steu­er im Sin­ne der finanz­ver­fas­sungs­recht­li­chen Kom­pe­tenz­re­geln und ent­spre­che auch nicht dem Typus einer Ver­brauch­steu­er. Ein typus­prä­gen­des Merk­mal von Ver­brauch­steu­ern sei – auch nach der Ent­schei­dung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts zur Ham­bur­gi­schen Spiel­ge­rä­te­steu­er, dass sie die Ein­kom­mens­ver­wen­dung, also pri­va­te Kon­su­men­ten, besteu­er­ten. Im Fal­le der indi­rek­ten Besteue­rung durch Erhe­bung der Steu­er beim Lie­fe­ran­ten oder Her­stel­ler sei daher Vor­aus­set­zung, dass die­se auf Abwäl­zung auf den pri­va­ten Kon­su­men­ten ange­legt sei.

Die Kern­brenn­stoff­steu­er wei­che in vie­ler­lei Hin­sicht von den Merk­ma­len her­kömm­li­cher Ver­brauch­steu­ern ab; ins­be­son­de­re zie­le sie nicht auf die Belas­tung pri­va­ter Kon­su­men­ten. Deren Belas­tung kön­ne nur über den unter Ein­satz der besteu­er­ten Kern­brenn­stof­fe erzeug­ten elek­tri­schen Strom (Atom­strom) erfol­gen. Tat­säch­lich tre­te eine Belas­tung jedoch nicht ein und sei auch durch das Gesetz nicht inten­diert. Der Umstand, dass in Deutsch­land der gesam­te erzeug­te Strom – unab­hän­gig von etwai­gen Sub­ven­tio­nen für sei­ne Erzeu­gung – zu im Wesent­li­chen glei­chen Bedin­gun­gen ver­mark­tet, die Kern­brenn­stoff­steu­er aber allein bei der Erzeu­gung von Atom­strom erho­ben wer­de, schlie­ße per se aus, dass es zu einer ver­brauch­steu­er­li­chen Belas­tung von pri­va­ten Kon­su­men­ten kom­me. Der Blick auf den Strom­markt bestä­ti­ge die­se Ein­schät­zung. Die Geset­zes­be­grün­dung und die Ent­ste­hungs­ge­schich­te des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes beleg­ten eben­falls, dass die Kern­brenn­stoff­steu­er von vorn­her­ein nicht auf die Belas­tung pri­va­ter Kon­su­men­ten, son­dern auf die Abschöp­fung von Gewin­nen der Kern­kraft­werk­be­trei­ber zie­le. Zwar habe der Gesetz­ge­ber grund­sätz­lich einen wei­ten Gestal­tungs­spiel­raum, zumal ihm der eher vage Ver­brauch­steu­er­be­griff des Grund­ge­set­zes, der auch die Erhe­bung von Steu­ern auf in der Pro­duk­ti­on ein­ge­setz­te Güter umfas­sen kön­ne, kei­ne star­ren Gren­zen set­ze, was in der Recht­spre­chung etwa durch die Ver­wen­dung des Begriffs der kal­ku­la­to­ri­schen Abwäl­zung zum Aus­druck kom­me. Im Nor­mal­fall möch­ten die weit gefass­te kal­ku­la­to­ri­sche Abwälz­bar­keit und der Umstand, dass das Unter­neh­men, bei dem eine Waren­steu­er erho­ben wer­de, mit Gewinn arbei­te, Indi­zi­en dafür sein, dass die Steu­er­last letzt­lich den Kon­su­men­ten errei­che. Hier­von kön­ne bei der Kern­brenn­stoff­steu­er indes nicht aus­ge­gan­gen wer­den. In der Kern­brenn­stoff­steu­er sei eine Steu­er zu sehen, die dar­auf ange­legt sei, den jewei­li­gen Kraft­werk­be­trei­ber end­gül­tig mit dem größ­ten Teil der erho­be­nen Kern­brenn­stoff­steu­er zu belas­ten. Die­se Belas­tung erfol­ge mit­tels eines besteu­er­ten Guts, des Kern­brenn­stoffs, das nicht im Rah­men einer Ein­kom­mens­ver­wen­dung und schon gar nicht pri­vat ver­braucht, son­dern zum Zwe­cke der Ein­kom­mens­er­zie­lung durch das Pro­du­zie­ren von Strom genutzt wer­de. Die Steu­er belas­te den Kern­kraft­werk­be­trei­ber mit­hin plan­mä­ßig direkt als Pro­duk­ti­ons­un­ter­neh­men und stel­le sich wirt­schaft­lich als eine Pro­duk­ti­ons­steu­er dar, die gera­de nicht dar­auf abzie­le, einen Kon­su­men­ten indi­rekt über das erzeug­te Pro­dukt zu belas­ten.

Der Bund habe auch kei­ne sons­ti­ge Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz. Über die im Bereich der in Art. 105 Abs. 2 und Art. 106 GG genann­ten Steu­ern – zu denen die Kern­brenn­stoff­steu­er nicht gehö­re – hin­aus kön­ne eine kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz des Bun­des, die sich an den all­ge­mei­nen Vor­ga­ben des Art. 72 Abs. 2 GG zu ori­en­tie­ren habe, da Art. 105 Abs. 2 GG ohne Ein­schrän­kun­gen auf die Vor­aus­set­zun­gen des Art. 72 Abs. 2 GG ver­wei­se, nur ange­nom­men wer­den, soweit man über den Begriff der übri­gen Steu­ern ein all­ge­mei­nes unbe­grenz­tes Steu­er­er­fin­dungs­recht des Bun­des begrün­den kön­ne. Indes sei ein sol­ches Steu­er­er­fin­dungs­recht nicht gege­ben; ande­ren­falls bedür­fe eine neu erfun­de­ne Steu­er zumin­dest der Zustim­mung des Bun­des­ra­tes, an der es beim Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz feh­le.

Die Fra­ge der Gül­tig­keit des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes sei für die Ent­schei­dung über die anhän­gi­ge Kla­ge erheb­lich. Die ange­foch­te­ne Steu­er­an­mel­dung ent­spre­che den Rege­lun­gen im Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz. Im Fal­le der Gül­tig­keit des Geset­zes sei die Kla­ge nach natio­na­lem Recht ohne Wei­te­res abzu­wei­sen. Ver­sto­ße das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz hin­ge­gen gegen das Grund­ge­setz und wer­de es des­we­gen, weil auch die Mög­lich­keit einer ver­fas­sungs­kon­for­men Aus­le­gung erkenn­bar nicht bestehe, für ungül­tig erklärt, sei der Kla­ge statt­zu­ge­ben.

Die Auf­fas­sung der Bun­des­re­gie­rung[↑]

Die Bun­des­re­gie­rung hat bereits Zwei­fel an der Zuläs­sig­keit der finanz­ge­richt­li­chen Vor­la­ge, hält sie jeden­falls für unbe­grün­det.

Der Vor­la­ge­be­schluss sei in sich wider­sprüch­lich: Einer­seits stel­le das Finanz­ge­richt auf die Abwäl­zung der Kern­brenn­stoff­steu­er als ent­schei­den­des typus­be­stim­men­des Merk­mal ab, ande­rer­seits habe es kei­ne hin­rei­chen­de Sach­ver­halts­auf­klä­rung zu die­sem ent­schei­dungs­er­heb­li­chen Punkt vor­ge­nom­men. Es set­ze sich zwar mit der zen­tra­len Figur der kal­ku­la­to­ri­schen Abwäl­zung aus­ein­an­der, wie sie vor allem in der „Öko­steu­er­ent­schei­dung” des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts ent­wi­ckelt und kon­kre­ti­siert wor­den sei. Um die Fra­ge des Gelin­gens oder Schei­terns einer sol­chen kal­ku­la­to­ri­schen Abwäl­zung wirk­lich beur­tei­len zu kön­nen, hät­te das vor­le­gen­de Gericht aber die Kal­ku­la­ti­ons­grund­la­gen bei der Pro­duk­ti­on von Atom­strom eru­ie­ren müs­sen. Dies sei trotz eines ent­spre­chen­den Beweis­an­trags des Haupt­zoll­am­tes Han­no­ver im finanz­ge­richt­li­chen Ver­fah­ren unter­blie­ben. Die Kraft­werks­be­trei­be­rin habe nicht sub­stan­ti­iert zu den kal­ku­la­to­ri­schen Grund­la­gen der Strom­pro­duk­ti­on in Kern­kraft­wer­ken vor­ge­tra­gen. Wirt­schafts­wis­sen­schaft­li­che, von der Kraft­werks­be­trei­be­rin in Auf­trag gege­be­ne Par­tei­gut­ach­ten zur Strom­preis­bil­dung an der Strom­bör­se könn­ten die­ses Defi­zit in der Ermitt­lung des ent­schei­dungs­er­heb­li­chen Sach­ver­halts nicht kom­pen­sie­ren, weil die­se eine gänz­lich ande­re Fra­ge­stel­lung zum Gegen­stand hät­ten.

Der Bund habe die Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz für das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz; das Gesetz ver­sto­ße auch im Übri­gen nicht gegen das Grund­ge­setz.

Dem Steu­er­ge­setz­ge­ber ste­he bei der Aus­wahl des Steu­er­ge­gen­stan­des prin­zi­pi­ell ein wei­ter Gestal­tungs­spiel­raum zu, so dass die Kom­pe­tenz­be­grif­fe des Art. 105 und des Art. 106 GG hin­rei­chend offen aus­ge­legt wer­den müss­ten. Der dem­nach weit zu ver­ste­hen­de Ver­brauch­steu­er­be­griff des Grund­ge­set­zes müs­se nicht stra­pa­ziert wer­den, um auch die Kern­brenn­stoff­steu­er zu erfas­sen. Die Kern­brenn­stoff­steu­er ent­spre­che viel­mehr dem Phä­no­ty­pus einer Ver­brauch­steu­er: Sie knüp­fe tat­be­stand­lich an den Ver­brauch von Waren an, indem das erst­ma­li­ge Ein­brin­gen von Brenn­ele­men­ten und das Aus­lö­sen einer sich selbst­tra­gen­den Ket­ten­re­ak­ti­on die Steu­er ent­ste­hen las­se. Die Kern­brenn­stoff­steu­er füh­re zudem nicht zu einer „Gewinn­ab­schöp­fung”; die­se sei weder die Inten­ti­on des Gesetz­ge­bers gewe­sen, noch wer­de ein sol­ches Ziel mit der Steu­er erreicht. Kern­brenn­stof­fe sei­en über­dies geeig­ne­te Gegen­stän­de einer Ver­brauchs­be­steue­rung. Kern­brenn­stof­fe, die durch den Ein­satz in Atom­kraft­wer­ken che­misch-phy­si­ka­lisch umge­wan­delt wür­den, unter­lä­gen auf­grund der spe­zi­fi­schen von ihnen aus­ge­hen­den Gefah­ren zwar zahl­rei­chen Restrik­tio­nen und sei­en als Pro­duk­ti­ons­gü­ter nicht Waren des täg­li­chen Bedarfs. Die­se Gesichts­punk­te erklär­ten sich jedoch aus der Natur der Sache und hät­ten kei­nen Ein­fluss auf die Eig­nung der Kern­brenn­stof­fe als Gegen­stand einer Ver­brauchs­be­steue­rung. Die Eigen­tums­ver­hält­nis­se an den ein­ge­setz­ten Kern­brenn­stof­fen wie auch Ein­schrän­kun­gen bei der frei­en Han­del­bar­keit von Kern­brenn­stof­fen und die Beson­der­heit der Erhe­bungs­tech­nik sei­en ohne jede Rele­vanz. Der Annah­me einer Ver­brauch­steu­er ste­he auch nicht ent­ge­gen, dass es sich bei den Kern­brenn­stof­fen um Pro­duk­ti­ons­gü­ter han­de­le. Die aus­schließ­li­che Belas­tung kon­sum­fä­hi­ger Güter gehö­re nicht zu den prä­gen­den Merk­ma­len einer Ver­brauch­steu­er. Das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt habe in der „Öko­steu­er­ent­schei­dung” über­dies grund­sätz­lich aner­kannt, dass auch der „unter­neh­me­ri­sche” Ver­brauch von Ver­brauch­steu­ern erfasst wer­den kön­ne.

Ent­ge­gen den Aus­füh­run­gen im Vor­la­ge­be­schluss sei in den Geset­zes­ma­te­ria­li­en weder behaup­tet wor­den, die Kern­brenn­stoff­steu­er sei nicht abwälz­bar, noch hät­te eine sol­che Behaup­tung – wäre sie denn erfolgt – not­wen­dig durch­schla­gen­de Wir­kung auf die ver­fas­sungs­recht­li­che Prü­fung die­ser Steu­er. Aus kei­ner Text­stel­le in der Geset­zes­be­grün­dung erge­be sich, dass die Abwäl­zung kate­go­risch aus­ge­schlos­sen sei; es wer­de ledig­lich ver­mu­tet, dass die Abwäl­zung nicht in jedem Fall gelin­gen wer­de. Die direk­te Abwäl­zung auf die End­ab­neh­mer wer­de damit nicht grund­sätz­lich infra­ge gestellt. Zudem näh­men die Geset­zes­ma­te­ria­li­en die Mög­lich­keit der nicht preis­er­hö­hen­den, rein kal­ku­la­to­ri­schen Abwäl­zung in der vom Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt ent­wi­ckel­ten Gestalt impli­zit auf.

Es sei auch weder ersicht­lich noch dar­ge­tan, dass die Abwälz­bar­keit recht­lich und tat­säch­lich aus­ge­schlos­sen sei. Abge­se­hen davon, dass nicht ein­mal die Kraft­werks­be­trei­be­rin die Mög­lich­keit einer – wenn auch gerin­gen – Abwälz­bar­keit bestrei­te, las­se ihre Argu­men­ta­ti­on hin­sicht­lich der Strom­preis­bil­dung außer Acht, dass das Ver­fah­ren an den Strom­bör­sen nur einen Teil der Strom­ver­käu­fe abbil­de und ande­re End­ab­neh­mer von Strom direk­te Ver­trä­ge mit Kraft­werk­be­trei­bern geschlos­sen hät­ten. Inso­fern gestal­te sich der Preis­bil­dungs­me­cha­nis­mus wesent­lich kom­ple­xer als von dem Finanz­ge­richt und der Kraft­werks­be­trei­be­rin dar­ge­stellt, zumal dabei die Markt- und Preis­bil­dungs­macht der oli­go­po­lis­tisch agie­ren­den, Kern­kraft­wer­ke betrei­ben­den Ener­gie­kon­zer­ne, die rund 80 Pro­zent der kon­ven­tio­nel­len Strom­erzeu­gung kon­trol­lier­ten, gänz­lich unbe­rück­sich­tigt sei.

Hin­zu kom­me, dass die preis­er­hö­hen­de Abwäl­zung kein kon­sti­tu­ti­ves Merk­mal einer Ver­brauch­steu­er sei. Nach der „Öko­steu­er­ent­schei­dung” kön­ne sich die Abwäl­zung auf End­ver­brau­cher auch so gestal­ten, dass sich das für die Her­stel­lung von End­pro­duk­ten ein­ge­setz­te Gut samt der auf ihm lie­gen­den Ver­brauch­steu­er­be­las­tung nur mit­tel­bar im Preis des End­pro­duk­tes nie­der­schla­ge. In der Ent­schei­dung zur Spiel­ge­rä­te­steu­er habe das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt über­dies fest­ge­stellt, dass die kal­ku­la­to­ri­sche Abwäl­zung zumin­dest so lan­ge gege­ben sei, wie das Unter­neh­men noch Gewinn erzie­le. Dies sei bei den Betrei­ber­ge­sell­schaf­ten von Kern­kraft­wer­ken und ins­be­son­de­re bei der Kraft­werks­be­trei­be­rin der Fall, zumal Letz­te­re aus­weis­lich des Pro­to­kolls über die öffent­li­che Sit­zung vor dem Finanz­ge­richt am 29.01.2013 erklärt habe, dass die streit­ge­gen­ständ­li­chen Kern­kraft­wer­ke zur­zeit wirt­schaft­lich betrie­ben wür­den.

Die Kern­brenn­stoff­steu­er sei über­dies kei­ne ört­li­che Ver­brauch­steu­er im Sin­ne von Art. 105 Abs. 2a GG. Das Besteue­rungs­gut, der Kern­brenn­stoff, sei nicht orts­fest, son­dern beweg­lich. Das Ein­brin­gen in den Kern­re­ak­tor, um eine Ket­ten­re­ak­ti­on aus­zu­lö­sen, sei steu­er­tech­nisch ledig­lich tat­be­stands­aus­lö­send. Eine „ört­li­che Radi­zie­rung” der Steu­er sei damit nicht gege­ben.

Die Kern­brenn­stoff­steu­er sei dar­über hin­aus kei­ne „anlass­be­zo­ge­ne Kon­zes­si­ons­ge­bühr” oder „para­fis­ka­li­sche Son­der­ab­ga­be”.

Der Umstand, dass die Kern­brenn­stoff­steu­er wegen ihrer gewinn­min­dern­den Wir­kung das Lan­des­steu­er­sub­strat min­de­re, sei kom­pe­tenz­recht­lich irrele­vant. Mit­tel­ba­re Aus­wir­kun­gen auf die Lan­des­steu­er­ein­nah­men sei­en ange­sichts der gegen­sei­ti­gen Ver­flech­tun­gen im Ein­nah­men­be­reich von Bund und Län­dern kei­ne Beson­der­heit. Art. 105 Abs. 3 GG stel­le allein auf die posi­ti­ve finanz­ver­fas­sungs­recht­li­che Ertrags­ho­heit ab. Selbst im aty­pi­schen, weil finanz­ver­fas­sungs­recht­lich nicht vor­ge­zeich­ne­ten Fall der Ver­stei­ge­rungs­er­lö­se aus den UMTS-Lizen­zen sei eine Betei­li­gung der Län­der an den sei­ner­zeit gewal­ti­gen Sum­men ver­neint wor­den. Dies müs­se erst recht im Zusam­men­hang mit Steu­ern im Zehn­ten Abschnitt des Grund­ge­set­zes gel­ten, stel­le die­ser mit Art. 106 Abs. 3 und 4 GG doch ein Instru­ment zur Ver­fü­gung, um gege­be­nen­falls auf Ver­schie­bun­gen zu reagie­ren.

Schließ­lich ver­sto­ße das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz weder gegen den all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz des Art. 3 Abs. 1 GG noch gegen die Eigen­tums­ga­ran­tie aus Art. 14 Abs. 1 und 2 GG; es han­de­le sich auch nicht um ein ver­bo­te­nes Ein­zel­fall­ge­setz.

Die Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs[↑]

Der VII. Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt des Bun­des­fi­nanz­hofs hat in sei­ner Stel­lung­nah­me dar­auf hin­ge­wie­sen, dass er sich mit den vom Finanz­ge­richt Ham­burg­auf­ge­wor­fe­nen ver­fas­sungs­recht­li­chen Fra­gen zur Kern­brenn­stoff­steu­er inhalt­lich bis­lang nicht befasst, son­dern ledig­lich die in die­sem Zusam­men­hang gestell­ten Anträ­ge auf Auf­he­bung der Voll­zie­hung der Kern­brenn­stoff­steu­er-Anmel­dung abge­lehnt habe.

Die Fra­ge, ob eine beson­de­re Ver­brauch­steu­er auch in der Pro­duk­ti­on ver­wen­de­te Waren belas­ten kön­ne, habe der Bun­des­fi­nanz­hof bereits 1984 dahin ent­schie­den, dass es kei­nen Rechts­satz gebe, der das Anknüp­fen einer Ver­brauch­steu­er an einen typi­schen Roh­stoff ver­bie­te. Daher gehö­re die aus­schließ­li­che Belas­tung kon­sum­fä­hi­ger Güter nicht zu den prä­gen­den Merk­ma­len einer Ver­brauch­steu­er. Mit die­ser Begrün­dung habe der Bun­des­fi­nanz­hof die Erhe­bung einer beson­de­ren Ver­brauch­steu­er auf nicht genuss­fä­hi­ge und in der Kos­me­tik­in­dus­trie ver­wen­de­te tech­ni­sche Alko­ho­le (ins­be­son­de­re Pro­pa­nol und Metha­nol) für zuläs­sig erach­tet.

Hin­sicht­lich der vom Finanz­ge­richt Ham­burg infra­ge gestell­ten Abwälz­bar­keit der Kern­brenn­stoff­steu­er als unab­ding­ba­res Merk­mal einer Ver­brauch­steu­er ver­tre­te der Bun­des­fi­nanz­hof in stän­di­ger Recht­spre­chung die Auf­fas­sung, dass die blo­ße Mög­lich­keit der Abwäl­zung der Steu­er genü­ge, so dass dem Steu­er­schuld­ner nicht in jedem Fall Gewähr gebo­ten wer­den müs­se, dass er die Ver­brauch­steu­er tat­säch­lich abwäl­zen kön­ne. Im Hin­blick auf die infol­ge eines For­de­rungs­aus­falls miss­lun­ge­ne Abwäl­zung der Steu­er­last im Han­del mit ver­steu­er­tem Mine­ral­öl habe er geur­teilt, dass sich die Abwäl­zung der Steu­er außer­halb des steu­er­recht­lich gere­gel­ten Bereichs voll­zie­he. Sie erfol­ge in der Form, dass der Gegen­wert der beim Über­gang in den frei­en Ver­kehr erho­be­nen Steu­er kal­ku­la­to­risch in den Preis der Ware ein­ge­he und beim Wei­ter­ver­kauf als Preis­be­stand­teil wei­ter­ge­ge­ben wer­de. Damit sei das Risi­ko der Abwäl­zung der Steu­er als Preis­be­stand­teil aus dem steu­er­recht­li­chen Bereich aus­ge­schie­den und in den Bereich des all­ge­mei­nen kauf­män­ni­schen Risi­kos ein­be­zo­gen wor­den.

In einer wei­te­ren Ent­schei­dung habe der Bun­des­fi­nanz­hof aus­ge­führt, die beson­de­ren Ver­brauch­steu­ern sei­en zwar auf Abwäl­zung der Steu­er­last auf den Ver­brau­cher als den eigent­li­chen Belas­tungs­trä­ger ange­legt; nach der höchst­rich­ter­li­chen Recht­spre­chung gehö­re zum Begriff der Ver­brauch­steu­er jedoch nicht die recht­li­che Gewähr, dass der Steu­er­schuld­ner stets den von ihm ent­rich­te­ten Betrag von der Per­son ersetzt erhal­te, die nach der Kon­zep­ti­on des Gesetz­ge­bers letzt­lich die Steu­er tra­gen sol­le. Auch bei einem Miss­lin­gen der Abwäl­zung im Ein­zel­fall wan­de­le sich die Steu­er nicht zu einer dem Grund­satz der Besteue­rung nach der wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit wider­spre­chen­den und ver­fas­sungs­recht­lich zu bean­stan­den­den Unter­neh­men­steu­er.

Die Auf­fas­sung der Finanz­ge­rich­te Baden-Würt­tem­berg und Mün­chen[↑]

Das Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg hat zunächst her­aus­ge­stellt, dass sich der für die Kern­brenn­stoff­steu­er zustän­di­ge Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt bis­lang nur im Rah­men des einst­wei­li­gen Rechts­schut­zes mit der The­ma­tik befasst habe. Aus die­sem Grund kön­ne es sich nicht abschlie­ßend zum Aus­gangs­ver­fah­ren posi­tio­nie­ren. In den bei­den im Rah­men des einst­wei­li­gen Rechts­schut­zes ergan­ge­nen Beschlüs­sen habe das Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg, anders als zuvor die Finanz­ge­rich­te Ham­burg und Mün­chen, die Auf­fas­sung ver­tre­ten, dass die von den Antrag­stel­lern vor­ge­tra­ge­nen Ein­wen­dun­gen nicht hin­rei­chend gewich­tig sei­en, um ernst­li­che Zwei­fel an der Recht­mä­ßig­keit der ange­foch­te­nen Steu­er­fest­set­zun­gen zu begrün­den. Die den Fest­set­zun­gen zugrun­de­lie­gen­den Vor­schrif­ten des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes stün­den bei sum­ma­ri­scher Prü­fung sowohl mit den Rege­lun­gen des Grund­ge­set­zes als auch mit den Vor­ga­ben des Uni­ons­rechts in Ein­klang. Ins­be­son­de­re begeg­ne die Ein­ord­nung der Kern­brenn­stoff­steu­er als Ver­brauch­steu­er im Sin­ne des Art. 106 GG kei­nen durch­grei­fen­den Beden­ken; auf der Grund­la­ge der Art. 105 Abs. 2, 106 Abs. 1 Num­mer 2 GG habe eine Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz des Bun­des zum Erlass des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes bestan­den.

Das Finanz­ge­richt Mün­chen hat sich in sei­ner Stel­lung­nah­me aus­schließ­lich zum Ablauf der dort anhän­gi­gen (Eil-)Verfahren geäu­ßert und den Inhalt der im einst­wei­li­gen Rechts­schutz­ver­fah­ren ergan­ge­nen Beschlüs­se skiz­ziert. In die­sen Ver­fah­ren habe der zustän­di­ge 14. Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt des Finanz­ge­richts Mün­chen die Voll­zie­hung der ihm zur Ent­schei­dung vor­lie­gen­den Steu­er­an­mel­dun­gen jeweils auf­ge­ho­ben. Die­sen Ent­schei­dun­gen lägen ernst­li­che Zwei­fel an der Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz des Bun­des gemäß Art. 106 Abs. 1 Num­mer 2 GG und damit an der for­mel­len Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes zugrun­de. Die­se Zwei­fel stütz­ten sich ins­be­son­de­re auf die Begrün­dung zum Ent­wurf eines Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes15, die das Finanz­ge­richt Mün­chen dahin­ge­hend ver­stan­den habe, dass von Beginn des Gesetz­ge­bungs­ver­fah­rens an eine Abwäl­zung der Kern­brenn­stoff­steu­er – wenn über­haupt – nur in sehr gerin­gem Umfang für mög­lich gehal­ten wor­den sei.

Zuläs­sig­keit der Rich­ter­vor­la­ge[↑]

Die Vor­la­ge ist zuläs­sig (Art. 100 Abs. 1 GG, § 13 Nr. 11, §§ 80 ff. BVerfGG).

Das Finanz­ge­richt Ham­burg hat sei­ne Über­zeu­gung von der Ver­fas­sungs­wid­rig­keit der ange­wen­de­ten Nor­men des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes in einer den Erfor­der­nis­sen des § 80 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG genü­gen­den Wei­se dar­ge­tan.

