Rückgängigmachung des Grundstückskaufs – und die trotzdem zu zahlende Grunderwerbsteuer

Die Anwendung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ist ausgeschlossen, wenn der Ersterwerber eine ihm verbliebene Rechtsposition aus dem ursprünglichen Kaufvertrag in seinem eigenen (wirtschaftlichen) Interesse verwertet hat.

Der Erwerber verwertet seine Rechtsposition aus dem ursprünglichen Kaufvertrag, wenn er durch seine Unterschrift unter den Vertrag über die Aufhebung des Grundstückskaufvertrags mit einer grundbesitzenden Gesellschaft bestimmen kann, wer die Anteile an dieser Gesellschaft erwerben darf. Der Anteilserwerb selbst muss nicht steuerbar sein.

Wird ein Erwerbsvorgang rückgängig gemacht, bevor das Eigentum am Grundstück auf den Erwerber übergegangen ist, so wird auf Antrag die Steuer nicht festgesetzt oder die Steuerfestsetzung aufgehoben, wenn die Rückgängigmachung durch Vereinbarung, durch Ausübung eines vorbehaltenen Rücktrittsrechts oder eines Wiederkaufsrechts innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der Steuer stattfindet (§ 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG).

„Rückgängig gemacht“ ist ein Erwerbsvorgang, wenn über die zivilrechtliche Aufhebung des den Steuertatbestand erfüllenden Rechtsgeschäfts hinaus die Vertragspartner sich derart aus ihren vertraglichen Bindungen entlassen haben, dass die Möglichkeit zur Verfügung über das Grundstück nicht beim Erwerber verbleibt, sondern der Veräußerer seine ursprüngliche Rechtsstellung wiedererlangt1.

Wird im Zusammenhang mit der Aufhebung eines Kaufvertrags über ein Grundstück dieses weiterveräußert, ist für die Anwendung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG entscheidend, ob für den früheren Erwerber trotz der Vertragsaufhebung die Möglichkeit der Verwertung einer aus dem „rückgängig gemachten“ Erwerbsvorgang herzuleitenden Rechtsposition verblieben und der Verkäufer demzufolge nicht aus seinen Bindungen entlassen war2.

Dem früheren Erwerber verbleibt die Möglichkeit der Verwertung einer aus dem „rückgängig gemachten“ Erwerbsvorgang herzuleitenden Rechtsposition jedenfalls dann, wenn z.B. der Aufhebungs- und der Weiterveräußerungsvertrag in einer einzigen Urkunde zusammengefasst sind3. In diesem Fall hat er die rechtliche Möglichkeit, die Aufhebung des ursprünglichen Kaufvertrags zum anschließenden Erwerb des Grundstücks durch eine von ihm ausgewählte dritte Person zu nutzen. Denn der Veräußerer wird aus seiner Übereignungsverpflichtung gegenüber dem früheren Erwerber erst mit der Unterzeichnung des Vertrags durch alle Vertragsbeteiligten und damit erst in dem Augenblick entlassen, in dem er bereits wieder hinsichtlich der Übereignung des Grundstücks an den Zweiterwerber gebunden ist3.

Die Anwendung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ist in einem solchen Fall jedoch nur dann ausgeschlossen, wenn der Ersterwerber eine ihm verbliebene Rechtsposition auch in seinem eigenen (wirtschaftlichen) Interesse verwertet hat. Eine Verwertung in diesem Sinne liegt vor, wenn die Einflussnahme des Ersterwerbers auf die Weiterveräußerung Ausfluss der ihm verbliebenen Rechtsposition ist4.

Dieselben Grundsätze wie bei der Weiterveräußerung gelten, wenn die Verkäuferin eine Gesellschaft ist, der Kaufvertrag rückgängig gemacht wird und in derselben Urkunde die Anteile an der Gesellschaft auf den Ersterwerber oder einen bzw. mehrere von diesem bestimmte Dritte übertragen werden.

In diesem Fall behält der Ersterwerber -wirtschaftlich gesehen- den durch den ursprünglichen Kaufvertrag begründeten Zugriff auf das Grundstück, obwohl dieses nach der Rückgängigmachung des Kaufvertrags zivilrechtlich bei der Gesellschaft verbleibt. Erfolgen die Rückgängigmachung des Kaufvertrags und die anschließende Übertragung der Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft in einer Urkunde, nutzt der Ersterwerber seine Rechtsposition aus dem ursprünglichen Kaufvertrag, um zu bestimmen, wer die Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft erwerben darf. Stellt er damit sicher, dass er selbst oder ein von ihm bestimmter Dritter die Anteile erwerben kann, liegt darin eine die Anwendung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ausschließende Verwertung der Rechtsposition aus dem ursprünglichen Kaufvertrag im eigenen wirtschaftlichen Interesse5. Entsprechendes gilt, wenn die Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft durch mehrere vom Ersterwerber des Grundstücks bestimmte Dritte erworben werden.