Im Hin­blick auf den Vor­la­ge­ge­gen­stand muss das Gericht den ver­fas­sungs­recht­li­chen Prü­fungs­maß­stab benen­nen und die für sei­ne Über­zeu­gung von der Ver­fas­sungs­wid­rig­keit maß­ge­ben­den Erwä­gun­gen nach­voll­zieh­bar und erschöp­fend dar­le­gen16. Es hat sich im Ein­zel­nen mit der Rechts­la­ge aus­ein­an­der­zu­set­zen, auf nahe lie­gen­de tat­säch­li­che und recht­li­che Gesichts­punk­te ein­zu­ge­hen und die in Schrift­tum und Recht­spre­chung – ins­be­son­de­re der­je­ni­gen des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts – ent­wi­ckel­ten, für die vor­ge­leg­te Fra­ge bedeut­sa­men Rechts­auf­fas­sun­gen eben­so zu ver­ar­bei­ten wie die Ent­ste­hungs­ge­schich­te der betref­fen­den Norm17. Dabei hat es die aus sei­ner recht­li­chen Sicht zur Prü­fung der Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit der Norm erfor­der­li­chen tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen zu tref­fen und in sei­nen Vor­la­ge­be­schluss auf­zu­neh­men18. § 80 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG ver­pflich­tet das vor­le­gen­de Gericht jedoch nicht, auf jede denk­ba­re Rechts­auf­fas­sung ein­zu­ge­hen19.

Das Finanz­ge­richt Ham­burg hat den für sei­ne recht­li­che Beur­tei­lung erfor­der­li­chen Sach­ver­halt mit­ge­teilt und sei­ne Über­zeu­gung von der Ver­fas­sungs­wid­rig­keit der zur Prü­fung gestell­ten Nor­men des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes unter Berück­sich­ti­gung des atom­po­li­ti­schen Hin­ter­grun­des, der Gesetz­ge­bungs­ge­schich­te und Her­aus­ar­bei­tung der in der Recht­spre­chung und im Schrift­tum ver­tre­te­nen Auf­fas­sun­gen umfas­send und plau­si­bel begrün­det, wobei es auch abwei­chen­de Ansich­ten – ins­be­son­de­re die des Finanz­ge­richts Baden-Würt­tem­berg20 – in den Blick genom­men hat. Dar­über hin­aus hat es einen Abgleich der Kern­brenn­stoff­steu­er mit den her­kömm­lich gere­gel­ten Ver­brauch­steu­ern vor­ge­nom­men und auf die­ser Grund­la­ge unter Her­an­zie­hung der Geset­zes­ma­te­ria­li­en zum Finanz­ver­fas­sungs­recht, der höchst­rich­ter­li­chen Recht­spre­chung und vor allem der Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts den für ihn maß­geb­li­chen finanz­ver­fas­sungs­recht­li­chen Ver­brauch­steu­er­be­griff defi­niert; in die­sem Zusam­men­hang hat es sich auch mit dem Merk­mal der Abwälz­bar­keit der Steu­er aus­ein­an­der­ge­setzt, sein Vor­lie­gen in Bezug auf die Kern­brenn­stoff­steu­er indes ver­neint.

Dem Vor­la­ge­be­schluss ist fer­ner mit hin­rei­chen­der Deut­lich­keit zu ent­neh­men, dass die Vor­la­ge­fra­ge ent­schei­dungs­er­heb­lich ist, weil das Finanz­ge­richt im Fal­le der Gül­tig­keit der für ver­fas­sungs­wid­rig gehal­te­nen Rechts­vor­schrif­ten zu einem ande­ren Ergeb­nis käme als im Fal­le ihrer Ungül­tig­keit21. Dabei kommt es für die Beur­tei­lung der Ent­schei­dungs­er­heb­lich­keit einer zur ver­fas­sungs­recht­li­chen Prü­fung gestell­ten Norm maß­geb­lich auf den Rechts­stand­punkt des vor­le­gen­den Gerichts an, sofern die­ser nicht offen­sicht­lich unhalt­bar ist22 oder es sich um eine ver­fas­sungs­recht­li­che Vor­fra­ge han­delt23.

Aus den Aus­füh­run­gen des Finanz­ge­richts ergibt sich, dass die Ent­schei­dung des Aus­gangs­ver­fah­rens bei Gül­tig­keit des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes anders aus­fie­le als bei sei­ner Ungül­tig­keit. Das Pro­zess­ziel der Kraft­werks­be­trei­be­rin – die Auf­he­bung der Steu­er­an­mel­dung – kann nur bei einer Nich­tig­keits­er­klä­rung des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes, nicht aber über alter­na­ti­ve Ent­schei­dungs­mög­lich­kei­ten des vor­le­gen­den Gerichts erreicht wer­den.

Der Umstand, dass das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz nur auf sol­che Besteue­rungs­vor­gän­ge anzu­wen­den ist, bei denen die sich selbst­tra­gen­de Ket­ten­re­ak­ti­on vor dem 1.01.2017 aus­ge­löst wur­de (§ 12 Kern­brStG), steht der Zuläs­sig­keit der Vor­la­ge nicht ent­ge­gen. Es ist für den im Aus­gangs­ver­fah­ren rele­van­ten Zeit­raum wei­ter­hin ent­schei­dungs­er­heb­lich und eine Erle­di­gung des Aus­gangs­ver­fah­rens nicht ein­ge­tre­ten24.

Euro­pa­rechts­kon­for­mi­tät der Kern­brenn­stoff­steu­er[↑]

Der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on hat die Kon­for­mi­tät des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes mit dem Uni­ons­recht bestä­tigt25. Ein mög­li­cher Ver­stoß des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes gegen Uni­ons­recht steht sei­ner Ent­schei­dungs­er­heb­lich­keit im Aus­gangs­ver­fah­ren somit nicht ent­ge­gen26.

Die Finanz­ver­fas­sung des Bun­des[↑]

Die Finanz­ver­fas­sung des Grund­ge­set­zes ist Eck­pfei­ler der bun­des­staat­li­chen Ord­nung. Sie soll eine Finanz­ord­nung sicher­stel­len, die den Gesamt­staat und die Glied­staa­ten am Gesamt­ertrag der Volks­wirt­schaft ange­mes­sen betei­ligt. Bund und Län­der müs­sen im Rah­men der ver­füg­ba­ren Gesamt­ein­nah­men so aus­ge­stat­tet wer­den, dass sie die Aus­ga­ben leis­ten kön­nen, die zur Wahr­neh­mung ihrer Auf­ga­ben erfor­der­lich sind27.

a)) Die grund­ge­setz­li­che Finanz­ver­fas­sung, wie sie in den Art. 104a ff. GG zum Aus­druck kommt, bil­det eine in sich geschlos­se­ne Rah­men- und Ver­fah­rens­ord­nung und ist auf For­men­klar­heit und For­men­bin­dung ange­legt. Die­se Prin­zi­pi­en erschöp­fen sich nicht in einer ledig­lich for­ma­len Bedeu­tung. Sie sind selbst Teil der funk­ti­ons­ge­rech­ten Ord­nung eines poli­tisch sen­si­blen Sach­be­reichs und ver­wirk­li­chen damit ein Stück Gemein­wohl­ge­rech­tig­keit. Zugleich för­dern und ent­las­ten sie den poli­ti­schen Pro­zess, indem sie ihm einen fes­ten Rah­men vor­ge­ben. Für Ana­lo­gie­schlüs­se, die not­wen­dig zu einer Erwei­te­rung oder Auf­wei­chung die­ses Rah­mens füh­ren wür­den, ist in die­sem Bereich kein Raum28.

Der strik­ten Beach­tung der finanz­ver­fas­sungs­recht­li­chen Zustän­dig­keits­be­rei­che von Bund und Län­dern kommt eine über­ra­gen­de Bedeu­tung für die Sta­bi­li­tät der bun­des­staat­li­chen Ver­fas­sung zu. Weder der Bund noch die Län­der kön­nen über ihre im Grund­ge­setz fest­ge­leg­ten Kom­pe­ten­zen ver­fü­gen; ein­fach­ge­setz­li­che Kom­pe­tenz­ver­schie­bun­gen zwi­schen Bund und Län­dern wären auch nicht mit Zustim­mung der Betei­lig­ten zuläs­sig29. Bei der Ertrags­ver­tei­lung der Steu­ern han­delt es sich gemein­sam mit der Ver­tei­lung der Gesetz­ge­bungs- und Ver­wal­tungs­kom­pe­ten­zen um eine zen­tra­le Fra­ge der poli­ti­schen Macht­ver­tei­lung in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land30. Unsi­cher­hei­ten in der Ertrags­zu­ord­nung wür­den in die­sem Kon­text zu erheb­li­chen Ver­wer­fun­gen im Bereich der Befrie­dungs­funk­ti­on der Finanz­ver­fas­sung füh­ren.

Über ihre Ord­nungs­funk­ti­on hin­aus ent­fal­tet die Finanz­ver­fas­sung eine Schutz- und Begren­zungs­funk­ti­on, die es dem ein­fa­chen Gesetz­ge­ber unter­sagt, die ihm gesetz­ten Gren­zen zu über­schrei­ten31. Die­se Schutz­wir­kung ent­fal­tet die Finanz­ver­fas­sung auch im Ver­hält­nis zum Bür­ger, der dar­auf ver­trau­en darf, nur in dem durch die Finanz­ver­fas­sung vor­ge­ge­be­nen Rah­men belas­tet zu wer­den32.

Die Bestim­mun­gen über das Finanz­we­sen in den Art. 104a ff. GG regeln unter ande­rem die Gesetz­ge­bungs, Ertrags- und Ver­wal­tungs­kom­pe­tenz für das Finan­zie­rungs­mit­tel der Steu­er.

a)) Art. 105 GG begrün­det als spe­zi­el­le finanz­ver­fas­sungs­recht­li­che Norm die Gesetz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen des Bun­des und der Län­der für den Bereich der Steu­ern33. Inner­halb sei­nes Anwen­dungs­be­reichs geht er den all­ge­mei­nen Sach­ge­setz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen der Art. 70 ff. GG vor34.

GG betrifft die ver­ti­ka­le Steu­er­ertrags­auf­tei­lung im Ver­hält­nis des Bun­des zur Län­der­ge­samt­heit. Er weist die Erträ­ge bestimm­ter Steu­ern ent­we­der dem Bund (Art. 106 Abs. 1 GG), den Län­dern (Art. 106 Abs. 2 GG) oder Bund und Län­dern gemein­schaft­lich (Art. 106 Abs. 3 GG) zu35. Die finanz­ver­fas­sungs­recht­li­che Ertrags­ho­heit und die Gesetz­ge­bungs­zu­stän­dig­keit für Steu­ern sind mit­hin jeweils geson­dert gere­gelt und fol­gen ande­ren Grund­sät­zen, als dies für nicht­steu­er­li­che Abga­ben im Bereich der all­ge­mei­nen Sach­ge­setz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen der Art. 70 ff. GG der Fall ist.

Die ein­zel­nen Steu­ern und Steu­er­ar­ten der Art. 105 und Art. 106 GG sind Typus­be­grif­fe. Ihre typus­bil­den­den Unter­schei­dungs­merk­ma­le sind dem tra­di­tio­nel­len deut­schen Steu­er­recht zu ent­neh­men. Neue Steu­ern sind dar­auf­hin abzu­glei­chen, ob sie dem Typus einer her­kömm­li­chen Steu­er ent­spre­chen. Inner­halb der durch Art. 105 und Art. 106 GG vor­ge­ge­be­nen Typus­be­grif­fe ver­fügt der Gesetz­ge­ber über eine weit­ge­hen­de Gestal­tungs­frei­heit.

Für die in Art. 105 und Art. 106 GG auf­ge­führ­ten Steu­ern und Steu­er­ar­ten ver­wen­det das Grund­ge­setz Typus­be­grif­fe. Zur Fest­stel­lung der Merk­ma­le, die den betref­fen­den Typus kenn­zeich­nen, ist auf den jewei­li­gen Nor­mal- oder Durch­schnitts­fall abzu­stel­len; Merk­ma­le, die sich als blo­ße Ein­zel­fal­lerschei­nun­gen dar­stel­len, sind bei der Typus­bil­dung aus­zu­schei­den. Es ist zudem nicht erfor­der­lich, dass stets sämt­li­che den Typus kenn­zeich­nen­de Merk­ma­le vor­lie­gen. Die­se kön­nen viel­mehr in unter­schied­li­chem Maße und ver­schie­de­ner Inten­si­tät gege­ben sein; je für sich genom­men haben sie nur die Bedeu­tung von Anzei­chen oder Indi­zi­en. Maß­geb­lich ist das durch eine wer­ten­de Betrach­tung gewon­ne­ne Gesamt­bild36.

Bei den Ein­zel­steu­er­be­grif­fen der Art. 105 und Art. 106 GG kommt es für die Typus­bil­dung auf die Sicht des tra­di­tio­nel­len deut­schen Steu­er­rechts an37. Es sind die­je­ni­gen Merk­ma­le zu ermit­teln, die eine Steu­er oder Steu­er­art nach dem her­kömm­li­chen Ver­ständ­nis typi­scher­wei­se auf­weist und – mit Blick auf die abgren­zen­de Funk­ti­on der Ein­zel­steu­er­be­grif­fe – zu ihrer Unter­schei­dung von ande­ren Steu­ern oder Steu­er­ar­ten not­wen­dig sind38.

Neue Steu­ern sind auf ihre Kon­gru­enz mit den aus her­ge­brach­ter Sicht typus­prä­gen­den Merk­ma­len der Ein­zel­steu­er­be­grif­fe der Art. 105 und Art. 106 GG zu prü­fen. Ent­spre­chen sie nicht allen Typus­merk­ma­len einer Ein­zel­steu­er, sind Bedeu­tung und Gewicht der ein­zel­nen Merk­ma­le sowie der Grad an Abwei­chung zu bestim­men und danach in eine Gesamt­wer­tung ein­zu­be­zie­hen; auf die­ser Grund­la­ge ist zu ent­schei­den, ob im Ergeb­nis eine Über­ein­stim­mung mit dem Typus anzu­neh­men ist.

Inner­halb der durch Art. 105 und Art. 106 GG vor­ge­ge­be­nen Typus­be­grif­fe steht es dem Gesetz­ge­ber offen, neue Steu­ern zu „erfin­den” und bestehen­de Steu­er­ge­set­ze zu ver­än­dern39. Ände­run­gen bestehen­der Steu­er­ge­set­ze oder die Erschlie­ßung neu­er Steu­er­quel­len sind unter dem Blick­punkt der Zustän­dig­keits­ver­tei­lung zumin­dest so lan­ge nicht zu bean­stan­den, wie sie sich im Rah­men der her­kömm­li­chen Merk­ma­le der jewei­li­gen Steu­ern hal­ten40.

Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz des Bun­des[↑]

Die Zuwei­sung von Gesetz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen an Bund und Län­der durch Art. 105 GG in Ver­bin­dung mit Art. 106 GG ist abschlie­ßend. Außer­halb der durch die Finanz­ver­fas­sung in Art. 104a ff. GG vor­ge­ge­be­nen Kom­pe­tenz­ord­nung besteht kei­ne Befug­nis von Bund oder Län­dern, Steu­er­ge­set­ze zu erlas­sen.

Der Bund hat gemäß Art. 105 Abs. 2 1. Halb­satz GG – über die aus­schließ­li­che Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz für die in Art. 105 Abs. 1 GG genann­ten Zöl­le und Finanz­mo­no­po­le hin­aus – die kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz für die „übri­gen Steu­ern”, wenn ihm das Auf­kom­men die­ser Steu­ern ganz oder zum Teil zusteht oder die Vor­aus­set­zun­gen des Art. 72 Abs. 2 GG vor­lie­gen.

Unter den „übri­gen Steu­ern” sind aus­schließ­lich die in Art. 106 GG auf­ge­führ­ten Steu­ern und Steu­er­ar­ten zu ver­ste­hen. Der ein­fa­che Gesetz­ge­ber darf nur sol­che Steu­ern ein­füh­ren, deren Ertrag durch Art. 106 GG dem Bund, den Län­dern oder Bund und Län­dern gemein­schaft­lich zuge­wie­sen wird41. Ein frei­es Steu­er­er­fin­dungs­recht gewährt ihm Art. 105 Abs. 2 GG nicht, unge­ach­tet des Umstan­des, dass die Norm kein aus­drück­li­ches Ver­bot der Steu­er­er­fin­dung ent­hält42. Die Ent­ste­hungs­ge­schich­te von Art. 105 Abs. 2 GG ist inso­weit zwar ambi­va­lent. Für die­se Aus­le­gung spre­chen jedoch sys­te­ma­ti­sche und teleo­lo­gi­sche Erwä­gun­gen.

Die Geschich­te des Finanz­re­form­ge­set­zes vom 12.05.196943, das Grund­la­ge für die heu­ti­ge Finanz­ver­fas­sung ist, lässt jeden­falls kei­nen zwin­gen­den Schluss auf das Bestehen eines all­ge­mei­nen Steu­er­er­fin­dungs­rechts zu44.

Wesent­li­ches Ziel des Finanz­re­form­ge­set­zes vom 12.05.1969 war es, „ein mög­lichst dau­er­haf­tes und über­schau­bar gestal­te­tes Sys­tem zu schaf­fen, das eine Anpas­sung an den sich ändern­den Mit­tel­be­darf der ein­zel­nen Ebe­nen gewähr­leis­tet und so ange­legt ist, dass unnö­ti­ge Aus­ein­an­der­set­zun­gen zwi­schen Bund und Län­dern ver­mie­den wer­den„45. Es wur­den tief­grei­fen­de Ände­run­gen der Finanz­ver­fas­sung umge­setzt, die unter ande­rem die Rege­lung der Gesetz­ge­bungs­zu­stän­dig­keit durch Art. 105 Abs. 2 GG a.F. (1955) betra­fen. Das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt46 hat­te Art. 105 Abs. 2 GG a.F. (1955) noch eine sehr weit­ge­hen­de Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz der Län­der ent­nom­men. Art. 105 Abs. 2 GG in sei­ner neu­en Fas­sung soll­te dem Bund nun­mehr eine weit­ge­hen­de kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz sicher­stel­len47. Dem Gesetz­ent­wurf ist zu ent­neh­men, dass der Bund für alle Steu­ern, für die er nicht die aus­schließ­li­che Gesetz­ge­bung hat, die kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bung erhält, „wenn ihm das Auf­kom­men die­ser Steu­ern ganz oder zum Teil zusteht oder die Vor­aus­set­zun­gen des Art. 72 Abs. 2 GG vor­lie­gen„48.

Kein Steu­er­er­fin­dungs­recht des Bun­des[↑]

Soweit der Gesetz­ent­wurf ein Steu­er­er­fin­dungs­recht der Län­der erwähnt, in das der Bund – soll­te es die Her­stel­lung gleich­wer­ti­ger Lebens­ver­hält­nis­se im Bun­des­ge­biet oder die Wah­rung der Rechts- und Wirt­schafts­ein­heit erfor­der­lich machen – ein­tre­ten kön­ne49, deu­tet dies nur auf den ers­ten Blick dar­auf hin, dass der ver­fas­sungs­än­dern­de Gesetz­ge­ber von einem finanz­ver­fas­sungs­recht­lich nicht begrenz­ten Steu­er­er­fin­dungs­recht der Län­der aus­ging, in das der Bund unter den Vor­aus­set­zun­gen des Art. 72 Abs. 2 GG ein­tre­ten kann50: „Durch die von der Bun­des­re­gie­rung vor­ge­schla­ge­ne Fas­sung des Arti­kels 105 Abs. 2 GG wird das Steu­er­er­fin­dungs­recht der Län­der nicht besei­tigt. Der Bund kann jedoch, wenn eine von den Län­dern erfun­de­ne Steu­er wegen der Ein­heit­lich­keit der Lebens­ver­hält­nis­se not­wen­di­ger­wei­se bun­des­ein­heit­lich gere­gelt wer­den muss, das kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bungs­recht wahr­neh­men. […]

Denn eine sol­che Blick­ver­en­gung allein auf die inten­dier­te umfas­sen­de Bun­des­zu­stän­dig­keit und ein­zel­ne Aus­schnit­te und Begriff­lich­kei­ten der Geset­zes­be­grün­dung gäbe das Gesamt­bild nur unvoll­stän­dig wie­der.

Es lässt sich bereits nicht fest­stel­len, ob der dama­li­ge (ver­fas­sungs­än­dern­de) Gesetz­ge­ber den Begriff des „Steu­er­er­fin­dungs­rechts” über­haupt im Sin­ne eines über die in Art. 106 GG auf­ge­führ­ten Steu­ern und Steu­er­ar­ten hin­aus­ge­hen­den Steu­er­er­fin­dungs­rechts ver­stan­den hat und er nicht ledig­lich auf die Mög­lich­keit der Erschlie­ßung neu­er Steu­er­quel­len und die Ände­rung bestehen­der Steu­er­ge­set­ze inner­halb der jewei­li­gen Typus­be­grif­fe des Art. 106 GG ver­wei­sen woll­te51. Eine Defi­ni­ti­on des „Steu­er­er­fin­dungs­rechts” oder sons­ti­ge Hin­wei­se, was mit dem Begriff im Ein­zel­nen gemeint sein soll­te, ent­hält die Geset­zes­be­grün­dung jeden­falls nicht. Auch in spä­te­ren Jah­ren ist im (ein­fa­chen) Gesetz­ge­bungs­ver­fah­ren der Begriff des „Steu­er­er­fin­dungs­rechts” typus­be­zo­gen ver­wen­det wor­den, so etwa im Bericht des Finanz­aus­schus­ses zum Ent­wurf des Mine­ral­öl- und Brannt­wein­steu­er-Ände­rungs­ge­set­zes 198152.

Zwei­fel dar­an, dass ein Steu­er­er­fin­dungs­recht außer­halb des Sys­tems der Ertrags­ver­tei­lung in Art. 106 GG gemeint war, erge­ben sich wei­ter dar­aus, dass der Gesetz­ge­ber für das Finanz­ver­fas­sungs­ge­setz vom 23.12 195553 der Auf­fas­sung war, die ver­fas­sungs­po­li­ti­sche Bedeu­tung, die das Grund­ge­setz der Ver­tei­lung der bun­des­staat­li­chen Steu­er­ertrags­ho­heit bei­mes­se, las­se es nicht zu, „die Zutei­lung der Ein­nah­men aus künf­ti­gen Steu­ern der ein­fa­chen Bun­des­ge­setz­ge­bung zu über­las­sen„54. In die­sem Zusam­men­hang war mit Art. 106d GG eine – spä­ter im Ver­mitt­lungs­aus­schuss nicht wei­ter­ver­folg­te – Rege­lung für noch unver­teil­te künf­ti­ge Steu­ern erwo­gen wor­den55. Bei der Annah­me eines Steu­er­er­fin­dungs­rechts hin­sicht­lich unver­teil­ter Steu­ern wäre auf die­ser Grund­la­ge eine ver­fas­sungs­recht­li­che Zuwei­sung nicht nur nahe­lie­gend, son­dern zwin­gend erfor­der­lich gewe­sen. Eine Aus­ein­an­der­set­zung mit die­ser Fra­ge­stel­lung ent­hält die Geset­zes­be­grün­dung des Finanz­re­form­ge­set­zes vom 12.05.196943 indes nicht.

Ohne eine sol­che ver­fas­sungs­recht­li­che Zuwei­sung wider­sprä­che56 ein über die in Art. 106 GG genann­ten Steu­ern hin­aus­ge­hen­des Steu­er­er­fin­dungs­recht von Bund und Län­dern über­dies den in der Begrün­dung aus­drück­lich wie­der­ge­ge­be­nen Zie­len des Finanz­re­form­ge­set­zes vom 12.05.196943, ein dau­er­haf­tes und über­schau­bar gestal­te­tes Steu­er­ver­tei­lungs­sys­tem zu schaf­fen, das ent­spre­chend der finan­zi­el­len Bedeu­tung der Auf­ga­ben und unter Ver­mei­dung von Ver­tei­lungs­kon­flik­ten das Ver­hält­nis zwi­schen Steu­er­be­darf und Steu­er­ein­nah­men bei Bund und Län­dern mög­lichst im Zustand des Gleich­ge­wichts erhält57.

Die Geset­zes­ma­te­ria­li­en beinhal­ten kei­ne Auf­lö­sung die­ses „Norm- und Zielkonflikt[es]„58 zwi­schen einer ange­streb­ten umfas­sen­den steu­er­li­chen Gesetz­ge­bungs­zu­stän­dig­keit des Bun­des unter den Vor­aus­set­zun­gen des Art. 105 Abs. 2 2. Halb­satz GG und der Befrie­dungs­funk­ti­on der Finanz­ver­fas­sung. In der Stel­lung­nah­me des Bun­des­ra­tes59 fin­det sich zwar noch Wider­spruch gegen den neu­ge­fass­ten Art. 105 Abs. 2 GG, da „die Gesetz­ge­bungs­be­fug­nis der Län­der auf dem Gebiet des Steu­er­rechts im Ergeb­nis besei­tigt„60 wer­de. Der Rechts­aus­schuss des Bun­des­ta­ges hat die­se Beden­ken jedoch – erneut ohne Pro­ble­ma­ti­sie­rung des auf­ge­zeig­ten Kon­flikts – nicht auf­ge­grif­fen61. In der Dar­le­gung der Grün­de für die Ein­be­ru­fung des Ver­mitt­lungs­aus­schus­ses durch den Bun­des­rat62 fin­den sich wei­te­re Beden­ken gegen die Neu­fas­sung des Art. 105 Abs. 2 GG jeden­falls nicht mehr. Dem­entspre­chend wur­de Art. 105 Abs. 2 GG in der Fas­sung des Regie­rungs­ent­wurfs unver­än­dert in den Beschluss des Ver­mitt­lungs­aus­schus­ses über­nom­men63. Ange­sichts des­sen kann allein aus der Erwäh­nung eines „Steu­er­er­fin­dungs­rechts„64 für die Län­der, das der Bund unter den Vor­aus­set­zun­gen des Art. 72 Abs. 2 GG für sich in Anspruch neh­men kön­ne, nicht der Schluss gezo­gen wer­den, der ver­fas­sungs­än­dern­de Gesetz­ge­ber sei von einem all­ge­mei­nen, über den finanz­ver­fas­sungs­recht­li­chen Kata­log der Steu­er­ty­pen hin­aus­ge­hen­den Steu­er­er­fin­dungs­recht aus­ge­gan­gen.

Sys­te­ma­ti­sche Grün­de spre­chen gegen ein sol­ches Steu­er­er­fin­dungs­recht. Die Ertrags­ho­heit für sol­che Steu­ern blie­be offen. Sie ist Art. 105 f. GG nicht zu ent­neh­men und lässt sich auch nicht aus Art. 30 GG her­lei­ten.

Die Art. 105 f. GG schwei­gen über die Ertrags­ho­heit für nicht in Art. 106 GG auf­ge­führ­te Steu­er­ar­ten.

Die Lösung kann nicht dar­in lie­gen, nach Art einer „Nähe­rungs­me­tho­dik” den „frei schwe­ben­den” Ertrag der­je­ni­gen Steu­er oder Steu­er­art im Sin­ne des Art. 106 GG zuzu­ord­nen, der die erfun­de­ne Steu­er am ähn­lichs­ten ist65. Die­se Metho­de ver­sagt immer dann, wenn sich eine „ähn­li­che” Steu­er nicht fin­den lässt, weil sie im Kata­log des Art. 106 GG nicht auf­ge­führt ist66, und führt letzt­lich zu einer unzu­läs­si­gen Ent­gren­zung der Typus­be­grif­fe.

Eine Ertrags­ho­heit als Annex zur Gesetz­ge­bungs­zu­stän­dig­keit aus Art. 105 Abs. 2 GG kommt eben­falls nicht in Betracht67. Sie ver­bie­tet sich bereits des­halb, weil im Bereich der steu­er­li­chen Finanz­ver­fas­sung – anders als im Bereich der nicht­steu­er­li­chen Abga­ben – die Ertrags­ho­heit gera­de nicht gene­rell der Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz folgt68.

Es kann des­halb auch nicht Auf­ga­be des ein­fa­chen Gesetz­ge­bers sein, den Steu­er­ertrag zu ver­tei­len; Art. 105 f. GG stellt die Ertrags­ver­tei­lung nicht zur Dis­po­si­ti­on des Bun­des­ge­setz­ge­bers69. Er ist viel­mehr auf die Ein­füh­rung sol­cher Steu­ern beschränkt, die unter den Kata­log des Art. 106 GG sub­su­mier­bar sind70. Er ist nur inso­weit frei in der Neu­ge­stal­tung des Steu­er­sys­tems, als die Ertrags­ho­heit, wie sie in der Ver­fas­sung vor­ge­se­hen ist, durch eine Erhe­bung von Steu­ern nicht ver­än­dert oder unter­lau­fen wird71.

Andern­falls müss­te jeden­falls sicher­ge­stellt sein, dass bei der Zuwei­sung des Ertrags einer neu erfun­de­nen Steu­er die Inter­es­sen der Län­der gewahrt blei­ben. Art. 105 f. GG sehen jedoch das Erfor­der­nis einer Zustim­mung des Bun­des­ra­tes außer­halb des Anwen­dungs­be­reichs von Art. 105 Abs. 3 GG, das heißt gera­de in den Fäl­len, in denen der Ertrag aus­schließ­lich dem Bund zuflie­ßen soll, nicht vor72. Dass es sich dabei um ein redak­tio­nel­les Ver­se­hen des Ver­fas­sungs­ge­bers han­del­te, ist nicht ersicht­lich. Die Beschrän­kung von Art. 105 Abs. 3 GG spricht viel­mehr dafür, dass eine Zuwei­sung des Steu­er­ertrags durch den ein­fa­chen Gesetz­ge­ber in der Finanz­ver­fas­sung nicht vor­ge­se­hen ist.

Es blie­be des­halb nur der Weg einer Ergän­zung des Art. 106 GG im Wege des ver­fas­sungs­än­dern­den Geset­zes73, um die Ertrags­ho­heit für „frei schwe­ben­de Steu­er­erträ­ge„74 einer (nach­träg­li­chen) Rege­lung zuzu­füh­ren. Die­ser Ver­fas­sungs­vor­be­halt ist nicht etwa des­halb ent­behr­lich, weil der ein­fa­che Gesetz­ge­ber bei allen Besteue­rungs­ent­schei­dun­gen ohne­hin dar­auf ach­ten muss, dass das grund­ge­setz­lich ange­leg­te Ver­tei­lungs­sys­tem kei­nen Scha­den nimmt75. Denn es steht dem ein­fa­chen Gesetz­ge­ber von vorn­her­ein nicht zu, den Kata­log des Art. 105 und Art. 106 GG (mit­tel­bar) zu erwei­tern, indem er den ver­fas­sungs­än­dern­den Gesetz­ge­ber in die Situa­ti­on bringt, im Anschluss an die ein­fach­ge­setz­li­che Ein­füh­rung einer neu­en Steu­er die Ver­fas­sungs­la­ge ent­spre­chend anpas­sen und die Ertrags­ho­heit im Nach­gang regeln zu müs­sen. Es bestün­de über­dies kei­ne Pflicht des ver­fas­sungs­än­dern­den Gesetz­ge­bers, auf die ein­fach­ge­setz­li­che Ein­füh­rung sol­cher Steu­ern ent­spre­chend zu reagie­ren76, so dass nicht gewähr­leis­tet wäre, dass der „frei schwe­ben­de” Ertrag aus neu­en Steu­ern dem Bund oder den Län­dern im Nach­hin­ein tat­säch­lich zuge­wie­sen wür­de.

Eine gene­rel­le Ertrags­ho­heit der Län­der für eine vom Bund erfun­de­ne Steu­er aus Art. 30 GG her­zu­lei­ten, ist aus sys­te­ma­ti­schen Erwä­gun­gen eben­falls aus­ge­schlos­sen77.

GG bestimmt für die dort auf­ge­führ­ten Steu­er­ar­ten nicht nur die Ertrags­ho­heit des Bun­des, son­dern auch Ertrags­ho­hei­ten der Län­der und Gemein­den (vgl. Art. 106 Abs. 2, 3, 5, 5a, 6 GG). Die­se Rege­lun­gen wären nicht erklär­bar – son­dern offen­kun­dig über­flüs­sig, stün­de den Län­dern über Art. 30 GG der Ertrag sämt­li­cher Steu­ern ohne­hin zu. Es hät­te genügt, in Art. 106 GG – als Aus­nah­me­fall von der gene­rel­len Län­der­ertrags­ho­heit – die Ertrags­ho­heit des Bun­des zu defi­nie­ren78. Der aus­drück­li­chen Auf­zäh­lung der Län­der- und Gemein­de­er­trä­ge in Art. 106 GG kann des­halb nur die Bedeu­tung zukom­men, die Anwen­dung des Art. 30 GG im Bereich der Ertrags­ho­heit ins­ge­samt aus­zu­schlie­ßen79.

Eine auf Basis des Art. 30 GG zuge­ord­ne­te Steu­er wür­de über­dies in Kon­kur­renz zu den in den Art. 105 und 106 GG gere­gel­ten Steu­ern und deren Ertrags­ver­tei­lung tre­ten, ohne dass ver­läss­li­che Kri­te­ri­en für eine Abgren­zung erkenn­bar wären. In Betracht käme allein eine (ent­spre­chen­de) Anwen­dung des Gleich­ar­tig­keits­ver­bots aus dem Bereich der kon­kur­rie­ren­den Gesetz­ge­bung (Art. 105 Abs. 2 i.V.m. Art. 72 Abs. 1 GG) und des Art. 105 Abs. 2a GG. Umfang und Vor­aus­set­zun­gen des Gleich­ar­tig­keits­ver­bots sind aller­dings sowohl im Rah­men des Art. 105 Abs. 2 in Ver­bin­dung mit Art. 72 Abs. 1 GG als auch im Rah­men der – teil­wei­se – eigen­stän­di­gen Begriffs­be­stim­mung in Art. 105 Abs. 2a GG umstrit­ten. Das Gleich­ar­tig­keits­ver­bot ist zudem auf bereits exis­ten­te Steu­er­ge­set­ze zuge­schnit­ten. So nimmt Art. 72 Abs. 1 GG dar­auf Bezug, dass von einer Gesetz­ge­bungs­zu­stän­dig­keit bereits Gebrauch gemacht wor­den ist, und Art. 105 Abs. 2a GG auf die Gleich­ar­tig­keit mit „gere­gel­ten” Steu­ern. Im vor­lie­gen­den Zusam­men­hang wäre aber – letzt­lich kon­tu­ren­los – nicht nur zu gere­gel­ten, son­dern auch zu inner­halb der jewei­li­gen Steu­er­ar­ten ledig­lich regel­ba­ren (aber noch nicht gesetz­lich gere­gel­ten) Steu­ern abzu­gren­zen.

Schließ­lich spre­chen auch, bte­leo­lo­gi­sche Gesichts­punkte­Kern­brenn­stoff­steu­er als Steu­er

Die Kern­brenn­stoff­steu­er ist eine Steu­er im finanz­ver­fas­sungs­recht­li­chen Sin­ne. Sie ent­spricht aber nicht dem Typus einer Ver­brauch­steu­er im Sin­ne des Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 GG.

Steu­ern sind öffent­li­che Abga­ben, die als Gemein­last ohne indi­vi­du­el­le Gegen­leis­tung („vor­aus­set­zungs­los”) zur Deckung des all­ge­mei­nen Finanz­be­darfs eines öffent­li­chen Gemein­we­sens erho­ben wer­den80.

Sie unter­schei­den sich einer­seits von den Vor­zugs­las­ten, nament­lich von Gebüh­ren und Bei­trä­gen, die als Gegen­leis­tung für staat­li­che Leis­tun­gen erbracht wer­den81. Gebüh­ren und Bei­trä­ge wer­den erho­ben, um einen Auf­wand der öffent­li­chen Hand wei­ter­zu­ge­ben oder um die Vor­tei­le des­je­ni­gen, dem eine öffent­li­che Leis­tung gewährt wird, ganz oder teil­wei­se abzu­schöp­fen82. Dabei ist der Begriff der öffent­li­chen Leis­tung weit zu ver­ste­hen. Eine öffent­li­che Leis­tung liegt etwa bereits dann vor, wenn Ein­zel­nen die Nut­zung eines der Bewirt­schaf­tung unter­lie­gen­den Gutes der All­ge­mein­heit eröff­net wird, weil hier­durch ein Son­der­vor­teil gegen­über all denen ver­mit­telt wird, die das betref­fen­de Gut nicht oder nicht in glei­chem Umfang nut­zen dür­fen83.

Ande­rer­seits sind die Steu­ern von den Son­der­ab­ga­ben abzu­gren­zen, denen eben­falls kei­ne unmit­tel­ba­re Gegen­leis­tung gegen­über steht. Die Son­der­ab­ga­be unter­schei­det sich von der Steu­er dadurch, dass sie die Abga­ben­schuld­ner über die gemei­ne Steu­er­pflicht hin­aus mit Abga­ben belas­tet, ihre Kom­pe­tenz­grund­la­ge in einer Sach­ge­setz­ge­bungs­zu­stän­dig­keit sucht und das Abga­be­auf­kom­men einem Son­der­fonds vor­be­hal­ten ist84. Son­der­ab­ga­ben sind vor die­sem Hin­ter­grund dop­pelt recht­fer­ti­gungs­be­dürf­tig, weil sie in Kon­kur­renz zur Steu­er ste­hen und ihr Auf­kom­men nicht in den all­ge­mei­nen Haus­halt fließt, son­dern der Finan­zie­rung beson­de­rer Auf­ga­ben dient85.

Für die Qua­li­fi­zie­rung einer Abga­be als Steu­er oder nicht­steu­er­li­che Abga­be ist die Aus­ge­stal­tung des betref­fen­den Geset­zes86 maß­geb­lich. Die Ein­ord­nung der Abga­be rich­tet sich nicht nach ihrer gesetz­li­chen Bezeich­nung, son­dern nach ihrem tat­be­stand­lich bestimm­ten, mate­ri­el­len Gehalt87. Einer Qua­li­fi­ka­ti­on als „Steu­er” steht ins­be­son­de­re nicht ent­ge­gen, dass das Gesetz nur einen eng begrenz­ten Kreis von Steu­er­pflich­ti­gen betrifft88.

Nach die­sen Maß­stä­ben ist die Kern­brenn­stoff­steu­er eine Steu­er im finanz­ver­fas­sungs­recht­li­chen Sin­ne, denn sie ist ohne indi­vi­du­el­le Gegen­leis­tung zur Deckung des all­ge­mei­nen Finanz­be­darfs erho­ben wor­den.

Die Kern­brenn­stoff­steu­er ist kei­ne Son­der­ab­ga­be. Aus­weis­lich der Geset­zes­be­grün­dung soll­te das Auf­kom­men der Kern­brenn­stoff­steu­er ohne Zweck­bin­dung in den all­ge­mei­nen Haus­halt flie­ßen4 und dort zur Haus­halts­kon­so­li­die­rung ver­wen­det wer­den89. In die­sem Zusam­men­hang wur­de berück­sich­tigt, dass der Haus­halt auch durch die Kos­ten für den Wei­ter­be­trieb und die Still­le­gung der Schacht­an­la­ge Asse II belas­tet sei, die allei­ne der Bund zu tra­gen habe89.

Die Kern­brenn­stoff­steu­er erfüllt auch nicht die Vor­aus­set­zun­gen einer Vor­zugs­last. Sie ist ins­be­son­de­re nicht aus­schließ­lich als öko­no­mi­sche Kom­pen­sa­ti­on für den von den Betrei­bern der Kern­kraft­wer­ke aus der Lauf­zeit­ver­län­ge­rung gezo­ge­nen Son­der­vor­teil im Sin­ne einer „anlass­be­zo­ge­nen Kon­zes­si­ons­ge­bühr” auf­zu­fas­sen.

Eine der­ar­ti­ge Ver­knüp­fung mag der gesetz­ge­be­ri­sche Hin­ter­grund des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes aller­dings zunächst nahe­le­gen. So sprach der Koali­ti­ons­ver­trag90 in die­sem Kon­text von einem „Vor­teils­aus­gleich”. Zudem bestand in der Debat­te über die Anträ­ge eini­ger Abge­ord­ne­ter zur Ein­füh­rung einer „Brenn­ele­men­te­steu­er” ein frak­ti­ons­über­grei­fen­der Kon­sens91, dass Gewin­ne der Kern­kraft­werk­be­trei­ber besteu­ert wer­den soll­ten, die teil­wei­se auf die Strom­preis­stei­ge­run­gen auf­grund der Belas­tun­gen für CO2-emit­tie­ren­de Strom­erzeu­ger, teil­wei­se auf die Lauf­zeit­ver­län­ge­rung und teil­wei­se auf Sub­ven­tio­nen zurück­ge­führt wur­den. Ins­be­son­de­re der mit „Brenn­ele­men­te­steu­er – Wind­fall Pro­fits der Atom­wirt­schaft abschöp­fen” über­schrie­be­ne SPD-Antrag mach­te in sei­ner Begrün­dung deut­lich, dass Bemes­sungs­grund­la­ge einer sol­chen „Brenn­ele­men­te­steu­er” einer­seits die Kos­ten des Bun­des für die Still­le­gung und den Rück­bau kern­tech­ni­scher Anla­gen ein­schließ­lich der End­la­ge­rung radio­ak­ti­ver Abfäl­le und ande­rer­seits die Mit­nah­me­ge­win­ne der Anla­gen­be­trei­ber infol­ge der Strom­preis­er­hö­hun­gen nach Ein­füh­rung des CO2-Emis­si­ons­han­dels sein soll­ten92.

In der wei­te­ren Ent­ste­hungs­ge­schich­te des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes fin­det sich der Gedan­ke einer Gewinn­ab­schöp­fung indes nicht wie­der. In der Begrün­dung des Refe­ren­ten­ent­wurfs zur Ziel­set­zung und Not­wen­dig­keit des Geset­zes erfolg­te zwar noch ein Hin­weis auf die Stei­ge­rung von Gewinn­mar­gen der Kern­kraft­werk­be­trei­ber auf­grund des CO2-Emis­si­ons­han­dels93. Die­ser Pas­sus ist in dem nach­fol­gen­den Gesetz­ent­wurf jedoch nicht mehr ent­hal­ten. Dort heißt es – wie zuvor auch im Refe­ren­ten­ent­wurf – ledig­lich, die Bun­des­re­gie­rung wer­de über alle Fra­gen einer zukünf­ti­gen Ener­gie­ver­sor­gung und damit auch über län­ge­re Lauf­zei­ten der Kern­kraft­wer­ke im Rah­men der Erar­bei­tung eines zukünf­ti­gen Ener­gie­kon­zepts ent­schei­den und dabei im Hin­blick auf alle den Betrieb von Kern­kraft­wer­ken betref­fen­den Maß­nah­men eine Gesamt­be­trach­tung durch­füh­ren sowie die Höhe der Steu­er im Kon­text aller Maß­nah­men über­prü­fen.

Das spricht gegen eine Kop­pe­lung der Kern­brenn­stoff­steu­er an die durch die Lauf­zeit­ver­län­ge­rung bezie­hungs­wei­se auf­grund der durch den CO2-Emis­si­ons­han­del gene­rier­ten (Mitnahme-)Gewinne. Statt des­sen ist das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz als fis­ka­li­sches Instru­ment zur Haus­halts­sa­nie­rung zu begrei­fen, wäh­rend die Mehr­ein­nah­men aus der Abschöp­fung von Zusatz­ge­win­nen aus der Lauf­zeit­ver­län­ge­rung sowie ab dem Jah­re 2013 die Mehr­ein­nah­men aus der Ver­stei­ge­rung der Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­te als Grund­la­ge für die Finan­zie­rung des Ener­gie- und Kli­ma­fonds nach Maß­ga­be eines zuvor zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und den Kern­kraft­werk­be­trei­ber­ge­sell­schaf­ten geschlos­se­nen För­der­fonds­ver­trags die­nen soll­ten94. Somit war das ener­gie­be­zo­ge­ne Finanz­kon­zept der Bun­des­re­gie­rung sowohl auf Haus­halts­kon­so­li­die­rung durch das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz als auch auf „Son­der­ge­winn­ab­schöp­fung” durch den Ener­gie- und Kli­ma­fonds ange­legt.

Die ver­trag­li­che Rege­lung in § 2 Abs. 2 des För­der­fonds­ver­trags steht die­sem Neben­ein­an­der von Kern­brenn­stoff­steu­er einer­seits und Ener­gie- und Kli­ma­fonds ande­rer­seits nicht ent­ge­gen. Danach soll­te sich zwar die Vor­aus­leis­tung auf den För­der­bei­trag jähr­lich um den­je­ni­gen Betrag min­dern, der das jähr­li­che Auf­kom­men der Kern­brenn­stoff­steu­er oder einer ähn­li­chen Steu­er von 2, 3 Mil­li­ar­den Euro über­stie­gen hat. Ent­spre­chen­des gilt für die gesetz­li­che Rege­lung in § 4 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 EKFG in der Fas­sung vom 08.12 2010, der zufol­ge das Son­der­ver­mö­gen unter ande­rem aus dem das jähr­li­che Auf­kom­men von 2, 3 Mil­li­ar­den Euro der Kern­brenn­stoff­steu­er über­stei­gen­den Betrag finan­ziert wer­den soll­te. Abge­se­hen davon, dass ein Steu­er­auf­kom­men von 2, 3 Mil­li­ar­den Euro ohne­hin zu kei­nem Zeit­punkt über­schrit­ten wur­de, hob der Gesetz­ge­ber im Hin­blick dar­auf, dass auf­grund des von der Bun­des­re­gie­rung beschlos­se­nen beschleu­nig­ten Aus­stiegs aus der Kern­ener­gie wei­te­re Zah­lun­gen aus dem För­der­fonds­ver­trag an den Ener­gie- und Kli­ma­fonds nicht zu erwar­ten waren, die auf das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz rekur­rie­ren­den Vor­schrif­ten des EKFG bereits ein hal­bes Jahr nach des­sen Inkraft­tre­ten wie­der auf95. Somit ist es über den Ener­gie- und Kli­ma­fonds zu kei­ner rele­van­ten Kop­pe­lung zwi­schen Lauf­zeit­ver­län­ge­rung und Kern­brenn­stoff­steu­er gekom­men.

Kern­brenn­stoff­steu­er als Ver­brauch­steu­er?[↑]

Die Kern­brenn­stoff­steu­er ent­spricht nicht dem Typus der Ver­brauch­steu­er gemäß Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 GG.

Der Begriff der Ver­brauch­steu­er wird im Grund­ge­setz nicht defi­niert. Er ist als Typus­be­griff weit zu ver­ste­hen. Die Ver­brauch­steu­ern sind von den Unter­neh­men­steu­ern abzu­gren­zen, die nicht die Ein­kom­mens­ver­wen­dung, son­dern die Ein­kom­mens­er­zie­lung zum Aus­gangs­punkt neh­men. Bei der Ver­brauch­steu­er han­delt es sich im Regel­fall um eine indi­rek­te Steu­er, die beim Her­stel­ler erho­ben wird und auf eine Abwäl­zung auf den (End-)Verbraucher ange­legt ist. Der Typus­be­griff der Ver­brauch­steu­er erfor­dert zudem den Ver­brauch eines Gutes des stän­di­gen Bedarfs. Fer­ner knüp­fen Ver­brauch­steu­ern regel­mä­ßig an den Über­gang des Ver­brauchs­gu­tes aus einem steu­er­li­chen Nexus in den steu­er­lich nicht gebun­de­nen all­ge­mei­nen Wirt­schafts­ver­kehr an. Nach die­sen Maß­stä­ben ist die Kern­brenn­stoff­steu­er kei­ne Ver­brauch­steu­er.

Das Grund­ge­setz ent­hält, eben­so wie die Reichs­ver­fas­sun­gen von 1871 und 1919, aus denen der Typus der Ver­brauch­steu­er ledig­lich über­nom­men wur­de, kei­ne Defi­ni­ti­on der Ver­brauch­steu­er. Die Mate­ria­li­en des Par­la­men­ta­ri­schen Rates von 1948/​1949 geben gleich­falls kei­nen nähe­ren Auf­schluss dar­über, was der Ver­fas­sungs­ge­ber unter einer Ver­brauch­steu­er ver­stan­den hat. Anhalts­punk­te dafür gibt erst­mals die Geset­zes­be­grün­dung des Finanz­ver­fas­sungs­ge­set­zes vom 23.12 195553. Dort fin­det sich fol­gen­de Begriffs­be­stim­mung für die Ver­brauch­steu­er96, die in der spä­te­ren Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts auf­ge­grif­fen wur­de97:

Die Kri­te­ri­en die­ses von der Gesetz­ge­bung als gege­ben vor­aus­ge­setz­ten Begriffs müs­sen den Merk­ma­len der Steuer[n] ent­nom­men wer­den, die seit jeher unter die­sen Begriff sub­su­miert wor­den sind. Ver­brauch­steu­ern sind danach Steu­ern, die den Ver­brauch ver­tret­ba­rer, regel­mä­ßig zum bal­di­gen Ver­zehr oder kurz­fris­ti­gen Ver­brauch bestimm­ter Güter des stän­di­gen Bedarfs belas­ten und die auf Grund eines äußer­lich erkenn­ba­ren Vor­gangs (z. B. Über­gang in den Wirt­schafts­ver­kehr) von dem­je­ni­gen als Steu­er­schuld­ner erho­ben wer­den, in des­sen Sphä­re sich der Vor­gang ver­wirk­licht; die Steu­er wird wirt­schaft­lich regel­mä­ßig nicht vom Steu­er­schuld­ner, son­dern im Wege der Über­wäl­zung vom End­ver­brau­cher getra­gen.

Die Ent­schei­dung, ob eine bestimm­te Steu­er den Ver­brauch­steu­ern zuzu­rech­nen ist, bleibt eine Fra­ge der Aus­le­gung. Unter Art. 106a Nr. 2 fal­len fol­gen­de Ver­brauch­steu­ern:

  • Tabak­steu­er
  • Kaf­fee­steu­er
  • Tee­steu­er
  • Zucker­steu­er
  • Salz­steu­er
  • Brannt­wein­steu­er
  • Mine­ral­öl­steu­er
  • Koh­len­ab­ga­be
  • Schaum­wein­steu­er
  • Essig­säu­re­steu­er
  • Zünd­wa­ren­steu­er
  • Leucht­mit­tel­steu­er
  • Spiel­kar­ten­steu­er
  • Süß­stoff­steu­er

Die Typus­be­grif­fe der Art. 105 und 106 GG – und damit auch der Typus der Ver­brauch­steu­er – sind weit zu inter­pre­tie­ren. Die restrik­ti­ve Aus­le­gung des Kata­logs des Art. 106 GG und sei­ner Typus­be­grif­fe birgt vor dem Hin­ter­grund der Ver­nei­nung eines all­ge­mei­nen Steu­er­er­fin­dungs­rechts die Gefahr einer Erstar­rung der finanz­ver­fas­sungs­recht­li­chen Kom­pe­tenz­ver­tei­lung und ist des­halb mit einer hin­rei­chend fle­xi­blen Finanz­ver­fas­sung nicht ver­ein­bar98.

Der Begriff der Ver­brauch­steu­er im Sin­ne des tra­di­tio­nel­len deut­schen Steu­er­rechts umfasst zwar nicht nur Steu­ern auf Güter des „letz­ten” Ver­brauchs, das heißt die Belas­tung des Ver­brauchs im pri­va­ten Haus­halt, son­dern betrifft auch den pro­duk­ti­ven Bereich99.

Die Ver­brauch­steu­ern sind aber von den Unter­neh­men­steu­ern abzu­gren­zen, die nicht die Ein­kom­mens­ver­wen­dung durch den Erwerb von Waren, son­dern die Ein­kom­mens­er­zie­lung zum Aus­gangs­punkt neh­men. Die Trenn­li­nie ist dem­nach bei der Anknüp­fung an den Gewinn der Unter­neh­mer einer­seits und der Ein­kom­mens­ver­wen­dung der End­ver­brau­cher ande­rer­seits zu zie­hen100: Eine Steu­er, die gezielt auf den unter­neh­me­ri­schen Gewinn oder einen typi­sie­rend ver­mu­te­ten unter­neh­me­ri­schen Gewinn zugreift anstatt auf die Ein­kom­mens­ver­wen­dung, ist nicht als Ver­brauch­steu­er, son­dern als Unter­neh­men­steu­er ein­zu­ord­nen101.

Die­se Unter­schei­dung zwi­schen (pri­va­ter) Ein­kom­mens­ver­wen­dung und unter­neh­me­ri­scher Ein­kom­mens­er­zie­lung ist für das finanz­ver­fas­sungs­recht­li­che „Ver­tei­lungs­ge­fü­ge„102 von grund­sätz­li­cher Bedeu­tung. Art. 106 GG ver­teilt unter ande­rem das Auf­kom­men der Ver­brauch­steu­ern (Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 GG), das aus­schließ­lich dem Bund zuge­wie­sen ist, wäh­rend das Auf­kom­men bestimm­ter Steu­ern auf die Ein­kom­men- bezie­hungs­wei­se Gewinn­erzie­lung Bund und Län­dern gemein­sam zusteht (vgl. Art. 106 Abs. 3 S. 1 GG).

Die Ver­brauch­steu­ern ste­hen in Par­al­le­le zu den Auf­wand­steu­ern103, die eben­falls auf die in der Ein­kom­mens­ver­wen­dung für den per­sön­li­chen Lebens­be­darf zum Aus­druck kom­men­de wirt­schaft­li­che Leis­tungs­fä­hig­keit abstel­len; in der Absicht der Besteue­rung pri­va­ter Ein­kom­mens­ver­wen­dung liegt das wesent­li­che Merk­mal der Auf­wand­steu­ern104. Für die Auf­wand­steu­er hat das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt bereits klar­ge­stellt, dass das Merk­mal der „Ein­kom­mens­ver­wen­dung” in ers­ter Linie zur Abgren­zung von den Ein­kom­mens­ent­ste­hungs­steu­ern dient105.