Der Erwerber verwertet seine Rechtsposition aus dem ursprünglichen Kaufvertrag nicht nur dann zu eigenen wirtschaftlichen Zwecken, wenn er Einfluss auf den späteren Weiterverkauf des Grundstücks ausübt. Es reicht vielmehr aus, wenn er durch seine Unterschrift unter den Vertrag über die Aufhebung des Grundstückskaufvertrags mit einer grundbesitzenden Gesellschaft bestimmen kann, wer die Anteile an dieser Gesellschaft erwerben darf. Entscheidend ist, ob der Erwerber sich oder einem oder mehreren Dritten einen maßgeblichen Einfluss auf die grundbesitzende Gesellschaft verschafft. Dies kann auch dann der Fall sein, wenn der Anteilserwerb nicht zu einem (weiteren) grunderwerbsteuerbaren Vorgang führt.

Die vorstehende Auffassung steht nicht im Widerspruch zu der Rechtsprechung, wonach eine nach § 1 Abs. 3 GrEStG steuerbare Anteilsvereinigung nach § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG in der Weise rückgängig gemacht werden kann, dass das Quantum von 95 % der Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft nach dem Rückerwerb unterschritten wird, und zwar auch dann, wenn nicht sämtliche zunächst übertragenen Anteile zurück übertragen wurden6. Auch in einem solchen Fall ist stets zu prüfen, ob die Voraussetzungen an einen den Anforderungen des § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG genügenden, rechtlich und tatsächlich vollständigen Rückerwerb erfüllt sind, wenn die zurückübertragenen Anteile an Dritte weitergegeben werden7.

Die Voraussetzungen des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG sind daher in einem Fall wie dem hier beschriebenen nicht erfüllt. Es fehlt an einer tatsächlichen Rückgängigmachung des steuerbaren Erwerbsvorgangs: Die Vertragsparteien haben den Kaufvertrag mit notariell beurkundetem Vertrag rückwirkend aufgehoben. Zugleich haben die Muttergesellschaft der Käuferin zu 94 % und die im Konzern eingebundene Y-BV zu 6 % die Anteile an der A-GmbH erworben. Dabei hat die Käuferin ihre Rechtsposition aus dem Kaufvertrag dahingehend verwertet, dass sie mit ihrer Unterschrift unter den Vertrag den Erwerb von 100 % der Anteile durch die mit ihr im Konzern verbundenen Gesellschaften sicherstellte. Ihr Interesse ging nicht allein dahin, sich vom Vertrag vollständig zu lösen. Sie wollte das Gebäude auf fremdem Boden wirtschaftlich für ihre Muttergesellschaft sichern, und hat zugleich die auf dem Grundstück befindlichen Betriebsvorrichtungen erworben. Damit war sichergestellt, dass die Betriebsvorrichtungen weiter zusammen mit dem Gebäude an das Logistikunternehmen vermietet werden konnten. Unerheblich ist im Zusammenhang mit der Aufhebung des Kaufvertrags über das Gebäude auf fremdem Boden, dass der Erwerb der Anteile an der A-GmbH nicht zu einem grunderwerbsteuerbaren Erwerbsvorgang geführt hat.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 19. September 2018 – II R 10/16

  1. BFH, Urteil vom 05.09.2013 – II R 9/12, BFHE 242, 177, BStBl II 2014, 588, Rz 11, m.w.N. []
  2. BFH, Urteil in BFHE 242, 177, BStBl II 2014, 588, Rz 12 []
  3. BFH, Urteil in BFHE 242, 177, BStBl II 2014, 588, Rz 13 [] []
  4. BFH, Urteil in BFHE 242, 177, BStBl II 2014, 588, Rz 14 []
  5. BFH, Urteil in BFHE 242, 177, BStBl II 2014, 588, Rz 15 []
  6. vgl. BFH, Urteil vom 11.06.2013 – II R 52/12, BFHE 241, 419, BStBl II 2013, 752, und für den Fall des § 1 Abs. 2a GrEStG BFH, Urteil vom 18.04.2012 – II R 51/11, BFHE 236, 569, BStBl II 2013, 830 []
  7. mangels Entscheidungserheblichkeit offen gelassen im BFH, Urteil in BFHE 241, 419, BStBl II 2013, 752, Rz 21 []