Ver­brauch­steu­ern sind im Regel­fall indi­rek­te Steu­ern. Sie wer­den zwar auf der Ebe­ne des Ver­tei­lers oder Her­stel­lers des ver­brauch­steu­er­ba­ren Gutes erho­ben106. Steu­er­schuld­ner und Steu­er­trä­ger – das heißt die (natür­li­che oder juris­ti­sche) Per­son, die die Steu­er­last im wirt­schaft­li­chen Ergeb­nis trägt – sind jedoch nicht iden­tisch. Viel­mehr ist die Steu­er auf eine Abwäl­zung auf den End­ver­brau­cher ange­legt, mit der Fol­ge, dass die Unter­neh­mer als Steu­er­schuld­ner von der Steu­er­last wirt­schaft­lich ent- und die pri­va­ten Ver­brau­cher als Steu­er­trä­ger wirt­schaft­lich belas­tet wer­den. Ver­brauch­steu­ern sol­len die in der Ein­kom­mens- und Ver­mö­gens­ver­wen­dung zu Tage tre­ten­de steu­er­li­che Leis­tungs­fä­hig­keit des End­ver­brau­chers abschöp­fen107.

Ob mit der (indi­rek­ten) Besteue­rung die Ein­kom­mens­ver­wen­dung des Ver­brau­chers getrof­fen wer­den soll, beur­teilt sich nach dem Rege­lungs­an­lie­gen des Geset­zes. Die Moti­va­ti­on des Unter­neh­mers ist dem­ge­gen­über nicht ent­schei­dend. Da er regel­mä­ßig bestrebt sein wird, sämt­li­che Steu­ern auf den Kon­su­men­ten abzu­wäl­zen, kann sein Wil­le für die Fra­ge, ob der Typus einer Ver­brauch­steu­er gege­ben ist, nicht maß­stabs­bil­dend sein.

Ob dem Gesetz die „Idee„108 oder das „Kon­zept„109 einer Abwälz­bar­keit der Steu­er zugrun­de liegt, ist nach der sub­jek­ti­ven Ziel­set­zung des Gesetz­ge­bers, dem objek­ti­ven Rege­lungs­ge­halt des betref­fen­den Geset­zes und etwai­gen flan­kie­ren­den Maß­nah­men zu beur­tei­len110. Neben den Geset­zes­ma­te­ria­li­en sind dabei alle objek­tiv fest­stell­ba­ren Indi­zi­en in den Blick zu neh­men.

Ein Indiz dafür, dass die Steu­er auf Abwälz­bar­keit ange­legt ist, kann ins­be­son­de­re die nach den Umstän­den gege­be­ne tat­säch­li­che Abwälz­bar­keit der Steu­er sein. Dies bedeu­tet, dass für den steu­er­pflich­ti­gen Unter­neh­mer grund­sätz­lich die Mög­lich­keit besteht, den von ihm geschul­de­ten Steu­er­be­trag wirt­schaft­lich auf die End­ver­brau­cher abzu­wäl­zen.

Die Abwälz­bar­keit hat aller­dings dann kei­ne Indi­zwir­kung, wenn sich ein gegen­tei­li­ger Wil­le des Gesetz­ge­bers posi­tiv fest­stel­len lässt. Eine tat­säch­lich gege­be­ne Abwälz­bar­keit, die der Inten­ti­on des Gesetz­ge­bers wider­spricht, ist ohne Belang111.

Ande­rer­seits ist nicht not­wen­dig, dass die Mög­lich­keit einer Abwäl­zung in jedem Ein­zel­fall besteht; auch eine recht­li­che Gewähr dafür, dass dem Unter­neh­mer eine Abwäl­zung tat­säch­lich gelingt, ist nicht erfor­der­lich. Aus­rei­chend ist eine kal­ku­la­to­ri­sche Abwälz­bar­keit. Dies bedeu­tet, dass für den steu­er­pflich­ti­gen Unter­neh­mer gene­rell die Mög­lich­keit besteht, den von ihm geschul­de­ten Steu­er­be­trag in die Kal­ku­la­ti­on sei­ner Selbst­kos­ten ein­zu­set­zen und hier­nach die zur Auf­recht­erhal­tung der Wirt­schaft­lich­keit sei­nes Unter­neh­mens geeig­ne­ten Maß­nah­men – Preis­er­hö­hung, Umsatz­stei­ge­rung oder Sen­kung der sons­ti­gen Kos­ten – zu tref­fen112.

Wird das mit einer Ver­brauch­steu­er belas­te­te Gut pro­duk­tiv ver­wen­det, ist der im Typus der Ver­brauch­steu­er ange­leg­ten Abwäl­zungs­mög­lich­keit bereits dann Genü­ge getan, wenn der zunächst belas­te­te gewerb­li­che Ver­brau­cher jeden­falls grund­sätz­lich nicht gehin­dert ist, die Ver­brauch­steu­er­be­las­tung in den Preis für das von ihm her­ge­stell­te Pro­dukt ein­zu­stel­len und so sei­ner­seits die Steu­er­last als Preis­be­stand­teil über eine oder meh­re­re Han­dels­stu­fen auf den pri­va­ten End- oder Letzt­ver­brau­cher abzu­wäl­zen. Dabei ist es uner­heb­lich, ob die wirt­schaft­li­che Abwäl­zung der Ver­brauch­steu­er­last für ihn tat­säch­lich rea­li­sier­bar ist113. Die Vor­aus­set­zung einer kal­ku­la­to­ri­schen Abwälz­bar­keit ist zumin­dest so lan­ge gege­ben, wie der Umsatz nicht nur den Steu­er­be­trag und die sons­ti­gen not­wen­di­gen Unkos­ten deckt, son­dern in der Regel sogar noch Gewinn abwirft114.

Aller­dings kann der Ein­satz eines besteu­er­ten Gegen­stan­des selbst dann noch Gewinn abwer­fen, wenn gera­de die durch die Ver­brauch­steu­er begrün­de­ten Kos­ten­po­si­tio­nen nicht abge­wälzt wer­den kön­nen. Das Merk­mal der kal­ku­la­to­ri­schen Abwälz­bar­keit hat in die­sem Fall nicht nur für den Typus einer Ver­brauch­steu­er Bedeu­tung, son­dern ist auch auf mate­ri­el­ler Ebe­ne erheb­lich115. Dort sichert es die Besteue­rung nach dem Leis­tungs­fä­hig­keits­prin­zip im Ein­zel­fall. Da Ver­brauch­steu­ern an die Leis­tungs­fä­hig­keit der wirt­schaft­lich hier­von betrof­fe­nen Kon­su­men­ten und nicht an die des recht­li­chen Steu­er­schuld­ners anknüp­fen sol­len116, ist immer dann, wenn eine Abwäl­zung der Steu­er durch den recht­li­chen Steu­er­schuld­ner auf den Kon­su­men­ten wirt­schaft­lich im Ein­zel­fall nicht mög­lich ist, die mate­ri­el­le Fra­ge der Besteue­rung nach dem Leis­tungs­fä­hig­keits­prin­zip auf­ge­wor­fen.

Auf die Gesetz­ge­bungs­zu­stän­dig­keit nach Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 GG hat dies jedoch kei­ne Aus­wir­kung. Die Finanz­ver­fas­sung und ihre Kom­pe­tenz­ord­nung ver­fol­gen – man­gels erkenn­ba­rer Vor­ga­ben – nicht das Ziel, mate­ri­el­len Grund­rechts­schutz zu gewähr­leis­ten. Ver­let­zun­gen von Grund­rech­ten, ins­be­son­de­re des Grund­sat­zes der Besteue­rung nach der indi­vi­du­el­len Leis­tungs­fä­hig­keit, spie­len für das Vor­lie­gen einer Ver­brauch­steu­er und einer Bun­des­kom­pe­tenz daher kei­ne Rol­le117.

Der Typus einer Ver­brauch­steu­er erfor­dert fer­ner den Ver­brauch eines Gutes, das der Befrie­di­gung eines stän­di­gen pri­va­ten Bedarfs dient. Der wei­te Gestal­tungs­spiel­raum des Gesetz­ge­bers bei der Aus­wahl der Steu­er­ge­gen­stän­de ist inso­weit typus­be­dingt ein­ge­schränkt.

Dabei kommt es nicht auf einen – im Ein­zel­fall nicht kon­trol­lier­ba­ren – tat­säch­li­chen Ver­brauch an, son­dern dar­auf, ob der Besteue­rungs­ge­gen­stand zum Ver­brauch bestimmt ist118. Ein Ver­brauch ist jeden­falls dann anzu­neh­men, wenn der Besteue­rungs­ge­gen­stand nach Abschluss des kon­kre­ten Ver­wen­dungs­vor­gangs nach dem Sinn und Zweck des Geset­zes ver­brauch­steu­er­recht­lich als nicht mehr exis­tent ange­se­hen119 oder funk­ti­ons- und wert­los wer­den soll120.

Fer­ner neh­men die her­kömm­li­chen Ver­brauch­steu­ern typi­scher­wei­se Güter des stän­di­gen pri­va­ten Bedarfs zum Aus­gangs­punkt. Soweit eini­ge der tra­dier­ten Ver­brauch­steu­ern – wie etwa die Spiel­kar­ten­steu­er121 – die­sem Kri­te­ri­um nicht ent­spre­chen, lie­gen nicht typus­be­stim­men­de Ein­zel­fäl­le vor. Hin­ge­gen ist es für die her­kömm­li­chen Ver­brauch­steu­ern nicht typus­bil­dend, an „Genuss­mit­tel” anzu­knüp­fen. Zwar hat­te die Mehr­zahl der tra­di­tio­nel­len Ver­brauch­steu­ern Genuss­mit­tel zum Gegen­stand, jedoch gibt es in nen­nens­wer­ter Zahl abwei­chen­de Bei­spie­le, wie fol­gen­de, auch in der Geset­zes­be­grün­dung96 des Finanz­ver­fas­sungs­ge­set­zes vom 23.12 195553 auf­ge­führ­te Ver­brauch­steu­ern bele­gen: die Mine­ral­öl­steu­er, die Koh­len­ab­ga­be, die Zünd­wa­ren­steu­er, die Leucht­mit­tel­steu­er und die Spiel­kar­ten­steu­er.

Schließ­lich set­zen Ver­brauch­steu­ern regel­mä­ßig den Über­gang des Ver­brauchs­gu­tes aus einem steu­er­li­chen Nexus in den steu­er­lich nicht gebun­de­nen all­ge­mei­nen Wirt­schafts­ver­kehr vor­aus, ohne aber – wie die Ver­kehr­steu­ern – im Tat­be­stand bei­de Sei­ten, ins­be­son­de­re bei­de Ver­trags­part­ner, zu erfas­sen122.

Dem liegt die Erkennt­nis zugrun­de, dass spä­tes­tens ab der Wei­ma­rer Zeit eine Üblich­keit bestand, für die Steu­er­ent­ste­hung an das Ver­brin­gen eines End­pro­duk­tes in den frei­en Wirt­schafts­ver­kehr anzu­knüp­fen. Dies betraf ins­be­son­de­re die Ver­brauch­steu­er auf Bier, Essig­säu­re, Koh­len, Leucht­mit­tel, Mine­ral­öl, Mine­ral­was­ser, Schaum­wein, Spiel­kar­ten, Süß­stoff, Tabak, Wein, Zucker und Zünd­wa­ren.

Der Typus der Ver­brauch­steu­ern umfasst danach Steu­ern, die nach ihrem Rege­lungs­kon­zept den Ver­brauch bestimm­ter Güter des stän­di­gen Bedarfs durch den pri­va­ten End­ver­brau­cher belas­ten sol­len und auf Grund eines äußer­lich erkenn­ba­ren Vor­gangs – regel­mä­ßig das Ver­brin­gen des Ver­brauchs­gu­tes in den all­ge­mei­nen Wirt­schafts­ver­kehr – von dem­je­ni­gen als Steu­er­schuld­ner erho­ben wer­den, in des­sen Sphä­re sich der Vor­gang ver­wirk­licht.

Nach die­sen Maß­stä­ben ist die Kern­brenn­stoff­steu­er – trotz des gebo­te­nen wei­ten Ver­ständ­nis­ses ihres Typus – kei­ne Ver­brauch­steu­er. Sie ist nach der Kon­zep­ti­on des Gesetz­ge­bers bereits nicht auf eine Abwäl­zung auf die pri­va­ten Ver­brau­cher ange­legt. Die Kern­brenn­stoff­steu­er besteu­ert zudem ein rei­nes Pro­duk­ti­ons­mit­tel. Beson­de­re Umstän­de, aus denen im Ein­zel­fall trotz der steu­er­li­chen Anknüp­fung an ein rei­nes Pro­duk­ti­ons­mit­tel den­noch auf das Vor­lie­gen einer Ver­brauch­steu­er geschlos­sen wer­den könn­te, sind für die Kern­brenn­stoff­steu­er nicht gege­ben. Schließ­lich erfüllt die Kern­brenn­stoff­steu­er nicht das Typus­merk­mal der Anknüp­fung an ein Gut des stän­di­gen pri­va­ten Bedarfs. Die gebo­te­ne Gesamt­be­trach­tung führt zu dem Ergeb­nis, dass sie nicht mehr unter den Typus der Ver­brauch­steu­er ein­ge­ord­net wer­den kann.

Die Geset­zes­ma­te­ria­li­en über die Ein­füh­rung der Kern­brenn­stoff­steu­er spre­chen gegen eine Ziel­set­zung des Gesetz­ge­bers, für die Besteue­rung an die Ein­kom­mens­ver­wen­dung der pri­va­ten Ver­brau­cher anzu­knüp­fen. Er geht in der Geset­zes­be­grün­dung nicht von einer Stei­ge­rung der Strom­kos­ten für Bund, Län­der und Gemein­den aus, da nach sei­ner Auf­fas­sung eine „Über­wäl­zung der den Strom­erzeu­gern ent­ste­hen­den zusätz­li­chen Kos­ten nur in gerin­gem Umfang mög­lich sein wird„89:Strom­preis­er­hö­hun­gen gehen von der Kern­brenn­stoff­steu­er nur inso­weit aus, wie die Steu­er­be­las­tung auf Strom­kun­den über­wälzt wer­den kann. Grund­sätz­lich ist die voll­stän­di­ge Über­wäl­zung der Steu­er­last mög­lich. Da Strom aus Kern­kraft­wer­ken auf­grund der bis­her gerin­gen Erzeu­gungs­kos­ten im Regel­fall kei­nen Ein­fluss auf die Strom­preis­bil­dung an den Bör­sen (sog. merit-order) hat, wird ange­nom­men, dass die erhöh­ten Kos­ten der Kern­kraft­wer­ke allen­falls gele­gent­lich und für kur­ze Zeit­räu­me auf die Preis­bil­dung am Strom­markt durch­schla­gen wer­den. Die Ein­kaufs­prei­se an den Strom­bör­sen bil­den einen Bestand­teil der Kal­ku­la­ti­on der Ver­brau­cher­prei­se der Ener­gie­an­bie­ter. In die Ver­brau­cher­prei­se gehen jedoch nicht nur die Strom­prei­se an den Bör­sen, son­dern auch die Netz­nut­zungs­ent­gel­te, die Umla­gen des Erneu­er­ba­re-Ener­gi­en-Geset­zes, des Kraft-Wär­me-Kopp­lungs­ge­set­zes sowie Kon­zes­si­ons­ab­ga­ben, Strom­steu­er und Mehr­wert­steu­er ein. Für die Ver­brau­cher sind daher allen­falls rela­tiv gerin­ge Erhö­hun­gen des End­ab­neh­mer­prei­ses für Strom zu erwar­ten. Über eine even­tu­el­le Über­wäl­zung auf Indus­trie­kun­den, deren Prei­se ver­trag­lich ggf. nicht an die Bör­sen­prei­se gebun­den sind, lie­gen kei­ne Infor­ma­tio­nen vor. Unmit­tel­ba­re Aus­wir­kun­gen, die sich in den Ein­zel­prei­sen, dem all­ge­mei­nen Preis­ni­veau oder dem Ver­brau­cher­preis­ni­veau nie­der­schla­gen könn­ten, sind damit kaum zu erwar­ten.

Auch die Annah­me des Gesetz­ge­bers, die Unter­neh­men wür­den durch die Kern­brenn­stoff­steu­er mit „bis zu 2, 3 Mil­li­ar­den Euro„4 belas­tet wer­den, weist in die­sel­be Rich­tung. Die­se Sum­me ist iden­tisch mit dem damals kal­ku­lier­ten Steu­er­auf­kom­men123. Aus den wei­te­ren Geset­zes­ma­te­ria­li­en ergibt sich nichts ande­res, ins­be­son­de­re nicht aus dem Hin­weis, die voll­stän­di­ge Abwäl­zung der Steu­er­last sei „[g]rundsätzlich […] mög­lich„124. Dies wird durch die eige­ne Fest­stel­lung des Gesetz­ge­bers, eine Abwäl­zung wer­de im maß­geb­li­chen109 Regel­fall nicht gelin­gen, wider­legt. Wäre eine Belas­tung der Ver­brau­cher – die ein­zig über den Preis für den an sie abge­ge­be­nen Strom erfol­gen kann – gewollt gewe­sen, hät­te es, wie das vor­le­gen­de Gericht zu Recht her­vor­hebt125, zudem nahe gele­gen, dafür an die mit den Kern­brenn­stof­fen pro­du­zier­te und an die Ver­brau­cher abge­ge­be­ne Strom­men­ge statt an das Ein­set­zen der Brenn­ele­men­te oder ‑stä­be in einen Kern­re­ak­tor und das Aus­lö­sen einer sich selbst­tra­gen­den Ket­ten­re­ak­ti­on (§ 5 Abs. 1 Kern­brStG) und damit einen Vor­gang weit außer­halb der Sphä­re der Ver­brau­cher anzu­knüp­fen.

Auf Ein­zel­hei­ten der (kal­ku­la­to­ri­schen) Abwälz­bar­keit der Kern­brenn­stoff­steu­er kommt es daher nicht mehr an. Ins­be­son­de­re sind ihre Aus­wir­kun­gen auf die Ren­ta­bi­li­tät von Kern­re­ak­to­ren in die­sem Zusam­men­hang ohne Belang.

Die Kern­brenn­stoff­steu­er besteu­ert zudem ein rei­nes Pro­duk­ti­ons­mit­tel. Eine ent­spre­chen­de Anknüp­fung ist bei einer Betrach­tung der her­kömm­li­chen Ver­brauch­steu­ern nicht typus­ge­recht. Die Besteue­rung rei­ner Pro­duk­ti­ons­mit­tel ist auch des­halb typus­fremd, weil dar­in kein Zugriff auf die pri­va­te Ein­kom­mens­ver­wen­dung liegt.

Kern­brenn­stof­fe sind einer kon­sum­ti­ven Nut­zung durch pri­va­te End­ver­brau­cher nicht zugäng­lich. Die her­kömm­li­chen Ver­brauch­steu­ern haben aber nur aus­nahms­wei­se an rei­ne Pro­duk­ti­ons­mit­tel ange­knüpft.

Aller­dings ist nahe­zu jedes besteu­er­te Gut zumin­dest „auch” in einem Pro­duk­ti­ons­pro­zess nutz­bar und eine kon­se­quen­te Tren­nung von Pro­duk­tiv- und Kon­sum­ti­ons­ver­brauch durch den Steu­er­ge­setz­ge­ber daher kaum mög­lich126. Vor die­sem Hin­ter­grund wur­den Steu­ern auf „auch” kon­sum­tiv nutz­ba­re Pro­duk­ti­ons­mit­tel im tra­di­tio­nel­len deut­schen Ver­brauch­steu­er­recht als Ver­brauch­steu­ern ein­ge­ord­net; das Anknüp­fen an ein Pro­duk­ti­ons­mit­tel war in die­sem Zusam­men­hang nicht grund­sätz­lich aus­ge­schlos­sen127.

Für das tra­di­tio­nel­le deut­sche Ver­brauch­steu­er­recht lässt sich für die Zeit bis zum 23.12 1955 – dem Zeit­punkt des Erlas­ses des Finanz­ver­fas­sungs­ge­set­zes128 und der in sei­nen Geset­zes­ma­te­ria­li­en96 ent­hal­te­nen Defi­ni­ti­on von Ver­brauch­steu­ern – der Typus einer an rei­ne Pro­duk­ti­ons­mit­tel anknüp­fen­den Ver­brauch­steu­er als Regel­fall jedoch nicht fest­stel­len. Die Ver­brauch­steu­ern nah­men viel­mehr typi­scher­wei­se Güter zum Aus­gangs­punkt, die einer „auch” kon­sum­ti­ven Nut­zung zugäng­lich waren, wäh­rend die Anknüp­fung an einer kon­sum­ti­ven Nut­zung nicht fähi­ge Pro­duk­ti­ons­mit­tel einen Son­der­fall dar­stell­te.

Den im Kai­ser­reich erho­be­nen Steu­ern lag noch kei­ne ein­heit­li­che, in sich abge­schlos­se­ne Sys­te­ma­tik zugrun­de. Aller­dings ist eine Ent­wick­lung weg von der Besteue­rung von Pro­duk­ti­ons­mit­teln erkenn­bar. Dies wird etwa für die Mai­sche­be­steue­rung (vgl. § 1 des Geset­zes wegen Erhe­bung der Brau­steu­er in der Fas­sung vom 31.05.1872129) deut­lich: Die­se knüpf­te zwar ursprüng­lich an ein rei­nes Pro­duk­ti­ons­mit­tel an, die Steu­er wur­de aller­dings zum Ende des Kai­ser­rei­ches durch die Bier­steu­er130) ersetzt, die nicht mehr ein Pro­duk­ti­ons­mit­tel, son­dern das – zum pri­va­ten Kon­sum nutz­ba­re – End­pro­dukt zum Anknüp­fungs­punkt nahm. Maß­geb­lich für die Besteue­rung war zudem nicht mehr die blo­ße Her­stel­lung, son­dern ein Inver­kehr­brin­gen des Pro­dukts, das ange­nom­men wur­de, „sobald das Bier aus der Braue­rei ent­fernt oder inner­halb der Braue­rei getrun­ken wird” (§§ 1 und 8 des Bier­steu­er­ge­set­zes in der Fas­sung vom 26.07.1918131).

Die­se Ver­schie­bung in der Art des steu­er­li­chen Zugriffs zeigt sich in wei­te­ren Bei­spie­len zum Ende des Kai­ser­rei­ches: Die Zucker­steu­er knüpf­te ab 1891 nicht mehr an die Ver­ar­bei­tung von rohen Rüben, son­dern an das Inver­kehr­brin­gen des Zuckers an (vgl. §§ 1 und 3 des Geset­zes, die Besteue­rung des Zuckers betref­fend, in der Fas­sung vom 31.05.1891132). Auch die ab 1902 erho­be­ne Schaum­wein­steu­er wur­de ver­gleich­bar erho­ben (vgl. §§ 1 und 3 Schaum­wein­steu­er­ge­setz in der Fas­sung vom 09.05.1902133).

Die Ände­run­gen in der Wei­ma­rer Repu­blik gin­gen eben­falls in die­se Rich­tung: Es wur­de nicht mehr an die Pro­duk­ti­on und Mate­ri­al­ver­wen­dung ange­knüpft, son­dern an das Ver­brin­gen eines End­pro­duk­tes in den frei­en Ver­kehr. Die ab 1930 erho­be­ne Brannt­wein­er­satz­steu­er (Art. 1 Nr. 1 des Geset­zes zur Ände­rung des Geset­zes über das Brannt­wein­mo­no­pol vom 15.04.1930134) knüpf­te zwar an einen bevor­ste­hen­den Pro­duk­ti­ons­pro­zess an, betraf aller­dings „auch” kon­sum­tiv nutz­ba­re Güter. Auch spä­te­re Steu­ern hat­ten jeden­falls der „auch” kon­sum­ti­ven Nut­zung fähi­ge Güter zum Gegen­stand. Bestä­tigt wird die­ser Befund durch die Geset­zes­be­grün­dung des Finanz­ver­fas­sungs­ge­set­zes vom 23.12 195596. Den „seit jeher” als Ver­brauch­steu­er klas­si­fi­zier­ten Steu­ern ent­nahm die­se erkenn­bar kei­ne Anknüp­fung an rei­ne Pro­duk­ti­ons­mit­tel, son­dern stell­te auf den „Ver­brauch ver­tret­ba­rer, regel­mä­ßig zum bal­di­gen Ver­zehr oder kurz­fris­ti­gen Ver­brauch bestimm­ter Güter des stän­di­gen Bedarfs” ab.

Wird die Zeit nach Inkraft­tre­ten des Finanz­ver­fas­sungs­ge­set­zes im Jah­re 1955 in den Blick genom­men, ergibt sich kein ande­res Bild135. Die Ände­run­gen der Schnupf­ta­bak­steu­er und die Anknüp­fung an Roh­ta­bak (1957) und damit an einen Roh­stoff waren jeweils gesetz­lich mit einem kon­kre­ten End­ver­brauchs­gut ver­bun­den, wel­ches das eigent­li­che Ziel der Besteue­rung bil­de­te (Schnupf- bzw. Kau­ta­bak). Zudem betraf die Steu­er ein „auch” kon­sum­tiv nutz­ba­res Gut. Mit der Neu­fas­sung des Tabak­steu­er­ge­set­zes im Jah­re 1980 wur­de die Besteue­rung von Kau- und Schnupf­ta­bak wie­der an das Sys­tem der übri­gen Tabak­wa­ren ange­passt (vgl. § 1 Abs. 1 Zif­fer 1, § 7 Abs. 1 des Tabak­steu­er­ge­set­zes [TabStG 1980] in der Fas­sung vom 13.12 1979136). Die Ände­rung des Geset­zes über das Brannt­wein­mo­no­pol im Jahr 1978 (vgl. Art. 1 Zif­fer 27 [§ 103a] des Geset­zes zur Ände­rung des Geset­zes über das Brannt­wein­mo­no­pol vom 13.11.1979, BGBl I S.1937) betraf end­ver­brauchs­fä­hi­ge Güter. Fer­ner war nur ein Rand­be­reich der Besteue­rung betrof­fen; die­se war erneut gesetz­lich mit der Her­stel­lung eines end­ver­brauchs­fä­hi­gen Guts ver­knüpft. Es soll­ten Umge­hun­gen dadurch ver­hin­dert wer­den, dass auch Ersatz­stof­fe zum Anknüp­fungs­punkt der Steu­er genom­men wur­den; maß­geb­lich soll­te die Anknüp­fung an Spi­ri­tuo­sen blei­ben137.

Aus der seit dem Jah­re 1981 gel­ten­den Besteue­rung eini­ger tech­ni­scher Alko­ho­le (vgl. Art. 2 Zif­fer 7 [§ 103b] des Mine­ral­öl- und Brannt­wein­steu­er-Ände­rungs­ge­set­zes 1981 [MinöB­rannt­wStÄndG 1981] vom 20.03.1981138) zur Her­stel­lung von Riech- und Schön­heits­mit­teln folgt nichts ande­res. Danach unter­la­gen auch die Alko­hol­ar­ten Propanol‑1 und Propanol‑2 sowie Metha­nol, „wenn sie zu Riech- und Schön­heits­mit­teln ver­ar­bei­tet wer­den”, der Brannt­wein­steu­er. Die Steu­er ent­stand „mit dem Beginn der Ver­ar­bei­tung zu Riech- und Schön­heits­mit­teln”; Steu­er­schuld­ner war der Inha­ber des Ver­ar­bei­tungs­be­triebs. Die Brannt­wein­steu­er bezog sich inso­weit auf rei­ne, kei­ner kon­sum­ti­ven Nut­zung fähi­ge Pro­duk­ti­ons­mit­tel. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat in die­sem Zusam­men­hang § 103b des Geset­zes über das Brannt­wein­mo­no­pol für kom­pe­tenz­ge­mäß im Sin­ne des Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 GG erach­tet139. Die gegen § 103b des Geset­zes über das Brannt­wein­mo­no­pol gerich­te­ten Ver­fas­sungs­be­schwer­den wur­den durch das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt nicht zur Ent­schei­dung ange­nom­men140. Auch in einer wei­te­ren Ent­schei­dung vom 02.05.1985141 hat das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt kei­ne ver­fas­sungs­recht­li­chen Ein­wän­de gegen das Mine­ral­öl- und Brannt­wein­steu­er-Ände­rungs­ge­setz vom 20.03.1981138 erho­ben, ins­be­son­de­re kei­nen Kom­pe­tenz­ver­stoß erkannt.

Aller­dings lag in Bezug auf den steu­er­li­chen Tat­be­stand ein nicht typus­bil­den­der Ein­zel­fall vor. Ziel des Geset­zes war es, das Sub­sti­tut eines durch die Brannt­wein­steu­er erfass­ten Alko­hols zu besteu­ern und die ein­heit­li­che Erfas­sung einer Waren­grup­pe ein­schließ­lich von Ersatz­stof­fen zu gewähr­leis­ten, um auf die­se Wei­se die Ein­heit­lich­keit der Besteue­rung sicher­zu­stel­len. In einem sol­chen Fall kann eine Besteue­rung von Pro­duk­ti­ons­mit­teln aus­nahms­wei­se als typus­ge­recht ange­se­hen wer­den142. Dies dient ins­be­son­de­re dem Schutz des Besteue­rungs­auf­kom­mens vor dem steu­er­um­ge­hen­den Ersatz der besteu­er­ten Güter durch funk­ti­ons­glei­che, aber unbe­steu­er­te Sub­sti­tu­te. Zudem lag den genann­ten Ent­schei­dun­gen ein Sach­ver­halt zugrun­de, in wel­chem der besteu­er­te Roh­stoff in dem End­ver­brauchs­pro­dukt noch kör­per­lich vor­han­den war. Eine vor­be­halt­lo­se Aus­sa­ge, dass die Besteue­rung rei­ner Pro­duk­ti­ons­mit­tel typus­kon­gru­ent ist, ent­hal­ten damit weder die Ent­schei­dun­gen des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts noch die Aus­füh­run­gen des Ver­mitt­lungs­aus­schus­ses143 oder des Bun­des­fi­nanz­hofs144.

Nichts ande­res folgt aus der – ver­fas­sungs­ge­mä­ßen145 – „Öko­steu­er„146. Die­se betraf von vorn­her­ein kei­ne aus­schließ­lich pro­duk­tiv nutz­ba­ren Güter. Besteu­ert wur­den elek­tri­scher Strom und Steu­er­ge­gen­stän­de des Mine­ral­öl­steu­er­ge­set­zes und damit Güter, die „auch” einer kon­sum­ti­ven Nut­zung zugäng­lich sind.

Die Besteue­rung rei­ner Pro­duk­ti­ons­mit­tel ist auch des­halb typus­fremd, weil dar­in kein ziel­ge­rich­te­ter Zugriff auf die pri­va­te Ein­kom­mens­ver­wen­dung liegt.

Im Fal­le der Besteue­rung zumin­dest auch kon­sum­tiv nutz­ba­rer Güter kann eine sol­che Anknüp­fung noch bejaht wer­den, weil es hier regel­mä­ßig (auch) das Ziel bleibt, pri­mär – und nicht nur „irgend­wie” am Ende einer Han­dels­ket­te – den pri­va­ten Ver­brauch zu besteu­ern. Ob inso­weit Vor­aus­set­zung ist, dass die Belas­tung der Pro­duk­ti­on ledig­lich eine unter­ge­ord­ne­te oder sogar zwangs­läu­fi­ge „Neben­er­schei­nung„147 der Besteue­rung des pri­va­ten Ver­brauchs ist, kann dahin­ste­hen, da die Kern­brenn­stoff­steu­er ein rei­nes Pro­duk­ti­ons­mit­tel besteu­ert.

Die Besteue­rung des unter­neh­me­ri­schen Ver­brauchs eines rei­nen Pro­duk­ti­ons­mit­tels ist mit einem gesetz­ge­be­ri­schen Kon­zept, im Wege der Ver­brauch­steu­er auf die pri­va­te Ein­kom­mens­ver­wen­dung Zugriff zu neh­men, hin­ge­gen nicht mehr zu ver­ein­ba­ren148. Die­ses setzt die geziel­te Besteue­rung gera­de des pri­va­ten Ver­brauchs vor­aus149, weil ande­ren­falls mit der Anknüp­fung an einen Pro­duk­ti­ons­schritt oder ein Pro­duk­ti­ons­mit­tel ein hier­aus typi­sie­rend ange­nom­me­ner unter­neh­me­ri­scher Gewinn und nicht eine pri­va­te Ein­kom­mens­ver­wen­dung die Grund­la­ge der Besteue­rung wäre150.

Ein gewerb­li­cher Ver­brauch ist grund­sätz­lich kein geeig­ne­ter Anknüp­fungs­punkt für eine Ver­brauch­steu­er. Ist die Steu­er ledig­lich dar­auf ange­legt, den End­ver­brau­cher wirt­schaft­lich „irgend­wie” zu tref­fen, kann die rand­schar­fe Abgren­zung zwi­schen einer Besteue­rung der Ein­kom­mens­er­zie­lung einer­seits und einer Besteue­rung der Ein­kom­mens­ver­wen­dung ande­rer­seits nicht gelin­gen. Durch den steu­er­li­chen Zugriff auf den Ver­brauch eines Gutes auf einer Vor­stu­fe des Pri­vat­kon­sums lässt sich eine Besteue­rung der Ein­kom­mens­ver­wen­dung des End­ver­brau­chers nicht ziel­ge­nau errei­chen. Die Tat­sa­che, dass das besteu­er­te Gut dazu dient, ein ande­res, für den End­ver­brau­cher gedach­tes Gut her­zu­stel­len, ist zur not­wen­di­gen Abgren­zung von Ver­brauch­steu­ern zu ande­ren Steu­er­ty­pen nicht geeig­net.

Beson­de­re Umstän­de, aus denen im Ein­zel­fall trotz der steu­er­li­chen Anknüp­fung an ein rei­nes Pro­duk­ti­ons­mit­tel den­noch auf das Vor­lie­gen einer Ver­brauch­steu­er geschlos­sen wer­den könn­te, sind für die Kern­brenn­stoff­steu­er nicht gege­ben.

Ins­be­son­de­re sind kei­ne sons­ti­gen Indi­zi­en für ein Anknüp­fen der Besteue­rung an die pri­va­te Ein­kom­mens­ver­wen­dung erkenn­bar. Es muss auch nicht zwin­gend des­halb an ein rei­nes Pro­duk­ti­ons­mit­tel ange­knüpft wer­den, um Umge­hungs- oder Aus­weich­ver­hal­ten aus­zu­schlie­ßen.

Ein Hin­weis, dass auf die Ein­kom­mens­ver­wen­dung zuge­grif­fen wer­den soll, könn­te in dem kör­per­li­chen Vor­han­den­sein des besteu­er­ten Roh­stoffs im End­pro­dukt für den pri­va­ten Kon­sum zu sehen sein151. Ein sol­ches kör­per­li­ches Vor­han­den­sein könn­te eine hin­rei­chen­de Ver­bin­dung zwi­schen dem besteu­er­ten Gut und dem pri­va­ten Ver­brauch als Aus­druck der Ein­kom­mens­ver­wen­dung her­stel­len und die Annah­me recht­fer­ti­gen, der Gesetz­ge­ber habe den pri­va­ten Ver­brauch besteu­ern wol­len und die Anknüp­fung an den Pri­vat­kon­sum ledig­lich auf eine Vor­stu­fe ver­la­gert.

Die besteu­er­ten Kern­brenn­stof­fe fin­den aller­dings kei­nen kör­per­li­chen Ein­gang in den pro­du­zier­ten elek­tri­schen Strom als das für den pri­va­ten Ver­brauch allein in Betracht kom­men­de End­ver­brauchs­gut. Die Ver­brauchs­gü­ter des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes (vgl. § 1 Abs. 1 i.V.m. § 2 Nr. 1 Kern­brStG: Uran und Plu­to­ni­um) sind in dem her­ge­stell­ten bezie­hungs­wei­se abge­ge­be­nen Strom nicht phy­sisch ent­hal­ten. Allen­falls fin­det sich dort – nach einem auf­wen­di­gen Trans­for­ma­ti­ons­pro­zess – das in den vor­ge­nann­ten Ele­men­ten ent­hal­te­ne ener­ge­ti­sche Poten­ti­al wie­der. Nicht die­ses unter­liegt aber der Besteue­rung durch die Kern­brenn­stoff­steu­er, son­dern das Ein­set­zen der Brenn­ele­men­te oder ‑stä­be in einen Kern­re­ak­tor (§ 5 Kern­brStG), unab­hän­gig von der tat­säch­lich erziel­ten Ener­gie­aus­beu­te. Zudem war der abge­ge­be­ne elek­tri­sche Strom nicht das Ziel der Kern­brenn­stoff­steu­er; von einer – etwa aus Ver­ein­fa­chungs­grün­den bei der Steu­er­erhe­bung erfolg­ten – Ver­la­ge­rung der Besteue­rung des Stroms auf eine Vor­stu­fe kann daher kei­ne Rede sein152.

Es muss­te auch nicht zwin­gend des­halb an ein rei­nes Pro­duk­ti­ons­mit­tel ange­knüpft wer­den, weil die Ein­be­zie­hung ein­zel­ner Güter zur Wah­rung einer geschlos­se­nen Besteue­rung bestimm­ter Waren­grup­pen im Rah­men einer ansons­ten sys­tem­ge­rech­ten Steu­er not­wen­dig war, ins­be­son­de­re zum Schutz des Besteue­rungs­auf­kom­mens vor dem Ersatz der Waren, die für die Besteue­rung zum Aus­gangs­punkt genom­men wer­den, durch funk­ti­ons­glei­che, aber unbe­steu­er­te Sub­sti­tu­te.

Die Kern­brenn­stoff­steu­er zielt nicht auf die Besteue­rung ein­zel­ner Sub­sti­tuts­gü­ter zur Wah­rung einer geschlos­se­nen Besteue­rung bestimm­ter Waren­grup­pen im Rah­men einer ansons­ten sys­tem­ge­rech­ten Steu­er. Zwar unter­lie­gen auch ande­re Roh­stof­fe zur Ener­gie­ge­win­nung dem Zugriff durch Ver­brauch­steu­ern. Eine geschlos­se­ne Besteue­rung der Ener­gie­trä­ger, in die sich die Kern­brenn­stoff­steu­er ein­fü­gen lie­ße, ist jedoch nicht fest­zu­stel­len. Im Bereich der Ener­gie­trä­ger­be­steue­rung ver­folgt die Besteue­rung oft­mals das Ziel der Ver­hal­tens­steue­rung und nicht aus­schließ­lich fis­ka­li­sche Zwe­cke. Daher ist steu­er­lich von vorn­her­ein kei­ne Ver­gleich­bar­keit der ein­zel­nen Ener­gie­trä­ger gege­ben.

Zudem dient die Besteue­rung von Kern­brenn­stof­fen nicht dem Schutz des Besteue­rungs­auf­kom­mens einer bestehen­den Steu­er vor einer Umge­hung mit­tels Sub­sti­tu­ten der besteu­er­ten Güter, son­dern der eigen­stän­di­gen Beschaf­fung von Haus­halts­mit­teln153.

Schließ­lich erfüllt die Kern­brenn­stoff­steu­er nicht das Typus­merk­mal der Anknüp­fung an ein Gut des stän­di­gen pri­va­ten Bedarfs. Zudem ist ein frei­er Waren­ver­kehr von Kern­brenn­stof­fen auf­grund ihrer Gefähr­lich­keit aus­ge­schlos­sen. Die Kern­brenn­stoff­steu­er knüpft dem­ge­mäß in § 5 Abs. 1 Kern­brStG nicht an den Realakt des Ver­brin­gens des Besteue­rungs­gu­tes aus einem steu­er­li­chen Nexus in den all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr an, son­dern an den Realakt des erst­ma­li­gen Ein­set­zens der Brenn­stä­be in einen Kern­re­ak­tor und das Aus­lö­sen einer sich selbst­tra­gen­den Ket­ten­re­ak­ti­on. Dar­in liegt eine wei­te­re Abwei­chung vom Steu­er­ty­pus der Ver­brauch­steu­er.

Die gebo­te­ne Gesamt­be­trach­tung führt zu dem Ergeb­nis, dass die Kern­brenn­stoff­steu­er nicht mehr unter den Typus der Ver­brauch­steu­er ein­ge­ord­net wer­den kann. Sie erfüllt bereits das zen­tra­le Typus­merk­mal einer Besteue­rung der pri­va­ten Ein­kom­mens­ver­wen­dung nicht und ist auf­grund der Besteue­rung eines rei­nen Pro­duk­ti­ons­mit­tels – auch im Hin­blick dar­auf, dass Ver­brauch­steu­ern übli­cher­wei­se an Güter des stän­di­gen Bedarfs anknüp­fen – typus­fremd. Im Fal­le der Besteue­rung eines rei­nen Pro­duk­ti­ons­mit­tels, das sich nicht im End­ver­brauchs­gut kör­per­lich wie­der­fin­det, hat die Abgren­zung zwi­schen der Besteue­rung der pri­va­ten Ein­kom­mens­ver­wen­dung der End­ver­brau­cher und der Besteue­rung unter­neh­me­ri­scher Tätig­keit ent­schei­den­de Bedeu­tung für den Ver­brauch­steu­er­ty­pus. Trotz des gebo­te­nen wei­ten Ver­ständ­nis­ses bei der Bestim­mung der Ein­zel­steu­er­be­grif­fe der Art. 105 und 106 GG kommt dem­ge­gen­über den Gesichts­punk­ten, dass die Kern­brenn­stof­fe bei ihrem Ein­satz wirt­schaft­lich auf­ge­zehrt und damit im Sin­ne des Ver­brauch­steu­er­be­griffs „ver­braucht” wer­den und dass es nicht zum Typus von Ver­brauch­steu­ern gehört, allein Genuss­mit­tel zu besteu­ern, kein aus­rei­chen­des Gewicht zu, um den­noch eine Ver­brauch­steu­er anneh­men zu kön­nen.

Fol­gen der for­mel­len Grund­ge­setz­wid­rig­keit des Kern­brStG[↑]

Das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz vom 08.12 2010154, zuletzt geän­dert durch Art. 240 der Zehn­ten Zustän­dig­keits­an­pas­sungs­ver­ord­nung vom 31.08.2015155, ist mit Art. 105 Abs. 2 GG in Ver­bin­dung mit Art. 106 Abs. 1 Num­mer 2 GG unver­ein­bar und nich­tig. Dem Bun­des­ge­setz­ge­ber fehl­te die Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz zu sei­nem Erlass.

Der Ver­stoß des Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­set­zes gegen Art. 105 Abs. 2 in Ver­bin­dung mit Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 GG führt vor­lie­gend zur Nich­tig­erklä­rung (vgl. § 82 Abs. 1 i.V.m. § 78 BVerfGG) des Geset­zes und nicht nur zur Fest­stel­lung der Unver­ein­bar­keit der Norm mit dem Grund­ge­setz (vgl. § 82 Abs. 1 i.V.m. § 79 Abs. 1 und § 31 Abs. 2 BVerfGG). Eine blo­ße Unver­ein­bar­keits­er­klä­rung hat das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt zwar wie­der­holt bei haus­halts­wirt­schaft­lich bedeut­sa­men Nor­men, ins­be­son­de­re Steu­er- und Abga­ben­ge­set­zen, aus­ge­spro­chen. Die Not­wen­dig­keit einer ver­läss­li­chen Finanz- und Haus­halts­pla­nung sowie einer ent­spre­chen­den Finanz- und Haus­halts­wirt­schaft kann es hier gebie­ten, von einer Rück­wir­kung der Ent­schei­dung abzu­se­hen156, da der rück­wir­ken­den Neu­be­mes­sung staat­li­cher Ein­nah­men kei­ne Mög­lich­keit zur Neu­be­mes­sung der Aus­ga­ben ent­ge­gen­stün­de. Hier­aus wür­de eine erheb­li­che Gefähr­dung der peri­odisch erfol­gen­den staat­li­chen Finanz­pla­nung und ‑sta­bi­li­tät und eine Ent­las­tung aktu­el­ler und ver­gan­ge­ner Steu­er­zah­ler zu Las­ten künf­ti­ger Steu­er­zah­ler fol­gen. Die Not­wen­dig­keit einer ver­läss­li­chen Finanz- und Haus­halts­pla­nung steht einer Rück­wir­kung der Ent­schei­dung aller­dings nicht stets ent­ge­gen157 und kann nur Gel­tung bean­spru­chen, wenn der Gesetz­ge­ber sich auf sei­ne Finanz- und Haus­halts­pla­nung ver­las­sen durf­te. Dies war im Hin­blick auf die von Anfang an mit erheb­li­chen finanz­ver­fas­sungs­recht­li­chen Unsi­cher­hei­ten belas­te­te Kern­brenn­stoff­steu­er nicht der Fall.

Abwei­chen­de Mei­nung der Ver­fas­sungs­rich­ter Huber und Mül­ler[↑]

Die Rich­ter am Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt Huber und Mül­ler haben dem Urteil des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt ein dis­sen­ting vote bei­gefügt:

Soweit die Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz für ver­fas­sungs­wid­rig hält, stim­men sie dem zwar im Ergeb­nis, nicht jedoch in der Begrün­dung zu. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit hat der Bund durch­aus die kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz zur Erfin­dung neu­er, nicht in Art. 106 GG auf­ge­führ­ter Steu­ern. Sol­che Geset­ze bedür­fen jedoch der Zustim­mung des Bun­des­ra­tes. Da die­se hier nicht erteilt wor­den ist, ist das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz nich­tig.

Die Auf­fas­sung das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit, die Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz des Bun­des im Steu­er­recht auf die in Art. 106 GG genann­ten Steu­er­ty­pen zu beschrän­ken, ver­mag nicht zu über­zeu­gen. Ob eine Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz im Bereich des Steu­er­rechts besteht, bemisst sich aus­schließ­lich nach Art. 105 GG. Dort zuge­wie­se­ne Befug­nis­se wer­den nicht durch Art. 106 GG kon­di­tio­niert. Der Aus­schluss eines so genann­ten Steu­er­er­fin­dungs­rechts lässt sich auch nicht mit der The­se von der Schutz- und Garan­tie­funk­ti­on der Finanz­ver­fas­sung begrün­den. Bei der Zuwei­sung der Ertrags­ho­heit hat der Steu­er­ge­setz­ge­ber aller­dings den Vor­rang der Ver­fas­sung zu beach­ten und darf sich mit Art. 106 GG nicht in Wider­spruch set­zen.

GG ent­hält eine Rege­lung über die Ver­tei­lung der Gesetz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen im Bereich des Steu­er­rechts, die sich im Ver­hält­nis zu den all­ge­mei­nen Regeln der Art. 73 f. GG als spe­zi­el­le­re Rege­lung dar­stellt. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit lässt sich der Bestim­mung nicht ent­neh­men, dass sich die­se Gesetz­ge­bungs­zu­stän­dig­keit auf die in Art. 106 GG auf­ge­führ­ten Steu­ern beschränkt. Dafür spre­chen weder der Wort­laut der Norm noch sys­te­ma­ti­sche, teleo­lo­gi­sche und ent­ste­hungs­ge­schicht­li­che Grün­de.

Nach Art. 105 Abs. 1 GG hat der Bund die aus­schließ­li­che Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz über Zöl­le und Finanz­mo­no­po­le, wäh­rend die aus­schließ­li­che Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz für ört­li­che Ver­brauch- und Auf­wand­steu­ern nach Art. 105 Abs. 2a GG bei den Län­dern liegt. Für die übri­gen Steu­ern ist Art. 105 Abs. 2 GG maß­geb­lich. Hier­nach hat der Bund eine kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz, wenn ihm das Auf­kom­men die­ser Steu­ern ganz oder zum Teil zusteht oder die Vor­aus­set­zun­gen des Art. 72 Abs. 2 GG vor­lie­gen. Art. 105 Abs. 2 GG unter­wirft die „übri­gen Steu­ern” damit der kon­kur­rie­ren­den Gesetz­ge­bung des Bun­des.

Schon dem Wort­laut lässt sich nicht ent­neh­men, dass damit aus­schließ­lich die in Art. 106 GG auf­ge­lis­te­ten Steu­ern gemeint sein soll­ten. Im all­ge­mei­nen Sprach­ge­brauch kommt dem Begriff „übrig” eine umfas­sen­de Auf­fang­funk­ti­on zu. Er ist gleich­be­deu­tend mit „ver­blei­bend”, „rest­lich” oder „als Rest noch vor­han­den„158. Aus­schließ­lich in die­ser Bedeu­tung wird er auch an ande­rer Stel­le des Grund­ge­set­zes ver­wen­det159. Auf­schluss­reich ist inso­weit ins­be­son­de­re der Ver­gleich mit Art. 108 GG (Finanz­ver­wal­tung), des­sen Abs. 2 Satz 1 eben­falls den Begriff der „übri­gen Steu­ern” ver­wen­det und damit – nach ein­hel­li­ger Auf­fas­sung – sämt­li­che Steu­er­ar­ten erfasst, die nicht in Art. 108 Abs. 1 Satz 1 GG aus­drück­lich erwähnt sind160.

Die Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit setzt sich mit dem Wort­sinn des Begriffs „übrig” nicht aus­ein­an­der, son­dern beschränkt sich auf die mit sys­te­ma­ti­schen, teleo­lo­gi­schen und his­to­ri­schen Argu­men­ten unter­leg­te Behaup­tung, unter „übri­gen Steu­ern” sei­en aus­schließ­lich die in Art. 106 GG auf­ge­führ­ten Steu­ern und Steu­er­ar­ten zu ver­ste­hen. Damit über­geht sie den Wort­laut von Art. 105 Abs. 2 GG, der kei­ner­lei Bezug­nah­me auf Art. 106 GG ent­hält. Hät­te der Ver­fas­sungs­ge­ber bezie­hungs­wei­se der ver­fas­sungs­än­dern­de Gesetz­ge­ber eine Beschrän­kung der Gesetz­ge­bungs­be­fug­nis­se auf die in Art. 106 GG genann­ten Steu­ern und Steu­er­ar­ten gewollt, hät­te er dies durch eine ent­spre­chen­de For­mu­lie­rung in Art. 105 Abs. 2 GG zum Aus­druck brin­gen kön­nen. Zu Recht ist das Feh­len einer aus­drück­li­chen Ver­wei­sung in Art. 105 Abs. 2 GG auf Art. 106 GG daher als „sehr bered­tes Schwei­gen” des Ver­fas­sungs­tex­tes qua­li­fi­ziert wor­den161.

Das vor­ste­hend dar­ge­leg­te Ver­ständ­nis des Begriffs „übri­ge Steu­ern” wird auch durch die Sys­te­ma­tik des Grund­ge­set­zes gestützt. Abwei­chend von der sons­ti­gen Glie­de­rung nach Orga­nen und Funk­tio­nen ist die Finanz­ver­fas­sung als Quer­schnitts­ma­te­rie in einem eige­nen Abschnitt (X.) über­grei­fend gere­gelt. Dies zeigt, dass der Ver­fas­sungs­ge­ber den Anspruch hat­te, die Mate­rie in die­sem Abschnitt ein­heit­lich und abschlie­ßend zu regeln. Eine ent­spre­chen­de Inten­ti­on des Finanz­re­form­ge­set­zes vom 12.05.1969 (Ein­und­zwan­zigs­tes Gesetz zur Ände­rung des Grund­ge­set­zes, Finanz­re­form­ge­setz vom 12.05.196943) lässt sich dem damals neu in das Grund­ge­setz auf­ge­nom­me­nen Art. 105 Abs. 2a GG ent­neh­men, der als lex spe­cia­lis und Bereichs­aus­nah­me zu Art. 105 Abs. 2 GG kon­zi­piert ist. Vor die­sem Hin­ter­grund muss Art. 105 GG als abschlie­ßen­de Rege­lung der Gesetz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen für das mate­ri­el­le Steu­er­recht begrif­fen wer­den162.

Dies steht auch nicht im Wider­spruch zur Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts, soweit die­ses in meh­re­ren Ent­schei­dun­gen ein all­ge­mei­nes Abga­ben­er­fin­dungs­recht des Staa­tes ver­neint hat163. Die­se Ent­schei­dun­gen betra­fen aus­schließ­lich nicht­steu­er­li­che Abga­ben164. Nur in die­sem Kon­text – als Aus­schluss einer belie­bi­gen Erfin­dung von außer­steu­er­li­chen Abga­ben, ins­be­son­de­re Son­der­ab­ga­ben – machen die Hin­wei­se auf den „nume­rus clau­sus” der Leis­tungs­pflich­ten der Art. 105 f. GG165 und die „For­men­klar­heit und For­men­bin­dung„166 der Finanz­ver­fas­sung Sinn. Soweit die Recht­spre­chung eine Ein­nah­me­n­er­schlie­ßung „außer­halb des von der Finanz­ver­fas­sung erfass­ten Bereichs” abge­lehnt hat167, bezog sich dies durch­gän­gig auf nicht­steu­er­li­che Abga­ben, die dem Régime der Art. 105 ff. GG gera­de nicht unter­fal­len soll­ten. Das betraf unter ande­rem eine Berufs­aus­bil­dungs­ab­ga­be zur För­de­rung des Ange­bots an Aus­bil­dungs­plät­zen168, eine rück­zahl­ba­re Abga­be zur Woh­nungs­bau­för­de­rung169, eine Abschöp­fungs­ab­ga­be zur Rück­ab­wick­lung fehl­ge­lei­te­ter Sub­ven­tio­nen170, Ent­gel­te für Was­ser­ent­nah­men171, Rück­mel­de­ge­büh­ren an Uni­ver­si­tä­ten172, eine Abga­be zur Finan­zie­rung von Aus­bil­dungs­ver­gü­tun­gen in der Alten­pfle­ge173, eine Abga­be zur Finan­zie­rung der Kos­ten staat­li­cher Abfall­rück­füh­rung174, eine Abga­be von Unter­neh­men der Land- und Ernäh­rungs­wirt­schaft nach dem Absatz­fonds­ge­setz175 und eine Son­der­ab­ga­be zur Holz­ab­satz­för­de­rung176. Die hier­bei ange­leg­ten stren­gen Maß­stä­be hat das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt des­halb mit dem Hin­weis auf die Begren­zungs­funk­ti­on der Finanz­ver­fas­sung gerecht­fer­tigt177, um eine Erwei­te­rung der Abga­ben­be­las­tung der Bür­ger unter Rück­griff auf die all­ge­mei­nen Sach­kom­pe­ten­zen der Art. 70 ff. GG unter Umge­hung der Finanz­ver­fas­sung zu ver­hin­dern. Dar­um geht es hier jedoch gera­de nicht.

Auch Sinn und Zweck der Finanz­ver­fas­sung spre­chen für die Aner­ken­nung einer kon­kur­rie­ren­den Steu­er­er­fin­dungs­kom­pe­tenz nach Art. 105 Abs. 2 GG.

Ziel der Finanz­ver­fas­sung ist es, die finan­zi­el­len Grund­la­gen für eine wirk­sa­me Erfül­lung der öffent­li­chen Auf­ga­ben in Bund, Län­dern und Gemein­den zu schaf­fen. Im Rah­men der Finanz­re­form des Jah­res 1969 und ihrem Leit­ge­dan­ken eines koope­ra­ti­ven Föde­ra­lis­mus soll­te der grund­ge­setz­li­chen Ver­pflich­tung zur Wah­rung der Rechts- und Wirt­schafts­ein­heit sowie zur För­de­rung der Ein­heit­lich­keit der Lebens­ver­hält­nis­se im Bun­des­ge­biet durch annä­hernd gleich­mä­ßi­ge öffent­li­che Leis­tun­gen, eine gleich­mä­ßi­ge Steu­er­be­las­tung im Bun­des­staat und durch die Ver­hin­de­rung von Wett­be­werbs­ver­zer­run­gen durch regio­nal abwei­chen­de Steu­er­re­ge­lun­gen und unein­heit­li­che Steu­er­be­las­tung Rech­nung getra­gen wer­den178. Zur Errei­chung die­ses Ziels wur­de dem Bund in Art. 105 GG eine weit­ge­hen­de kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bungs­be­fug­nis auf dem Gebiet der Steu­ern ein­ge­räumt. Dabei ging der ver­fas­sungs­än­dern­de Gesetz­ge­ber davon aus, dass mit den in Art. 105 Abs. 2 GG auf­ge­führ­ten Steu­er­ar­ten alle denk­ba­ren Steu­ern erfasst sind, deren ein­heit­li­che Gestal­tung für die Wah­rung der Rechts- und Wirt­schafts­ein­heit erfor­der­lich sein könn­te179.

Die mit dem Finanz­re­form­ge­setz vom 12.05.196943 ein­her­ge­hen­de Ablö­sung der ursprüng­lich abschlie­ßen­den, das heißt enu­me­ra­ti­ven Fest­le­gung der Steu­er­ge­setz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen des Bun­des wur­de als erfor­der­lich betrach­tet, um das Steu­er­sys­tem anpas­sen und fort­ent­wi­ckeln zu kön­nen, ohne dass es dafür stets einer Ver­fas­sungs­än­de­rung bedarf. Durch die­se Fle­xi­bi­li­sie­rung soll­te einem Erstar­ren des Rege­lungs­ge­fü­ges im gegen­stands­not­wen­dig dyna­mi­schen Feld des Steu­er­rechts vor­ge­beugt wer­den180.

Zwar soll­te mit dem Finanz­re­form­ge­setz vom 12.05.196943 auch ein dau­er­haf­tes und über­schau­bar gestal­te­tes Steu­er­ver­tei­lungs­sys­tem geschaf­fen wer­den, das ent­spre­chend der finan­zi­el­len Bedeu­tung der Auf­ga­ben das Ver­hält­nis zwi­schen Steu­er­be­darf und Steu­er­ein­nah­men bei Bund und Län­dern mög­lichst im Zustand des Gleich­ge­wichts erhält181 und unnö­ti­ge Aus­ein­an­der­set­zun­gen zwi­schen Bund und Län­dern zu ver­mei­den hilft182. Eine Ver­stei­ne­rung der Steu­er­quel­len war jedoch nicht beab­sich­tigt und ist – wie nicht zuletzt die deut­li­che Aus­wei­tung der Son­der­ab­ga­ben aller Art zeigt – auch gar nicht mög­lich. Die Begrün­dung des Finanz­re­form­ge­set­zes vom 12.05.1969 bekennt sich aus­drück­lich dazu, dass Ziel der Reform eine beweg­li­che Anpas­sung der Steu­er­ver­tei­lung an die wech­seln­den Finanz­be­dürf­nis­se der ver­schie­de­nen Auf­ga­ben­trä­ger (Bund, Län­der und Gemein­den) im Rah­men einer vor­aus­schau­en­den, in sich abge­wo­ge­nen Gesamt­pla­nung ist183.

Die vom ver­fas­sungs­än­dern­den Gesetz­ge­ber ange­streb­te Fle­xi­bi­li­tät wür­de durch eine Begren­zung der Steu­er­ge­setz­ge­bungs­be­fug­nis­se auf die in Art. 106 GG genann­ten Steu­er­ar­ten ver­fehlt. Umge­kehrt ver­mag sie – wie nicht zuletzt der vor­lie­gen­de Fall und die Über­le­gun­gen das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit zum „klei­nen Steu­er­er­fin­dungs­recht” oder der Streit um die Ver­tei­lung der UMTS-Lizen­zen184 zei­gen – auch kei­ne nach­hal­ti­gen und dau­er­haf­ten Ver­hält­nis­se sicher­zu­stel­len. Aus­ein­an­der­set­zun­gen über die Reich­wei­te von Gesetz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen im Bereich der kon­kur­rie­ren­den Gesetz­ge­bung sind im Übri­gen sys­tem­im­ma­nent und kei­nes­wegs auf den Bereich der Steu­ern beschränkt. Das damit ver­bun­de­ne Kon­flikt­po­ten­zi­al wird zudem durch das Erfor­der­nis einer Zustim­mung des Bun­des­ra­tes ent­schärft. Das gilt auch für den per­hor­res­zier­ten „Wett­lauf der Steu­er­er­fin­dun­gen„185, dem dar­über hin­aus der Vor­rang der Ver­fas­sung ent­ge­gen­steht.

Schließ­lich spricht die Ent­ste­hungs­ge­schich­te der Art. 105 f. GG eher für die hier ver­tre­te­ne Inter­pre­ta­ti­on. In der ursprüng­li­chen Fas­sung des Grund­ge­set­zes vom 23.05.1949 waren die Gegen­stän­de der kon­kur­rie­ren­den Steu­er­ge­setz­ge­bungs­kom­pe­tenz des Bun­des in Art. 105 Abs. 2 GG noch enu­me­ra­tiv auf­ge­lis­tet. Für die­se alte Rechts­la­ge vor dem Finanz­re­form­ge­setz vom 12.05.1969 hat­te das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt ein Steu­er­er­fin­dungs­recht der Län­der aus Art. 70 GG aus­drück­lich aner­kannt und sich damit bereits gegen die Vor­stel­lung von einer abschlie­ßen­den Natur der Finanz­ver­fas­sung aus­ge­spro­chen186. Die Auf­zäh­lung mög­li­cher Steu­er­ar­ten in Art. 105 Abs. 2 GG wur­de gera­de nicht als abschlie­ßend ver­stan­den, die The­se von der Voll­stän­dig­keit des Steu­er­ka­ta­lo­ges ver­wor­fen187.

Dar­an hat sich durch das Finanz­re­form­ge­setz vom 12.05.196943 nichts Grund­le­gen­des geän­dert. Zwar wur­de durch die­ses Gesetz die zuvor bestehen­de Beschrän­kung der Gesetz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen des Bun­des in Art. 105 Abs. 2 GG auf bestimm­te Steu­er­ar­ten auf­ge­ho­ben. Damit soll­te ins­be­son­de­re die bis dahin umstrit­te­ne Zustän­dig­keit des Bun­des für das all­ge­mei­ne Steu­er­recht ein­deu­tig fest­ge­legt wer­den188, wobei der ver­fas­sungs­än­dern­de Gesetz­ge­ber davon aus­ging, dass es sach­lich nicht begrün­det sei, die Gesetz­ge­bung des Bun­des auf bestimm­te Steu­er­ka­te­go­ri­en zu beschrän­ken. Für die Not­wen­dig­keit bun­des­ein­heit­li­cher Gesetz­ge­bung könn­ten nur die Vor­aus­set­zun­gen des Art. 72 Abs. 2 GG maß­geb­lich sein189.

Das schon zuvor aner­kann­te Steu­er­er­fin­dungs­recht der Län­der soll­te durch die Neu­fas­sung des Art. 105 Abs. 2 GG jedoch nicht besei­tigt oder beschränkt wer­den. Viel­mehr wur­de des­sen Fort­be­stand aus­drück­lich betont190.

Soweit die Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit dem­ge­gen­über dar­auf ver­weist, der ver­fas­sungs­än­dern­de Gesetz­ge­ber sei mög­li­cher­wei­se bereits bei Erlass des Finanz­ver­fas­sungs­ge­set­zes vom 23.12 195553 der Auf­fas­sung gewe­sen, dass den Län­dern ein all­ge­mei­nes Steu­er­er­fin­dungs­recht nicht zuste­he, ver­mag dies nicht zu über­zeu­gen. Zwar fin­det sich in der dama­li­gen Geset­zes­be­grün­dung die von das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit zitier­te Fest­stel­lung, die ver­fas­sungs­po­li­ti­sche Bedeu­tung, die das Grund­ge­setz der Ver­tei­lung der Steu­er­ertrags­ho­heit bei­mes­se, las­se es nicht zu, die Zutei­lung der Ein­nah­men aus künf­ti­gen Steu­ern dem ein­fa­chen Bun­des­ge­setz­ge­ber zu über­las­sen. Damit wur­de aller­dings ledig­lich die – spä­ter nicht wei­ter­ver­folg­te – For­de­rung begrün­det, dass das Finanz­aus­gleichs­ge­setz nach Art. 107 GG auch die Grund­sät­ze über die Ver­tei­lung sol­cher Steu­ern nor­mie­ren soll­te, die nach sei­ner Ver­ab­schie­dung neu ein­ge­führt wer­den191. Inso­weit setzt die zitier­te Pas­sa­ge die Mög­lich­keit der Ein­füh­rung neu­er Steu­ern und damit den Bestand eines Steu­er­er­fin­dungs­rechts gera­de vor­aus. Nichts ande­res ergibt sich auch aus dem Hin­weis das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit auf die Bera­tun­gen des Finanz­aus­schus­ses zum Ent­wurf eines Mine­ral­öl- und Brannt­wein­steu­er-Ände­rungs­ge­set­zes 1981. Die dor­ti­ge Fest­stel­lung, dass dem Bund ein Steu­er­er­fin­dungs­recht hin­sicht­lich des Ver­brauch­steu­er­be­griffs des Art. 106 GG zuste­he192, schließt den Bestand sons­ti­ger Steu­er­er­fin­dungs­rech­te von Bund und Län­dern nicht aus.

Mit der Finanz­re­form 1969 soll­te dem Bund die kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bungs­zu­stän­dig­keit zuge­wie­sen wer­den, soweit eine von den Län­dern „erfun­de­ne” Steu­er wegen der Ein­heit­lich­keit der Lebens­ver­hält­nis­se bun­des­ein­heit­lich gere­gelt wer­den muss193. Dies wird durch die Erklä­rung des Rechts­aus­schus­ses des Deut­schen Bun­des­ta­ges bei der unver­än­der­ten Über­nah­me der im Regie­rungs­ent­wurf ent­hal­te­nen Fas­sung des Art. 105 Abs. 2 GG bestä­tigt, dass „eine umfas­sen­de Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz des Bun­des im Inter­es­se der Gleich­mä­ßig­keit der Besteue­rung und einer wei­te­ren Ver­ein­heit­li­chung des Steu­er­rechts not­wen­dig ist” und dass „der Bund grund­sätz­lich für alle Steu­ern das kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bungs­recht besitzt„194. Dar­aus lässt sich der gesetz­ge­be­ri­sche Wil­le ent­neh­men, nicht nur das Steu­er­er­fin­dungs­recht der Län­der nicht in Fra­ge zu stel­len, son­dern auch dem Bund mit der Auf­fang­klau­sel des Art. 105 Abs. 2 GG die Erschlie­ßung neu­er Steu­er­ar­ten grund­sätz­lich zu erlau­ben.

Die­ses Ver­ständ­nis fin­det sich auch in der Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts. In einem Beschluss vom 12.10.1978 zur lan­des­ge­setz­li­chen Rege­lung einer neu­en, als Steu­er ein­ge­ord­ne­ten Abga­ben­art, hat die­ser eine kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz aus Art. 105 Abs. 2 in Ver­bin­dung mit Art. 72 Abs. 1 GG abge­lei­tet, ohne die Abga­ben­re­ge­lung einer der in Art. 106 GG aus­drück­lich auf­ge­führ­ten Steu­er­ty­pen zuord­nen zu kön­nen oder auf die­se Bestim­mung auch nur Bezug zu neh­men195. Die schles­wig-hol­stei­ni­sche Abga­be wegen Ände­rung der Gemein­de­ver­hält­nis­se hat­te inso­weit Bestand196.

Die „Steu­er­er­fin­dungs­be­fug­nis” nach Art. 105 GG wird nicht durch Art. 106 GG ein­ge­schränkt. Zum Gegen­stand der Steu­er­ge­setz­ge­bung gehört – vor­be­halt­lich der Vor­ga­ben von Art. 106 GG – auch die Zuwei­sung der Steu­er­ertrags­ho­heit.

GG unter­schei­det sich in sei­ner Funk­ti­on grund­le­gend von Art. 106 GG. Wäh­rend Art. 105 GG die Gesetz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen im Bereich des Steu­er­rechts zuord­net, dient Art. 106 GG der Ver­tei­lung des gesamt­staat­li­chen Steu­er­auf­kom­mens zwi­schen Bund, Län­dern und Gemein­den. War­um die Ver­tei­lung des Auf­kom­mens der in Art. 106 GG auf­ge­führ­ten Steu­ern und Steu­er­ar­ten zu einer Beschnei­dung der Rege­lungs­kom­pe­ten­zen des Steu­er­ge­setz­ge­bers gemäß Art. 105 GG füh­ren soll, erschließt sich ange­sichts der unter­schied­li­chen Rege­lungs­ge­gen­stän­de bei­der Vor­schrif­ten nicht.

Wür­de man die Ver­tei­lung der Steu­er­ge­setz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen in Art. 105 GG nur auf die in Art. 106 GG auf­ge­führ­ten Steu­ern bezie­hen, käme die­ser Vor­schrift eine Begren­zungs- und Garan­tie­funk­ti­on in dem Sin­ne zu, dass ande­re Steu­ern nicht erho­ben wer­den könn­ten197. Dies wider­sprä­che – wie dar­ge­legt – nicht nur dem Wil­len des ver­fas­sungs­än­dern­den Gesetz­ge­bers, der das „Steu­er­er­fin­dungs­recht” der Län­der mit dem Finanz­re­form­ge­setz vom 12.05.1969 aus­drück­lich bestä­tigt hat, son­dern auch der Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts198. Es wider­sprä­che aber auch der Staats­pra­xis, weil der Kata­log des Art. 106 GG selbst bei wei­ter Aus­le­gung der dort ver­wen­de­ten Begrif­fe nicht sämt­li­che denk­ba­ren Steu­ern und Steu­er­ar­ten erfasst199. Eine Begren­zung des gesam­ten Steu­er­we­sens auf die vom Ver­fas­sungs­ge­ber vor­ge­fun­de­nen und in Art. 106 GG nie­der­ge­leg­ten Steu­er­ar­ten ist dem Sys­tem der Finanz­ver­fas­sung fremd200.

Es kann auch nicht davon aus­ge­gan­gen wer­den, dass der ver­fas­sungs­än­dern­de Gesetz­ge­ber mit der Neu­re­ge­lung des Art. 106 GG zugleich eine Beschnei­dung zumin­dest der Steu­er­ge­setz­ge­bungs­kom­pe­ten­zen von Bund und Län­dern ange­strebt hat. Ziel der Neu­re­ge­lung des Art. 106 GG war viel­mehr, vor allem durch die Ein­be­zie­hung der Umsatz­steu­er in die Ver­bund­mas­se und die gleich­mä­ßi­ge Auf­tei­lung von Ein­kom­mens- und Umsatz­steu­er einen umfas­sen­den Steu­er­ver­bund zu errei­chen, so dass die unter­schied­li­che Ent­wick­lung des Auf­kom­mens die­ser Steu­ern nicht zu ein­sei­ti­gen Begüns­ti­gun­gen oder Belas­tun­gen des Bun­des oder der Län­der führt201. Damit soll­te eine Befrie­dung der Finanz­be­zie­hun­gen zwi­schen Bund und Län­dern erreicht und die Grund­la­ge für ein dau­er­haf­tes und über­schau­ba­res Steu­er­sys­tem geschaf­fen wer­den, das eine beweg­li­che Anpas­sung der Steu­er­ver­tei­lung an die wech­seln­den Finanz­be­dürf­nis­se von Bund, Län­dern und Gemein­den ermög­li­chen soll­te202. Ein­schrän­kun­gen der Gesetz­ge­bungs­zu­stän­dig­kei­ten hin­sicht­lich der Ein­füh­rung neu­er, bezie­hungs­wei­se der Abschaf­fung oder Ände­rung bestehen­der Steu­ern waren hin­ge­gen nicht Gegen­stand der Rege­lung des Art. 106 GG.

Die Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit betont dem­ge­gen­über die vom ver­fas­sungs­än­dern­den Gesetz­ge­ber ange­streb­te Befrie­dungs­funk­ti­on der Finanz­ver­fas­sung als Ziel der Finanz­re­form 1969. Sie set­ze vor­aus, dass Ver­schie­bun­gen im Steu­er­auf­kom­men unter­blie­ben und das Ver­hält­nis zwi­schen Steu­er­be­darf und Steu­er­ein­nah­men bei Bund und Län­dern mög­lichst im Zustand des Gleich­ge­wichts erhal­ten blie­be.

Dies lässt frei­lich bereits außer Betracht, dass schon die Inan­spruch­nah­me der unstrei­tig bestehen­den Rege­lungs­kom­pe­ten­zen des Bun­des und der Län­der hin­sicht­lich der in Art. 106 GG auf­ge­führ­ten Steu­ern zu wesent­li­chen Ver­schie­bun­gen im Steu­er­auf­kom­men und der Steu­er­ver­tei­lung zwi­schen Bund und Län­dern füh­ren kann. Zwar legt Art. 106 GG wesent­li­che Steu­er­ar­ten fest, inner­halb die­ser jedoch weder die Anzahl der Steu­ern noch deren Gestal­tung und Höhe, so dass die Vor­stel­lung von einem sta­bi­len und aus­ge­wo­ge­nen, ver­fas­sungs­kräf­tig ver­an­ker­ten Ver­tei­lungs­sys­tem nicht über­zeugt203. Dass dem Steu­er­ge­setz­ge­ber bezüg­lich der in Art. 106 GG genann­ten Steu­er­ar­ten eine sehr weit­rei­chen­de Gestal­tungs­frei­heit ver­bleibt, gesteht die Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit aus­drück­lich zu. Dies ist aber mit der Vor­stel­lung, Art. 106 GG gewähr­leis­te eine dau­er­haf­te und gleich­ge­wich­ti­ge Steu­er­ver­tei­lung zwi­schen Bund und Län­dern, nicht ver­ein­bar.

Auch der ver­fas­sungs­än­dern­de Gesetz­ge­ber ging erkenn­bar nicht davon aus, dass mit der Neu­re­ge­lung der Art. 105 und Art. 106 GG ein abschlie­ßen­des Sys­tem der Steu­er­ver­tei­lung geschaf­fen wer­den konn­te, das ein­fach­ge­setz­li­cher Nach­jus­tie­run­gen weder bedarf noch zugäng­lich ist. Ange­strebt war viel­mehr eine Reform, die eine beweg­li­che Anpas­sung der Steu­er­ver­tei­lung an die wech­seln­den Finanz­be­dürf­nis­se der ver­schie­de­nen Auf­ga­ben­trä­ger ermög­li­chen soll­te202. Dabei stellt sich das bei der Ver­tei­lung der Umsatz­steu­er­an­tei­le zwi­schen Bund und Län­dern nach Art. 106 Abs. 3 Satz 3 und Satz 4 GG ange­wand­te Deckungs­quo­ten­ver­fah­ren als „fle­xi­bles Ele­ment des Steu­er­ver­tei­lungs­sys­tems„204 dar, auf des­sen Grund­la­ge den in den jewei­li­gen Haus­hal­ten ver­an­schlag­ten Ein­nah­men und Aus­ga­ben durch Aus­gleichs­an­sprü­che und ‑ver­pflich­tun­gen Rech­nung getra­gen wer­den soll. Zeich­net sich das von Art. 106 GG geschaf­fe­ne Sys­tem der Ertrags­ver­tei­lung somit gera­de durch das Feh­len fes­ter Ver­tei­lungs­er­geb­nis­se aus, so steht auch bei Hin­zu­tre­ten neu­er Steu­er­ar­ten und ‑erträ­ge nicht die Ent­ste­hung von ver­fas­sungs­recht­lich nicht gewoll­ten und nicht kor­ri­gier­ba­ren Ertrags­un­gleich­ge­wich­ten zu befürch­ten. Im Fal­le der­ar­ti­ger Ver­schie­bun­gen im Steu­er­auf­kom­men ist viel­mehr eine Neu­be­stim­mung der Umsatz­steu­er­an­tei­le nach Maß­ga­be des Art. 106 Abs. 3 Satz 3 und Satz 4, Abs. 4 GG vor­zu­neh­men205. War­um dies „kei­ne ange­mes­se­ne Lösung” dar­stel­len soll, ist nicht ersicht­lich, da es sich inso­weit um einen im Kern jus­ti­zia­blen Anspruch von Bund und Län­dern han­delt.

Hin­zu kommt, dass das Zustim­mungs­er­for­der­nis des Bun­des­ra­tes einen ein­sei­ti­gen und nicht abge­stimm­ten Zugriff des Bun­des auf das Steu­er­auf­kom­men eben­so ver­hin­dern dürf­te wie einen „Wett­lauf der Steu­er­er­fin­dun­gen„185. Dabei kann auch nicht auf eine die ein­sei­ti­ge Durch­set­zung von Bun­des­in­ter­es­sen ermög­li­chen­de Unter­schied­lich­keit der Län­der­in­ter­es­sen ver­wie­sen wer­den; viel­mehr ist davon aus­zu­ge­hen, dass bei der Ein­füh­rung neu­er Steu­ern durch den Bund ein im föde­ra­len Kon­text sonst nicht selbst­ver­ständ­li­cher Gleich­klang der Lan­des­in­ter­es­sen vor­liegt.

Von Art. 105 GG gedeckt ist – soweit ihr wegen des Vor­rangs der Ver­fas­sung Art. 106 GG nicht ent­ge­gen­steht – auch die Zuwei­sung der Ertrags­ho­heit206. Dem inso­weit bestehen­den Rege­lungs­be­darf kann nicht nur durch den ver­fas­sungs­än­dern­den Gesetz­ge­ber ent­spro­chen wer­den207, son­dern auch durch den ein­fa­chen Gesetz­ge­ber.

Dass die Zustän­dig­keit des Steu­er­ge­setz­ge­bers nicht auch die Rege­lung der Ertrags­ver­tei­lung beinhal­ten soll, ist nicht nach­voll­zieh­bar. Neben der Rege­lung von Steu­er­tat­be­stand, Steu­er­schuld­ner und Steu­er­ta­rif ist auch die Bestim­mung des Steu­er­gläu­bi­gers und des Ertrags­zu­stän­di­gen ein unver­zicht­ba­rer Bestand­teil steu­er­recht­li­cher Rege­lun­gen. Die ein­schlä­gi­gen Rege­lun­gen mögen durch höher- oder vor­ran­gi­ges Recht gebro­chen oder über­la­gert wer­den; an ihrer Zuord­nung zum Steu­er­recht ändert dies jedoch nichts. Dem lässt sich nicht ent­ge­gen­hal­ten, dass der ver­fas­sungs­än­dern­de Gesetz­ge­ber bereits bei der Finanz­re­form 1955 die Rege­lung der Ertrags­ver­tei­lung dem ver­fas­sungs­än­dern­den Gesetz­ge­ber habe vor­be­hal­ten wol­len, denn die damals ange­streb­te Rege­lung einer Ver­tei­lung der Erträ­ge künf­tig neu ein­ge­führ­ter Steu­ern im Rah­men von Art. 107 GG wur­de nicht wei­ter­ver­folgt.

Eben­so wenig ver­mag der Hin­weis zu über­zeu­gen, dass der ein­fa­che Gesetz­ge­ber kei­nen Zugriff auf das Ertrags­ver­tei­lungs­sys­tem des Art. 106 GG habe. Aus dem Bestand ver­fas­sungs­recht­li­cher Ertrags­ver­tei­lungs­re­ge­lun­gen für bestimm­te Steu­ern kann nicht auf den Bestand eines Ver­fas­sungs­vor­be­hal­tes für die Ertrags­ver­tei­lung dort nicht erfass­ter Steu­ern geschlos­sen wer­den; Art. 106 GG ist viel­mehr als ver­fas­sungs­kräf­ti­ge Spe­zi­al­re­ge­lung für die Ertrags­ver­tei­lung der dort auf­ge­führ­ten Steu­er­ar­ten ein­zu­ord­nen, steht einer ein­fach­ge­setz­li­chen Fest­le­gung der Auf­kom­mens­ver­tei­lung der übri­gen Steu­ern durch den jewei­li­gen Steu­er­ge­setz­ge­ber aber auf­grund sei­nes nicht abschlie­ßen­den Cha­rak­ters nicht ent­ge­gen. Dafür spricht nicht zuletzt, dass Art. 106 Abs. 3 Satz 3 und Abs. 4 GG selbst einen Rege­lungs­auf­trag an den ein­fa­chen Gesetz­ge­ber nach Maß­ga­be der Grund­sät­ze des Art. 106 Abs. 3 Satz 4 GG ent­hält.

Der ein­fa­che Gesetz­ge­ber kann bei Ein­füh­rung einer neu­en, nicht dem Kata­log des Art. 106 GG unter­fal­len­den Steu­er somit auch über deren Ertrags­zu­wei­sung ent­schei­den. Zwi­schen Steu­er­ge­setz­ge­bung und Ertrags­zu­wei­sung besteht ein so enger sach­li­cher Zusam­men­hang, dass eine Mate­rie sinn­vol­ler­wei­se nicht ohne die ande­re gere­gelt wer­den kann. Die Ertrags­ho­heit ist der gesetz­li­chen Inan­spruch­nah­me einer Steu­er­quel­le daher im Grun­de imma­nent208. Die Zuord­nung der Ertrags­ver­tei­lung als inte­gra­ler Teil der Steu­er­ge­setz­ge­bungs­kom­pe­tenz trägt der Ein­heit der Finanz­ver­fas­sung Rech­nung und erüb­rigt den sys­tem­wid­ri­gen Rück­griff auf die all­ge­mei­nen Kom­pe­tenz­ver­tei­lungs­re­geln der Art. 30, Art. 70 GG209.

Dass es dabei gege­be­nen­falls zu einem Aus­ein­an­der­fal­len von Gesetz­ge­bungs- und Ertrags­ho­heit kom­men kann, ist in Art. 105 GG ange­legt und fin­det sich auch in ande­ren Berei­chen210. Selbst in den Fäl­len einer voll­stän­di­gen Ertrags­zu­wei­sung an die Län­der, wie bei der Ver­mö­gens- (Art. 106 Abs. 2 Nr. 1 GG), Erb­schafts- (Art. 106 Abs. 2 Nr. 2 GG) oder Bier­steu­er (Art. 106 Abs. 2 Nr. 4 GG) sieht das Grund­ge­setz vor, dass die Belas­tungs­ent­schei­dung vom Bund getrof­fen wird, weil nur der Bund die Ein­heit­lich­keit der Lebens­ver­hält­nis­se in ganz Deutsch­land garan­tie­ren kann. Nur er kann und muss – etwa über sei­ne Gesetz­ge­bungs­be­fug­nis­se nach Art. 106 Abs. 3 Satz 3, Abs. 4 Satz 1, Abs. 5 Satz 2 GG oder den Bund-Län­der-Finanz­aus­gleich gemäß Art. 107 GG – auf Ver­schie­bun­gen im Ver­hält­nis der Ein­nah­men und Aus­ga­ben des Bun­des und der Län­der reagie­ren211.

Auch die zur Begrün­dung einer Beschrän­kung der Gesetz­ge­bungs­be­fug­nis­se gemäß Art. 105 Abs. 2 GG gel­tend gemach­te Vor­stel­lung von der indi­vi­du­al­schüt­zen­den Garan­tie­funk­ti­on der Finanz­ver­fas­sung fin­det in Wort­laut, Sys­te­ma­tik, Telos und Ent­ste­hungs­ge­schich­te der Art. 105 f. GG kei­ne Stüt­ze. Letzt­lich han­delt es sich dabei um eine Zweck­schöp­fung, die einen unbe­grenz­ten Steu­er­zu­griff des Staa­tes auf grund­recht­lich geschütz­te Inter­es­sen der Steu­er­pflich­ti­gen ver­mei­den und die Schwie­rig­kei­ten, die mate­ri­el­len Grund­rech­te inso­weit zu ent­fal­ten212, kom­pen­sie­ren soll. Bei Art. 105 und Art. 106 GG han­delt es sich jedoch um staats­or­ga­ni­sa­ti­ons­recht­li­che Rege­lun­gen ohne eige­nen mate­ri­el­len Gehalt213. Einen Schutz vor über­mä­ßi­ger Steu­er­be­las­tung des Bür­gers könn­ten die­se Bestim­mun­gen schon des­halb nur ein­ge­schränkt bie­ten, weil sie zum einen kei­ne Ober­gren­zen für die Sät­ze der auf­ge­führ­ten Steu­ern ent­hal­ten, zum ande­ren durch die Ver­wen­dung weit gefass­ter Begrif­fe in Art. 106 GG (z.B. „Ver­brauch­steu­ern”) aber auch kei­ne effek­ti­ve Begren­zungs­wir­kung ent­fal­ten. Art. 106 GG begrenzt weder die Zahl der Steu­ern im Rah­men der dort auf­ge­führ­ten Steu­er­ty­pen, noch die Höhe der Steu­er­sät­ze oder der dadurch ver­ur­sach­ten Gesamt­be­las­tung. Die Rege­lung zielt zudem nicht auf eine indi­vi­du­al­schüt­zen­de Beschrän­kung des Zugriffs des Steu­er­ge­setz­ge­bers auf die finan­zi­el­len Res­sour­cen des Bür­gers, son­dern auf die Ver­tei­lung staat­li­cher Ein­nah­men. Effek­ti­ven Belas­tungs­schutz für den Bür­ger kann die­se Finanz­ver­tei­lungs­re­ge­lung nicht gewäh­ren214.

Die­sem Ver­ständ­nis ent­spricht auch die in der Recht­spre­chung beid­as Bun­des­ver­fas­sungs­ge­rich­te unum­strit­te­ne Inter­pre­ta­ti­on der all­ge­mei­nen Kom­pe­tenz­re­geln der Art. 73 f. GG. Auch dort wird der Schutz des Bür­gers vor zu weit­ge­hen­den gesetz­ge­be­ri­schen Ein­grif­fen nicht im Wege der restrik­ti­ven Aus­le­gung von Kom­pe­tenz­nor­men, son­dern durch die pro­ze­du­ra­len und mate­ri­el­len Garan­tie­ge­hal­te der Grund­rech­te sicher­ge­stellt215. So bedarf etwa jede Steu­er im Hin­blick auf die mate­ri­el­len Gewähr­leis­tun­gen der Grund­rech­te (ins­be­son­de­re Art. 3 Abs. 1; Art. 12; Art. 14; Art. 2 Abs. 1 GG) der Recht­fer­ti­gung.

Die­se ver­fas­sungs­recht­li­chen Vor­ga­ben ent­fal­ten Steue­rungs- und Kon­troll­funk­ti­on, hegen den Steu­er­ge­setz­ge­ber im Hin­blick auf Steu­er­er­fin­dun­gen ein und gewähr­leis­ten dadurch den Schutz der Bür­ger vor über­mä­ßi­ger Abga­ben­be­las­tung. Jede Steu­er muss nicht nur den for­ma­len Anfor­de­run­gen des Grund­ge­set­zes (Gesetz­mä­ßig­keit und Bestimmt­heit) genü­gen, son­dern auch und gera­de den mate­ri­el­len Maß­stä­ben der Grund­rech­te. Dazu gehö­ren ins­be­son­de­re die Prin­zi­pi­en der Leis­tungs­fä­hig­keit216, der Fol­ge­rich­tig­keit217, der Las­ten­gleich­heit218, des Schut­zes des Exis­tenz­mi­ni­mums219, des Ver­bots der Benach­tei­li­gung von Ehe und Fami­lie220, des Ver­bots der Erdros­se­lungs­steu­er221 und der eigen­tums­scho­nen­den Besteue­rung222. Die hier­durch dem steu­er­er­fin­den­den Gesetz­ge­ber auf­er­leg­ten Gren­zen unter­lie­gen der Über­prü­fung durch das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt und sind im Ergeb­nis auch wir­kungs­vol­ler als die ver­meint­li­che Schutz- und Garan­tie­funk­ti­on der Art. 105 f. GG.

Der Vor­rang der Ver­fas­sung bin­det den Steu­er­ge­setz­ge­ber schließ­lich an die Rege­lun­gen über die Auf­tei­lung des Steu­er­ertrags in Art. 106 GG. Danach ist ihm die Ent­schei­dung über die Ertrags­ver­tei­lung für die in Art. 106 GG auf­ge­führ­ten, bei wei­tem bedeut­sams­ten Steu­er­ar­ten ent­zo­gen.

Die Inan­spruch­nah­me der kon­kur­rie­ren­den Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz zur Ein­füh­rung neu­er Steu­ern durch den Bund erfor­dert jedoch nach Art. 105 Abs. 3 GG die Zustim­mung des Bun­des­ra­tes, wenn er mit der Erschlie­ßung der neu­en Steu­er­quel­le zugleich die Ertrags­ho­heit in Anspruch nimmt. Der schein­bar auf den Län­dern oder den Gemein­den (Gemein­de­ver­bän­den) bereits zuflie­ßen­de Steu­ern begrenz­te Wort­laut des Art. 105 Abs. 3 GG erweist sich inso­weit als zu eng.

Zwar knüpft der Wort­laut des Art. 105 Abs. 3 GG die Zustim­mungs­pflicht des Bun­des­ra­tes an die Vor­aus­set­zung, dass das Steu­er­auf­kom­men ganz oder zum Teil den Län­dern oder den Gemein­den (Gemein­de­ver­bän­den) zufließt. Das kann so ver­stan­den wer­den, dass die Norm ein bestehen­des Steu­er­auf­kom­men vor­aus­setzt. Sie wür­de dann – jen­seits des Art. 106 GG – nur auf sol­che Fäl­le Anwen­dung fin­den, in denen die Län­der, wie etwa bei der Abga­be wegen Ände­rung der Gemein­de­ver­hält­nis­se in Schles­wig-Hol­stein, bereits von ihrer „Steu­er­er­fin­dungs­kom­pe­tenz” Gebrauch gemacht haben, nicht hin­ge­gen auf neu ein­zu­füh­ren­de Steu­ern, die eine Auf­kom­mens­zu­wei­sung aus­schließ­lich an den Bund vor­se­hen. Ein sol­ches Ver­ständ­nis ist jedoch nicht zwin­gend. Viel­mehr kann Art. 105 Abs. 3 GG auch so ver­stan­den wer­den, dass er den Län­dern poten­ti­ell – das heißt vor­be­halt­lich einer bun­des­ge­setz­li­chen Inter­ven­ti­on gemäß Art. 72 Abs. 1 und Abs. 2 GG – zuste­hen­de Steu­er­auf­kom­men erfasst. Dafür spre­chen sowohl sys­te­ma­ti­sche als auch teleo­lo­gi­sche Erwä­gun­gen.

Die sys­te­ma­ti­sche Stel­lung von Art. 105 Abs. 3 GG spricht zunächst gegen eine Beschrän­kung auf die in Art. 106 GG auf­ge­führ­ten oder schon in Wir­kung gesetz­ten Steu­ern. Andern­falls wäre das in Art. 106 Abs. 3 Satz 3, Abs. 4 Satz 2, Abs. 5 Satz 2, Abs. 6 Satz 5 GG vor­ge­se­he­ne Zustim­mungs­er­for­der­nis des Bun­des­ra­tes für die Rege­lung der Ertrags­ver­tei­lung bei der Umsatz- und Ein­kom­men­steu­er über­flüs­sig und Art. 105 Abs. 3 GG nur eine sub­si­diä­re Auf­fang­re­ge­lung für die übri­gen bun­des­ge­setz­li­chen Lan­des­steu­ern in Art. 106 Abs. 2 GG. Eine sol­che Inter­pre­ta­ti­on ist nicht aus­ge­schlos­sen, ange­sichts der zahl­rei­chen spe­zi­ell in Art. 106 GG gere­gel­ten Zustim­mungs­er­for­der­nis­se jedoch auch nicht nahe­lie­gend.

Ins­be­son­de­re teleo­lo­gi­sche Erwä­gun­gen spre­chen aber dafür, das Zustim­mungs­er­for­der­nis auch auf die erst­ma­li­ge bun­des­ge­setz­li­che Zuwei­sung eines Steu­er­ertrags an den Bund zu erstre­cken. Sinn und Zweck des Art. 105 Abs. 3 GG ist es, die mate­ri­el­len Inter­es­sen der Län­der im Hin­blick auf die Auf­tei­lung des Steu­er­auf­kom­mens zwi­schen Bund und Län­dern zu wah­ren223. Sie sol­len ins­be­son­de­re vor einer Aus­zeh­rung ihrer finan­zi­el­len Grund­la­gen und ihrer Steu­er­quel­len geschützt wer­den224. Mate­ri­el­le Inter­es­sen der Län­der sind aber nicht nur dann berührt, wenn Ände­run­gen an der Auf­kom­mens­ver­tei­lung der ihnen oder den Gemein­den ganz oder zum Teil bereits zuge­wie­se­nen Steu­ern vor­ge­nom­men wer­den, son­dern erst recht, wenn eine neue Steu­er­quel­le erschlos­sen und den Län­dern eine Betei­li­gung dar­an vor­ent­hal­ten wird. Auch bei einem gesetz­ge­be­ri­schen Zugriff auf neue, in Art. 106 GG nicht auf­ge­führ­te Steu­ern und die Rege­lung ihrer Auf­kom­mens­ver­tei­lung wird das Gesamt­ge­fü­ge der Steu­er­ertrags­ver­tei­lung zwi­schen Bund und Län­dern berührt. Zudem hängt es letzt­lich vom Zufall ab, ob die Län­der eine poten­zi­el­le Steu­er­quel­le vor einem Zugriff des Bun­des bereits gesetz­lich erschlos­sen haben oder ob dies noch nicht gesche­hen ist. Da ihre finan­zi­el­len Inter­es­sen in bei­den Fäl­len glei­cher­ma­ßen beein­träch­tigt wer­den kön­nen, kann das Zustim­mungs­er­for­der­nis des Bun­des­ra­tes davon nicht abhän­gen. Es wäre sinn­wid­rig, wenn einer­seits bei einer Tei­lung des Ertra­ges einer neu ein­ge­führ­ten Steu­er die Wahr­neh­mung der Län­der­in­ter­es­sen im Wege der Zustim­mungs­be­dürf­tig­keit garan­tiert wäre, bei einer voll­stän­di­gen Vor­ent­hal­tung des Steu­er­auf­kom­mens eine der­ar­ti­ge Wahr­neh­mung der Län­der­in­ter­es­sen jedoch ent­fie­le.

Über den Wort­laut hin­aus erfasst das Zustim­mungs­er­for­der­nis des Art. 105 Abs. 3 GG dem­nach auch Fäl­le, in denen der Bund kraft sei­ner kon­kur­rie­ren­den Gesetz­ge­bungs­be­fug­nis nach Art. 105 Abs. 2 GG erst­mals ein Steu­er­auf­kom­men für sich in Anspruch nimmt und dadurch die Län­der aus­schließt. Solan­ge und soweit der Bund von sei­ner kon­kur­rie­ren­den Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz nach Art. 105 Abs. 2 GG kei­nen Gebrauch gemacht hat, steht der steu­er­ge­setz­ge­be­ri­sche Zugriff auf die neu zu erschlie­ßen­de Steu­er­quel­le poten­zi­ell auch den Län­dern zu. Die­se Zugriffs­mög­lich­keit wird ihnen durch eine „Steu­er­er­fin­dung” des Bun­des für die betrof­fe­ne Steu­er­quel­le genom­men. Einer lan­des­ge­setz­li­chen Rege­lung steht fort­an Art. 72 Abs. 1 GG ent­ge­gen. Hier­durch wer­den die finan­zi­el­len Inter­es­sen der Län­der, deren Schutz Art. 105 Abs. 3 GG zu die­nen bestimmt ist, unmit­tel­bar betrof­fen. Dem muss durch eine Erstre­ckung des Zustim­mungs­er­for­der­nis­ses auf die­se Fäl­le Rech­nung getra­gen wer­den.

Nach die­sen Maß­stä­ben hat der Bund zwar die kon­kur­rie­ren­de Gesetz­ge­bungs­zu­stän­dig­keit für die Kern­brenn­stoff­steu­er. Das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz wur­de jedoch nicht mit Zustim­mung des Bun­des­ra­tes erlas­sen und ist daher for­mell ver­fas­sungs­wid­rig und nich­tig.

Der Bund hat für die Kern­brenn­stoff­steu­er eine Gesetz­ge­bungs­kom­pe­tenz. Die­se ergibt sich – wenn man mit das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts­mehr­heit zu Recht davon aus­geht, dass die Kern­brenn­stoff­steu­er nicht als Ver­brauch­steu­er im Sin­ne von Art. 106 Abs. 1 Nr. 2 GG ein­ge­ord­net wer­den kann – aus Art. 105 Abs. 2 GG. Die Kern­brenn­stoff­steu­er fällt weder unter Art. 105 Abs. 1 GG noch unter Art. 105 Abs. 2a GG.

Das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz ist den­noch ver­fas­sungs­wid­rig, da es an der nach Art. 105 Abs. 3 GG erfor­der­li­chen Zustim­mung des Bun­des­ra­tes fehlt.

Das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz wur­de als Ein­spruchs­ge­setz erlas­sen, hät­te aber nach Art. 105 Abs. 3 GG der Zustim­mung des Bun­des­ra­tes bedurft. Man­gels Ein­hal­tung die­ser ver­fas­sungs­recht­li­chen Vor­ga­ben ist das Kern­brenn­stoff­steu­er­ge­setz auch nach unse­rer Ansicht for­mell ver­fas­sungs­wid­rig und somit nich­tig.

Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt, Beschluss vom 13. April 2017 – 2 BvL 6/​13

  1. BGBl. I Sei­te 1804
  2. BGBl. I Sei­te 1474
  3. BR-Drs. 687/​10, S. 1
  4. BT-Drs. 17/​3054, S. 5
  5. BT-Drs. 17/​3054, S. 2, 6
  6. BGBl I S. 1704
  7. vgl. Sta­tis­ti­sches Bun­des­amt [Desta­tis], Umwelt­schutz­maß­nah­men – Gesamt­auf­kom­men aus umwelt­be­zo­ge­nen Steu­ern, abruf­bar unter: https://www.destatis.de; und BMF, Monats­be­richt Janu­ar 2017, abruf­bar unter http://www.bundesfinanzministerium.de
  8. FG Ham­burg – 4 K 124/​11
  9. FG Ham­burg, Beschluss vom 16.09.2011 – 4 V 133/​11
  10. BFHE 236, 206
  11. FG Ham­burg – 4 K 270/​11
  12. FG Ham­burg, Beschluss vom 29.01.2013 – 4 K 270/​11
  13. FG Ham­burg, Beschluss vom 11.04.2014 – 4 V 154/​13
  14. BFHE 247, 182
  15. BT-Drs. 17/​3054, S. 1 ff.
  16. vgl. BVerfGE 78, 165, 171 f.; 86, 71, 77 f.; 88, 70, 74; 88, 198, 201; 93, 121, 132; 127, 335, 356; 131, 88, 117 f.
  17. vgl. etwa BVerfGE 65, 308, 316; 76, 100, 104; 77, 259, 262; 125, 175, 220; 127, 335, 356; 131, 88, 118
  18. BVerfGE 77, 308, 328; 80, 68, 71; BVerfGK 15, 447, 452 f.
  19. vgl. BVerfGE 141, 1, 11 Rn. 22
  20. BVerfG, Beschluss vom 11.01.2012 – 11 V 2661/​11 32 ff. und Beschluss vom 11.01.2012 – 11 V 4024/​11 31 ff.
  21. vgl. BVerfGE 7, 171, 173 f.; 47, 146, 154; 48, 396, 399 f.; 90, 145, 170; 131, 1, 15; 131, 88, 117; 133, 1, 10 f. Rn. 35; 135, 1, 10 f. Rn. 28
  22. vgl. BVerfGE 7, 171, 175; 57, 295, 315; 105, 61, 67; 121, 233, 237; 126, 77, 97; 129, 186, 203; 131, 1, 15; 133, 1, 10 f. Rn. 35; 135, 1, 10 f. Rn. 28; 138, 1, 15 Rn. 35; 141, 1, 11 Rn. 22
  23. vgl. BVerfGE 48, 29, 38; 67, 26, 35; 69, 150, 159; 78, 165, 172; 89, 144, 152; 131, 1, 15
  24. vgl. hier­zu BVerfGE 47, 46, 64; 123, 1, 14
  25. EuGH, Urteil vom 04.06.2015 – C‑5/​14, Rn. 40 ff.
  26. vgl. BVerfGE 106, 275, 295; 110, 141, 155; 116, 202, 214; BVerfGK 14, 429, 433
  27. vgl. BVerfGE 32, 333, 338; 55, 274, 300; 78, 249, 266 f.; 93, 319, 342; 101, 141, 147; 105, 185, 194; 108, 1, 15; 108, 186, 214 f.
  28. vgl. BVerfGE 67, 256, 288 f.; 105, 185, 193 f.
  29. vgl. BVerfGE 4, 115, 139; 32, 145, 156; 39, 96, 109; 55, 274, 300 f.; 105, 185, 194
  30. vgl. BVerfGE 55, 274, 301
  31. vgl. BVerfGE 34, 139, 146; 55, 274, 302; 67, 256, 288 ff.; 93, 319, 342 f.; 108, 186, 215; 123, 132, 141; 124, 348, 364; 132, 334, 349 Rn. 47 f.; 137, 1, 17 Rn. 38; BVerfG, Beschluss vom 17.01.2017 – 2 BvL 2/​14 62 f.
  32. vgl. BVerfGE 67, 256, 288 f.; 108, 1, 16; 108, 186, 215; 123, 132, 141; 132, 334, 349 Rn. 48; BVerfG, Beschluss vom 17.01.2017 – 2 BvL 2/​14 63
  33. BVerfGE 108, 1, 13; 108, 186, 212; 113, 128, 145; BVerfGK 15, 168, 173
  34. vgl. BVerfGE 3, 407, 434 ff.; 4, 7, 13; 67, 256, 275 f.; 105, 185, 193 f.
  35. BVerfGE 72, 330, 383 f.
  36. BVerfG, Beschluss vom 20.05.1996 – 1 BvR 21/​96 7 [für ein­fach­ge­setz­li­che Typus­be­grif­fe]; ähn­lich Wank, Die juris­ti­sche Begriffs­bil­dung, 1985, S. 123 ff.; Strahl, Die typi­sie­ren­de Betrach­tungs­wei­se im Steu­er­recht, 1996, S. 216 ff.; Jaco­bi, Metho­den­leh­re der Norm­wir­kung, 2008, S. 45; Werns­mann, NVwZ 2011, S. 1367, 1368
  37. BVerfGE 7, 244, 252; 14, 76, 91; 26, 302, 309; 31, 314, 332; 110, 274, 296; 123, 1, 16; vgl. auch BVerfGE 16, 306, 317
  38. vgl. zu letz­te­rem Förs­ter, Die Ver­brauch­steu­ern, 1989, S. 22
  39. BVerfGE 31, 8, 19; vgl. auch BVerfGE 27, 375, 383
  40. vgl. BVerfG 31, 8, 19
  41. vgl. FG Mün­chen, Beschluss vom 04.10.2011 – 14 V 2155/​11 45, 52; Birk/​Förster, DB Bei­la­ge Nr. 17 zum Heft 30 1985, S. 1, 10; Ossenbühl/​Di Fabio, StuW 1988, S. 349, 351 f.; Förs­ter, Die Ver­brauch­steu­ern, 1989, S. 39; Vogel, in: Fest­schrift für Klaus Tip­ke, 1995, S. 93, 94 f.; Jobs, Steu­ern auf Ener­gie als Ele­ment einer öko­lo­gi­schen Steu­er­re­form, 1999, S. 167; Vogel, in: Isensee/​Kirchhof, HStR IV, 2. Aufl.1999, § 87 Rn. 32; Vogel/​Walter, in: Bon­ner Kom­men­tar, Bd. 14, Art. 105 Rn. 66 [2004]; Mül­ler-Fran­ken, in: Ber­li­ner Kom­men­tar, Art. 105 Rn.206 [2008]; Kyrill‑A. Schwarz, in: v. Mangoldt/​Klein/​Starck, GG, Bd. 3, 6. Aufl.2010, Art. 106 Rn. 17; Waldhoff/​von Aswe­ge, Kern­ener­gie als „gol­de­ne Brü­cke”?, 2010, S. 11 f.; Mar­ti­ni, ZUR 2012, S. 219, 225 f.; Wald­hoff, ZfZ 2012, S. 57, 59; Werns­mann, ZfZ 2012, S. 29, 30; Eiling, Ver­fas­sungs- und euro­pa­recht­li­che Vor­ga­ben an die Ein­füh­rung neu­er Ver­brauch­steu­ern, 2014, S. 67; Gär­ditz, ZfZ 2014, S. 18, 19; Klo­e­pfer, Finanz­ver­fas­sungs­recht, 2014, S. 137; Pieroth, in: Jarass/​Pieroth, GG, 14. Aufl.2016, Art. 106 Rn. 2; a.A. Bro­der­sen, in: Fest­schrift für Ger­hard Wacke, 1972, S. 103, 113 ff.; Oster­loh, NVwZ 1991, S. 823, 828; Wie­land, Die Kon­zes­si­ons­ab­ga­ben, 1991, S. 290; Häde, Finanz­aus­gleich, 1996, S. 163 ff.; Söhn, in: Fest­schrift für Klaus Stern, 1997, S. 587, 599 ff.; Jarass, Nicht­steu­er­li­che Abga­ben und len­ken­de Steu­ern unter dem Grund­ge­setz, 1999, S. 17 ff.; Heun, in: Drei­er, GG, 2000, Art. 105 Rn. 33, Art. 106 Rn. 14; Wendt, in: Isensee/​Kirchhof, HStR VI, 3. Aufl.2008, § 139 Rn. 29 ff.; van Heek, in: van Heek/​Lehmann, Die Kern­brenn­stoff­steu­er als „Ver­brauch­steu­er”?, 2012, S. 34; Schmidt, StuW 2015, S. 171, 174 f.
  42. vgl. hier­zu Oster­loh, NVwZ 1991, S. 823, 828; Möckel, Umwelt­ab­ga­ben zur Öko­lo­gi­sie­rung der Land­wirt­schaft, 2006, S. 221
  43. BGBl I S. 359
  44. so aber Mey­er, DÖV 1969, S. 261, 262; Bach, StuW 1995, S. 264, 271; Söhn, in: Fest­schrift für Klaus Stern, 1997, S. 587, 599; van Heek, in: van Heek/​Lehmann, Die Kern­brenn­stoff­steu­er als „Ver­brauch­steu­er”?, 2012, S. 30 f.
  45. BT-Drs. V/​2861, S. 11 f., Ziff. 12
  46. BVerfGE 14, 76, 90 f.; 16, 64, 78 f.
  47. BT-Drs. V/​2861, S. 32, Ziff. 127, 128 f.
  48. BT-Drs. V/​2861, S. 32, Ziff. 128
  49. vgl. BT-Drs. V/​2861, S. 32 f., Ziff. 128 und 131
  50. vgl. BT-Drs. V/​2861, S. 94
  51. vgl. etwa Hidi­en, in: Bon­ner Kom­men­tar, GG, Art. 106 Rn. 1363 [Novem­ber 2002]
  52. vgl. BT-Drs. 9/​167, S. 6; ähn­li­che Begriffs­ver­wen­dung in der Recht­spre­chung, vgl. etwa BVerw­GE 143, 301, 309 f. Rn. 25
  53. BGBl I S. 817
  54. vgl. BT-Drs. II/​480, S. 40, Ziff. 43; vgl. unten Rn. 84
  55. vgl. BT-Drs. II/​480, S. 110, Ziff. 164 und S. 229; ähn­lich auch der Schrift­li­che Bericht des Aus­schus­ses für Finanz- und Steu­er­fra­gen des Bun­des­ta­ges, BT-Drs. II/​960, S. 3
  56. vgl. Breu­er, DVBl 1992, S. 485, 490; Hidi­en, in: Bon­ner Kom­men­tar, GG, Art. 106 Rn. 1363 [Novem­ber 2002]
  57. vgl. BT-Drs. V/​2861, S. 11 f., Ziff. 12 und S. 33, Ziff. 134
  58. Hidi­en, in: Bon­ner Kom­men­tar, Bd. 15, Art. 106 Rn. 1363 [Novem­ber 2002]
  59. vgl. BT-Drs. V/​2861, S. 85 ff.
  60. BT-Drs. V/​2861, S. 87
  61. BT-Drs. V/​3605, S. 8
  62. BT-Drs. V/​3826, S. 4 f.
  63. BT-Drs. V/​3896, S. 4 [Anla­ge 1]
  64. BT-Drs. V/​2861, S. 33 und S. 94
  65. vgl. Fischer-Mens­hau­sen, DÖV 1956, S. 161, 164
  66. so auch Fischer-Mens­hau­sen, DÖV 1956, S. 161, 164
  67. a.A. Oster­loh, NVwZ 1991, S. 823, 828; Söhn, in: Fest­schrift für Klaus Stern, 1997, S. 587, 600 f.
  68. Rn. 63
  69. Vogel, in: Isensee/​Kirchhof, HStR IV, 2. Aufl.1999, § 87 Rn. 32; Waldhoff/​von Aswe­ge, Kern­ener­gie als „gol­de­ne Brü­cke”?, 2010, S. 11
  70. Starck, StuW 1974, S. 271, 276
  71. vgl. Ossenbühl/​Di Fabio, StuW 1988, S. 349, 351 f.
  72. a.A. Fischer-Mens­hau­sen, in: Münch/​Kunig, GG, Bd. 3, 3. Aufl.1996, Art. 105 Rn. 27; ähn­lich: Sel­mer, Steu­er­inter­ven­tio­nis­mus und Ver­fas­sungs­recht, 1972, S. 154 f.; Heun, in: Drei­er, GG, Bd. 3, 2. Aufl.2008, Art. 105 Rn. 44
  73. Maunz, in: Maunz/​Dürig, GG, Art. 106 Rn.20 [1978]; vgl. auch Förs­ter, Die Ver­brauch­steu­ern, 1989, S. 34; Mül­ler-Fran­ken, in: Ber­li­ner Kom­men­tar, Art. 105 Rn.206 [2008]; Seer, DStR 2012, S. 325, 330
  74. vgl. etwa: Klo­e­pfer, Finanz­ver­fas­sungs­recht, 2014, S. 137
  75. vgl. Jarass, Nicht­steu­er­li­che Abga­ben und len­ken­de Steu­ern unter dem Grund­ge­setz, 1999, S. 17
  76. so aber Tip­ke, Die Steu­er­rechts­ord­nung, Bd. 3, 1993, S. 1095; der­sel­be, BB 1994, S. 437, 442
  77. so auch Stern, in: Das Staats­recht der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land, Bd. II, 1980, S. 1119; Förs­ter, Die Ver­brauch­steu­ern, 1989, S. 34 f.; Vogel/​Walter, in: Bon­ner Kom­men­tar, Art. 105 Rn. 66 [Juli 2004]; Wald­hoff, VVDStRL, Bd. 66, 2006, S. 216, 243; Eiling, Ver­fas­sungs- und euro­pa­recht­li­che Vor­ga­ben an die Ein­füh­rung neu­er Ver­brauch­steu­ern, 2014, S. 65 f.; Sei­ler in: Maunz/​Dürig, GG, Art. 105 Rn. 123 [2015]; a.A.: Wie­land, Die Kon­zes­si­ons­ab­ga­ben, 1991, S. 291 f.; Häde, Finanz­aus­gleich, 1996, S. 164 f.; van Heek, in: van Heek/​Lehmann, Die Kern­brenn­stoff­steu­er als „Ver­brauch­steu­er”?, 2012, S. 33
  78. vgl. Vogel/​Walter, in: Bon­ner Kom­men­tar, Art. 105 Rn. 66 [Juli 2004]
  79. Vogel/​Walter, in: Bon­ner Kom­men­tar, Art. 105 Rn. 66 [Juli 2004]
  80. vgl. BVerfGE 49, 343, 353; 110, 274, 294; 124, 235, 243; 124, 348, 364; 137, 1, 17 Rn. 41
  81. vgl. BVerfGE 9, 291, 298; 137, 1, 18 Rn. 43
  82. BVerfGE 93, 319, 343 ff.
  83. vgl. BVerfGE 93, 319, 345 f.
  84. BVerfGE 101, 141, 148
  85. vgl. statt vie­ler Pieroth, in: Jarass/​Pieroth, GG, 14. Aufl.2016, Art. 105 Rn. 9 m.w.N.
  86. vgl. BVerfGE 7, 244, 256; 49, 343, 352 f.; 92, 91, 114; 137, 1, 17 Rn. 40
  87. BVerfGE 108, 1, 13; 108, 186, 212; 110, 370, 384; 113, 128, 145 f.; 122, 316, 333; 124, 348, 364; 137, 1, 17 Rn. 40
  88. vgl. BFH, Urteil vom 08.03.1995 – II R 57/​93 34
  89. BT-Drs. 17/​3054, S. 1 und S. 5
  90. Wachs­tum. Bil­dung. Zusam­men­halt. Koali­ti­ons­ver­trag zwi­schen CDU, CSU und FDP, 17. Legis­la­tur­pe­ri­ode, S. 29, abruf­bar unter http://www.bmi.bund.de
  91. vgl. Plen­Prot 17/​55, S. 5602 [B] f., S. 5605 [B] f., S. 5607 [A], S. 5614 [B] f., S. 5616 [D], S. 5619 [B] f., S. 5620 [B]
  92. vgl. BT-Drs. 17/​2410, S. 1 und S. 3
  93. vgl. Refe­ren­ten­ent­wurf vom 03.08.2010
  94. vgl. die Begrün­dung zum Ent­wurf des Geset­zes zur Errich­tung eines Son­der­ver­mö­gens „Ener­gie- und Kli­ma­fonds” [EKFG], BT-Drs. 17/​3053, S. 1; fer­ner BT-Drs. 17/​3405, S. 1
  95. vgl. Gesetz zur Ände­rung des Geset­zes zur Errich­tung eines Son­der­ver­mö­gens „Ener­gie- und Kli­ma­fonds” – EKFG-ÄndG vom 29.07.2011, BGBl I S. 1702; Ent­wurf eines Geset­zes zur Ände­rung des Geset­zes zur Errich­tung eines Son­der­ver­mö­gens „Ener­gie- und Kli­ma­fonds”, BT-Drs. 17/​6075 und der Bun­des­re­gie­rung, BT-Drs. 17/​6252, neu, sowie die dies­be­züg­li­che Beschluss­emp­feh­lung und den Bericht des Haus­halts­aus­schus­ses, BT-Drs. 17/​6356
  96. BT-Drs. II/​480, S. 107 f., Ziff. 160
  97. vgl. BVerfGE 98, 106, 123 f.
  98. so bereits Förs­ter, Die Ver­brauch­steu­ern, 1989, S. 38 f.; Hart­mann, DStZ 2012, S.205, 206; Wald­hoff, ZfZ 2012, S. 57, 58 ff.
  99. BVerfGE 110, 274, 296
  100. Hey, in: Tipke/​Lang, Steu­er­recht, 22. Aufl.2015, § 7 Rn. 22
  101. vgl. Seer, in: Tipke/​Lang, Steu­er­recht, 22. Aufl.2015, § 2 Rn. 47
  102. Mar­ti­ni, ZUR 2012, S. 219, 225
  103. FG Ham­burg, Beschluss vom 29.01.2013 – 4 K 270/​11 255; Lang, in: DStJG, Bd. 15 [1993], Umwelt­schutz im Abga­ben- und Steu­er­recht, S. 115, 135; Eng­lisch, in: Fest­schrift für Paul Kirch­hof, Bd. 2, 2013, § 190 Rn. 10; vgl. auch Schmöl­ders, Zur Begriffs­be­stim­mung der Ver­brauch­steu­ern, 1955, S. 26
  104. BVerfGE 16, 64, 74; 49, 343, 354; 123, 1, 15
  105. BVerfGE 65, 325, 346 f.; fer­ner BVerfGE 49, 343, 356 f.
  106. vgl. nur BT-Drs. II/​480, S. 107 f., Ziff. 160; BVerfGE 98, 106, 124
  107. BVerfGE 31, 8, 20; 98, 106, 124; 110, 274, 297 f.; BFHE 141, 369, 375; Schmöl­ders, Zur Begriffs­be­stim­mung der Ver­brauch­steu­ern, 1955, S. 83 f.; F. Kirch­hof, Die steu­er­li­che Dop­pel­be­las­tung der Ziga­ret­ten, 1990, S. 31; Lang, in: DStJG, Bd. 15 [1993], Umwelt­schutz im Abga­ben- und Steu­er­recht, S. 115, 134 ff.; Arndt, Rechts­fra­gen einer deut­schen CO²-Ener­gie­steu­er ent­wi­ckelt am Bei­spiel des DIW-Vor­schla­ges, 1995, S. 63 f.; Jatz­ke, Das Sys­tem des deut­schen Ver­brauch­steu­er­rechts, 1997, S. 87; Herdegen/​Schön, Öko­lo­gi­sche Steu­er­re­form, Ver­fas­sungs­recht und Ver­kehrs­ge­wer­be, 2000, S. 28 f.; Weber-Grel­let, Steu­ern im moder­nen Ver­fas­sungs­staat, 2001, S. 97; Wald­hoff, in: Henneke/​Pünder/​Waldhoff, Recht der Kom­mu­nal­fi­nan­zen, 2006, § 13 Rn. 2; P. Kirch­hof, in: Isensee/​Kirchhof, HStR V, 3. Aufl.2007, § 118 Rn. 247; Schaum­burg, in: Fest­schrift für Wolf­gang Reiß, 2008, S. 25, 37 f.; Jach­mann, in: v. Mangoldt/​Klein/​Starck, GG, Bd. 3, 6. Aufl.2010, Art. 105 Rn. 56; Drüen, ZfZ 2012, S. 309, 315; Mar­ti­ni, ZUR 2012, S. 219, 222; Desens, in: Fest­schrift für Paul Kirch­hof, Bd. 2, 2013, § 189 Rn. 21; Seer, in: Tipke/​Lang, Steu­er­recht, 22. Aufl.2015, § 2 Rn. 47
  108. BVerfGE 14, 76, 96
  109. BVerfGE 110, 274, 298
  110. vgl. BVerfGE 91, 186, 203
  111. vgl. FG Ham­burg, Vor­la­ge­be­schluss vom 29.01.2013 – 4 K 270/​11 408 f.; Jobs, Steu­ern auf Ener­gie als Ele­ment einer öko­lo­gi­schen Steu­er­re­form, 1999, S. 216; Herdegen/​Schön, Öko­lo­gi­sche Steu­er­re­form, Ver­fas­sungs­recht und Ver­kehrs­ge­wer­be, 2000, S. 28 f.; Seer, DStJG 23 [2000], S. 87, 116; Drüen, ZfZ 2012, S. 309, 319 f.; Mar­ti­ni, ZUR 2012, S. 219, 224; Seer, DStR 2012, S. 325, 332 f.; Gär­ditz, ZfZ 2014, S. 18, 20 f.
  112. BVerfGE 31, 8, 20; 110, 274, 295; 123, 1, 35
  113. BVerfGE 110, 274, 295 f.
  114. vgl. BVerfGE 31, 8, 20
  115. vgl. BVerfGE 123, 1, 16 ff. und 35 ff.; vgl. auch BVerfGE 135, 126, 142 Rn. 46; BVerfGK 17, 44, 48 f.; FG Ham­burg, Vor­la­ge­be­schluss vom 29.01.2013 – 4 K 270/​11 255; Lang, in: DStJG, Bd. 15 [1993], Umwelt­schutz im Abga­ben- und Steu­er­recht, S. 115, 137; Mar­ti­ni, ZUR 2012, S. 219, 224; Eiling, Ver­fas­sungs- und euro­pa­recht­li­che Vor­ga­ben an die Ein­füh­rung neu­er Ver­brauch­steu­ern, 2014, S. 85
  116. vgl. Hey, in: Tipke/​Lang, Steu­er­recht, 22. Aufl.2015, § 7 Rn.20
  117. BVerfGE 123, 1, 17; 135, 126, 142 Rn. 46; BVerfGK 17, 44, 48 f.
  118. Bon­gartz, in: Bon­gart­z/­Schrö­er-Schal­len­berg, Ver­brauch­steu­er­recht, 2. Aufl.2011, Rn. C 6; Eiling, Ver­fas­sungs- und euro­pa­recht­li­che Vor­ga­ben an die Ein­füh­rung neu­er Ver­brauch­steu­ern, 2014, S. 105
  119. BFHE 212, 340, 344
  120. BVerfGE 98, 106, 124
  121. vgl. das Spiel­kar­ten­steu­er­ge­setz vom 10.09.1919, RGBl S. 1643
  122. BVerfGE 16, 64, 74; 98, 106, 124
  123. vgl. BT-Drs. 17/​3054, S. 1
  124. vgl. BT-Drs. 17/​3054, S. 5
  125. Vor­la­ge­be­schluss vom 29.01.2013 – 4 K 270/​11 456
  126. vgl. Birk/​Förster, DB zum Heft 30 1985, S. 1, 4
  127. BT-Drs. 9/​167, S. 6; BVerfGE 110, 274, 296; BFHE 141, 369, 372 f.
  128. BGBl I S. 817
  129. RGBl S. 153
  130. vgl. das Bier­steu­er­ge­setz in der Fas­sung vom 26.07.1918 ((RGBl S. 863
  131. RGBl S. 863
  132. RGBl S. 295
  133. RGBl S. 155
  134. RGBl I S. 138
  135. vgl. Eng­lisch, in: Fest­schrift für Paul Kirch­hof, Bd. 2, 2013, § 190 Rn. 6
  136. BGBl I S. 2118
  137. BT-Drs. 8/​2319, S. 8 f.
  138. BGBl I S. 301
  139. BFHE 141, 369 unter Bezug­nah­me auf BT-Drs. 9/​167, S. 6
  140. BVerfG, Beschluss des Vor­prü­fungs­aus­schus­ses vom 17.09.1985 – 1 BvR 1260/​84, DStZ/​E 1985, S. 334; Beschluss des Vor­prü­fungs­aus­schus­ses vom 17.09.1985 – 1 BvR 1261/​84, Infor­ma­ti­on StuW 1985, S. 575
  141. BVerfG, Beschluss des Vor­prü­fungs­aus­schus­ses vom 02.05.1985 – 2 BvR 285/​85, DB 1985, S. 1569, 1570
  142. vgl. mit ähn­li­cher Argu­men­ta­ti­on BVerfGE 137, 350, 362 Rn. 30 zur Luft­ver­kehr­steu­er und BVerfGE 27, 375, 383 f. zu Nach­steu­ern
  143. BT-Drs. 9/​167, S. 6
  144. BFHE 141, 369, 373
  145. BVerfGE 110, 274
  146. vgl. Gesetz zum Ein­stieg in die öko­lo­gi­sche Steu­er­re­form vom 24.03.1999, BGBl I S. 378
  147. Förs­ter, Die Ver­brauch­steu­ern, 1989, S. 63 und S. 102 f.; vgl. auch Zit­zels­ber­ger, BB 1995, S. 1769, 1776
  148. vgl. Jatz­ke, Das Sys­tem des deut­schen Ver­brauch­steu­er­rechts, 1997, S. 87; Herdegen/​Schön, Öko­lo­gi­sche Steu­er­re­form, Ver­fas­sungs­recht und Ver­kehrs­ge­wer­be, 2000, S. 28; Weber-Grel­let, Steu­ern im moder­nen Ver­fas­sungs­staat, 2001, S. 97; Gär­ditz, ZfZ 2012, 18, 20; Seer, DStR 2012, S. 325, 330 ff.
  149. vgl. Lang, in: DStJG, Bd. 15 [1993], Umwelt­schutz im Abga­ben- und Steu­er­recht, S. 115, 137; Jach­mann, in: v. Mangoldt/​Klein/​Starck, GG, Bd. 3, 6. Aufl.2010, Art. 105 Rn. 56
  150. vgl. Zit­zels­ber­ger, BB 1995, S. 1769, 1776; Schaum­burg, in: Fest­schrift für Wolf­gang Reiß, 2008, S. 25, 42; Seer, in: Tipke/​Lang, Steu­er­recht, 22. Aufl.2015, § 2 Rn. 6
  151. Drüen, ZfZ 2012, S. 309, 316; vgl. iden­tisch: BT-Drs. 9/​167, S. 6 und BFHE 141, 369, 373; ähn­lich auch: Köck, JZ 1991, S. 692, 697; Breu­er, DVBl.1992, S. 485, 490; Fran­ke, StuW 1994, S. 26, 31; Bach, StuW 1995, S. 264, 272; Herdegen/​Schön, Öko­lo­gi­sche Steu­er­re­form, Ver­fas­sungs­recht und Ver­kehrs­ge­wer­be, 2000, S. 30 f.; Eiling, Ver­fas­sungs- und euro­pa­recht­li­che Vor­ga­ben an die Ein­füh­rung neu­er Ver­brauch­steu­ern, 2014, S. 107 ff.
  152. so auch EuGH, Urteil vom 04.06.2015 – C‑5/​14 65 ff.
  153. vgl. BT-Drs. 17/​3054 S. 1 und S. 5
  154. BGBl I S. 1804
  155. BGBl I S. 1474
  156. BVerfGE 72, 330, 422; 87, 153, 178 ff.; 93, 121, 148; 105, 73, 134; 111, 191, 224 f.; 117, 1, 70
  157. vgl. BVerfGE 122, 210, 246; 126, 268, 285 f.
  158. Duden, Deut­sches Uni­ver­sal­wör­ter­buch, 5. Aufl.2003, S. 1634
  159. im Ein­zel­nen: Art. 13 Abs. 7; Art. 23 Abs. 5 Satz 1; Art. 29 Abs. 6 Satz 2; Art. 35 Abs. 3 Satz 2; Art. 36 Abs. 1 Satz 2; Art. 87b Abs. 2 Satz 1; Art. 91 Abs. 2 Satz 2; Art. 93 Abs. 1 Nr. 5; Art. 106 Abs. 7 Satz 2; Art. 108 Abs. 2; Art. 114 Abs. 2 Satz 3; Art. 135 Abs. 5 GG
  160. vgl. Heint­zen, in: Münch/​Kunig, GG, Bd. 2, 6. Aufl.2012, Art. 108 Rn. 23; Heun, in: Drei­er, GG, Bd. 3, 2. Aufl.2008, Art. 108 Rn. 14; Kemm­ler, in: Schmidt-Bleib­treu/K­lein, GG, 13. Aufl.2014, Art. 108 Rn. 9; Maunz, in: Maunz/​Dürig, GG, Art. 108 Rn. 33, Sep­tem­ber 2016; Pieroth, in: Jarass/​Pieroth, GG, 14. Aufl.2016, Art. 108 Rn. 4
  161. vgl. Oster­loh, NVwZ 1991, S. 823, 828
  162. Heint­zen, in: Münch/​Kunig, Bd. 2, 6. Aufl.2012, Art. 105 Rn. 9; Hen­ne­ke, in: Schmidt-Bleib­treu/K­lein, GG, 13. Aufl.2014, Art. 105 Rn. 22; Sei­ler, in: Maunz/​Dürig, GG, Art. 105 Rn. 116 ff., Sep­tem­ber 2016; Vogel/​Walter, in: Bon­ner Kom­men­tar zum GG, Bd. 14, Art. 105 Rn. 61 f., Juli 2004; vgl. auch BT-Drs. V/​2861, S. 94 f.
  163. BVerfGE 55, 274, 300 f.; 67, 256, 282 ff.; 78, 249, 266 f.; 93, 319, 342 ff.; 108, 1, 16; 108, 186, 214 ff.; 113, 128, 145 ff.; 122, 316, 333 ff.; 123, 132, 140 ff.
  164. vgl. BVerfGE 113, 128, 145 ff.
  165. BVerfGE 67, 256, 286
  166. BVerfGE 67, 256, 288 f.; 105, 185, 193 f.
  167. BVerfGE 55, 274, 300 f.; 78, 249, 266 f.
  168. BVerfGE 55, 274, 300 f.
  169. BVerfGE 67, 256, 282 ff.
  170. BVerfGE 78, 249, 266 f.
  171. BVerfGE 93, 319, 342 ff.
  172. BVerfGE 108, 1, 15 ff.
  173. BVerfGE 108, 186, 212 ff.
  174. BVerfGE 113, 128, 145 ff.
  175. BVerfGE 122, 316, 333 ff.
  176. BVerfGE 123, 132, 140 ff.
  177. vgl. zuletzt BVerfGE 122, 316, 333 ff.; 123, 132, 140
  178. vgl. Begrün­dung des unver­än­dert über­nom­me­nen Regie­rungs­ent­wurfs, BT-Drs. V/​2861, S. 11, Tz. 8, 10, 11
  179. vgl. BT-Drs. V/​2861, S. 32, Tz. 127
  180. vgl. Heun, in: Drei­er, GG, Bd. 3, 2. Aufl.2008, Art. 105 Rn. 33; Schmidt, StuW 2015, S. 171, 175
  181. Begrün­dung des unver­än­dert über­nom­me­nen Regie­rungs­ent­wurfs, BT-Drs. V/​2861, S. 33, Tz. 134
  182. BT-Drs. V/​2861, S. 11 f., Tz. 12
  183. vgl. BT-Drs. V/​2861, S. 33, Tz. 134; zum Kon­zept der Her­stel­lung von Dau­er­haf­tig­keit durch Fle­xi­bi­li­tät vgl. Oster­loh, NVwZ 1991, S. 823, 828
  184. vgl. BVerfGE 105, 185 ff.
  185. vgl. Seer, DStR 2012, S. 325, 330
  186. vgl. BVerfGE 14, 76, 91; 16, 64, 77 ff.
  187. vgl. BVerfGE 16, 64, 78 f.
  188. Begrün­dung des unver­än­dert über­nom­me­nen Regie­rungs­ent­wurfs, BT-Drs. V/​2861, S. 32 f., Tz. 127 ff., S. 52 f., Tz. 305 ff.
  189. BT-Drs. V/​2861, S. 32, Tz. 127 f.
  190. BT-Drs. V/​2861, S. 33, Tz. 131
  191. vgl. BT-Drs. II/​480, S. 40, Tz. 43
  192. vgl. BT-Drs. 9/​167, S. 6
  193. vgl. BT-Drs. V/​2861, S. 94 f.
  194. Stel­lung­nah­me des Rechts­aus­schus­ses des Bun­des­ta­ges, BT-Drs. V/​3605, S. 6 f.
  195. BVerfGE 49, 343, 354
  196. vgl. BVerfGE 49, 343, 354
  197. vgl. Vogel, in: Isensee/​Kirchhof, HStR IV, 1. Aufl.1990, § 87 Rn. 32
  198. BVerfGE 14, 76, 91; 16, 64, 78 f.; 49, 343, 354, 359
  199. vgl. Brock­mey­er, in: Schmidt-Bleib­treu/K­lein, 11. Aufl.2008, Art. 106 Rn. 7 f.; Fischer-Mens­hau­sen, in: Münch/​Kunig, GG, Bd. 3, 3. Aufl.1996, Art. 106 Rn. 14a; Heun, in: Drei­er, GG, Bd. 3, 2. Aufl.2008, Art. 106 Rn. 14, 45; Oster­loh, NVwZ 1991, S. 823, 828; Sel­mer, Steu­er­inter­ven­tio­nis­mus und Ver­fas­sungs­recht, 1972, S. 154 f.; Wendt, in: Isensee/​Kirchhof, HStR IV, 1. Aufl.1990, § 104 Rn. 29 f.; vgl. auch BVerfGE 49, 343, 354
  200. vgl. BVerfGE 16, 64, 78
  201. vgl. BT-Drs. V/​2861, S. 33, Tz. 135
  202. vgl. BT-Drs. V/​2861, S. 33, Tz. 134
  203. vgl. Möckel, DÖV 2012, S. 265, 267
  204. Hen­ne­ke, in: Schmidt-Bleib­treu/K­lein, GG, 13. Aufl.2014, Art. 106 Rn. 70
  205. vgl. inso­weit auch BVerfGE 105, 185, 194 f.
  206. vgl. Fischer-Mens­hau­sen, in: Münch/​Kunig, GG, Bd. 3, 3. Aufl.1996, Art. 106 Rn. 14a; Heun, in: Drei­er, GG, Bd. 3, 2. Aufl.2008, Art. 105 Rn. 44; Oster­loh, NVwZ 1991, S. 823, 828; Sel­mer, Steu­er­inter­ven­tio­nis­mus und Ver­fas­sungs­recht, 1972, S. 154 f.; Wendt, in: Isensee/​Kirchhof, HStR IV, 1. Aufl.1990, § 104 Rn. 29 f.
  207. so aber Tip­ke, Die Steu­er­rechts­ord­nung, Bd. III, 1. Aufl.1993, S. 1095
  208. Wendt, in: Isensee/​Kirchhof, HStR IV, 1. Aufl.1990, § 104 Rn. 29
  209. so aber Häde, Finanz­aus­gleich, 1996, S. 164 f.; Schmidt, StuW 2015, S. 171, 177
  210. vgl. z.B. die Steu­er­ar­ten in Art. 106 Abs. 2 GG; Schmidt, StuW 2015, S. 171, 177
  211. zu Letz­te­rem vgl. Schmidt, StuW 2015, S. 171, 177
  212. vgl. BVerfGE 93, 121, 136 ff.; 115, 97, 110 ff.
  213. vgl. BVerfGE 123, 1, 17; Heint­zen, in: Münch/​Kunig, GG, Bd. 2, 6. Aufl.2012, Art. 105 Rn. 39; Sei­ler, in: Maunz/​Dürig, GG, Art. 105 Rn. 125, Sep­tem­ber 2016; Tip­ke, BB 1994, S. 437, 439 ff.
  214. vgl. Möckel, DÖV 2012, S. 265, 268 f.
  215. vgl. BVerfGE 4, 7, 15; 55, 274, 302; zuletzt BVerfG, Beschluss vom 07.03.2017 – 1 BvR 1314/​12
  216. vgl. BVerfGE 6, 55, 67, 69; 8, 51, 68 f.; 9, 237, 243; 13, 290, 297; 14, 34, 41; 27, 58, 64; 32, 333, 339; 36, 66, 72; 43, 108, 118 ff.; 47, 1, 29; 55, 274, 302; 61, 319, 343 ff.; 66, 214, 223; 68, 143, 152 f.; 82, 60, 86 f.; 117, 1, 30 f.; 122, 210, 230 f.
  217. BVerfGE 84, 239, 271; 93, 121, 136; 99, 88, 95; 99, 280, 290; 101, 132, 138; 101, 151, 155; 105, 73, 125 f.; 107, 27, 46 f.; 117, 1, 30 f.; 122, 210, 231
  218. BVerfGE 35, 324, 335; 84, 239, 268 ff.
  219. BVerfGE 82, 60, 85 f.
  220. BVerfGE 99, 216, 231 ff.
  221. BVerfGE 19, 119, 128 f.; 23, 288, 315; 27, 111, 131; 30, 250, 271 f.; 50, 57, 104 ff.; 63, 343, 368; 68, 287, 310 f.; 70, 219, 230; 78, 214, 230; 78, 232, 243; 82, 159, 190; 87, 153, 169; 95, 267, 300; 105, 17, 32; 115, 97, 115
  222. vgl. BVerfGE 93, 121, 138; 115, 97, 114
  223. BVerfGE 14, 197, 220
  224. Heint­zen, in: Münch/​Kunig, GG, Bd. 2, 6. Aufl.2012, Art. 105 Rn. 56; Heun, in: Drei­er, GG, Bd. 3, 2. Aufl.2008, Art. 105 Rn. 43 f.
  225. BGBl. I Sei­te 1804