Strom­steu­er für Lei­tungs­ver­lus­te?

Strom­steu­er ent­steht nicht für die in einem Ver­sor­gungs­netz ent­stan­de­ne Umspann- und Lei­tungs­ver­lus­te.

Strom­steu­er für Lei­tungs­ver­lus­te?

Für strom­steu­er­recht­li­che Zwe­cke ist von einem ein­zi­gen Ver­sor­gungs­netz aus­zu­ge­hen, das nicht in ver­schie­de­ne Teil­net­ze auf­ge­spal­ten wer­den kann. Ein Ver­sor­gungs­netz liegt nicht vor, wenn ein Strom­netz aus­schließ­lich dem Eigen­ver­brauch von Eigen­erzeu­gern nach § 2 Nr. 2 Strom­StG dient. Sofern ein Ver­sor­ger meh­re­re Betriebs­stät­ten mit ent­spre­chen­den Ver­brauchs­stel­len unter­hält, gehö­ren sämt­li­che Strom­lei­tun­gen und Umspann­vor­rich­tun­gen unab­hän­gig davon zum Ver­sor­gungs­netz, ob in den Betriebs­stät­ten Strom von Drit­ten oder vom Ver­sor­ger selbst ent­nom­men wird.

Nach § 5 Abs. 1 Satz 1 Strom­StG ent­steht die Steu­er dadurch, dass vom im Steuerge­biet ansäs­si­gen Ver­sor­ger geleis­te­ter Strom durch Letzt­ver­brau­cher im Steuerge­biet dem Ver­sor­gungs­netz ent­nom­men wird und dadurch, dass der Ver­sor­ger dem Ver­sor­gungs­netz Strom zum Selbst­ver­brauch ent­nimmt. In bei­den Alter­na­ti­ven setzt die Tat­be­stands­er­fül­lung den Realakt der Ent­nah­me der ver­brauch­steu­er­pflich­ti­gen Ware aus dem Trans­port­me­di­um vor­aus 1. Dies ent­spricht der Sys­te­ma­tik der ande­ren Ver­brauch­steu­er­ge­set­ze und der Aus­ge­stal­tung der beson­de­ren Ver­brauch­steu­ern als Realakt­steu­ern, bei denen die Ent­ste­hung der Steu­er an einen tat­säch­li­chen Vor­gang oder an einen Zustand knüpft 2. Die Strom­steu­er weist aller­dings die Beson­der­heit auf, dass bei ihr die Ent­nah­me in den steu­er­recht­lich frei­en Ver­kehr und der Ver­brauch zeit­lich zusam­men­fal­len. Damit ist die vom Gesetz­ge­ber inten­dier­te Fol­ge ver­bun­den, dass Lei­tungs­ver­lus­te, die beim Strom in nicht uner­heb­li­chem Umfang regel­mä­ßig auf­tre­ten, steu­er­lich nicht erfasst wer­den 3. In der Geset­zes­be­grün­dung wird zudem dar­auf hin­ge­wie­sen, dass die Anknüp­fung an das letz­te Sta­di­um des Umgangs mit einer ver­brauch­steu­er­pflich­ti­gen Ware des­halb sinn­voll ist, weil sich bei der Elek­tri­zi­tät der Ein­tritt in den Wirt­schafts­kreis­lauf aus­schließ­lich in ihrem Ver­brauch mani­fes­tiert.

Dem­nach kann von einer Ent­nah­me i.S. des § 5 Abs. 1 Satz 1 Strom­StG nur dann aus­ge­gan­gen wer­den, wenn der Steu­er­ge­gen­stand Strom (vgl. § 1 Abs. 1 Satz 1 Strom­StG) zugleich einer eli­mi­nie­ren­den Nut­zung zuge­führt wird. Erfor­der­lich ist eine von einem ent­spre­chen­den Wil­len getra­ge­ne mensch­li­che Hand­lung, wes­halb kei­ne Ent­nah­me des Stroms vor­liegt, wenn die­ser ohne mensch­li­ches Zutun ‑z.B. infol­ge einer Beschä­di­gung des Ver­sor­gungs­net­zes- in den steu­er­recht­lich frei­en Ver­kehr tritt und damit ver­lus­tig geht 4. Auch Umspann- und Lei­tungs­ver­lus­te ent­ste­hen ohne mensch­li­ches Zutun. Zudem füh­ren sie nicht zu einer eli­mi­nie­ren­den Nut­zung des Stroms i.S. einer ziel­ge­rich­te­ten und auf ein tat­säch­li­ches Han­deln beru­hen­den Ver­wen­dung.

Auf­grund die­ser Vor­ga­ben käme ent­ge­gen der Inten­ti­on des Gesetz­ge­bers eine Besteue­rung von Umspann- und Lei­tungs­ver­lus­ten nur dann in Betracht, wenn der Zeit­punkt der Ent­nah­me der ent­spre­chen­den Strom­men­gen aus dem Ver­sor­gungs­netz auf einen Zeit­punkt vor­ver­legt wer­den könn­te, zu dem die Ver­lus­te noch nicht ent­stan­den sind, so dass der Realakt der Ent­nah­me und der eigent­li­che Ver­brauch des in einem Netz wei­ter­ge­lei­te­ten Stroms zeit­lich aus­ein­an­der­fal­len. Nur in die­sem Fall wären die nach der Steu­er­ent­ste­hung auf­tre­ten­den Ver­lus­te für die Höhe der Steu­er­schuld unbe­acht­lich. In die­sem Zusam­men­hang kommt der räum­li­chen Aus­deh­nung des Ver­sor­gungs­net­zes ent­schei­den­de Bedeu­tung zu. Im Fall sei­ner Erstre­ckung bis zu den ein­zel­nen Ver­brauchs­stel­len wäre für eine Besteue­rung von Umspann- und Lei­tungs­ver­lus­ten kein Raum.

Im Streit­fall ist davon aus­zu­ge­hen, dass das von der Klä­ge­rin genutz­te Ver­sor­gungs­netz alle Lei­tun­gen und Umspann­vor­rich­tun­gen erfasst, so dass für die von ihr gel­tend gemach­ten Umspann- und Lei­tungs­ver­lus­te kei­ne Strom­steu­er ent­stan­den ist. Die vom Haupt­zoll­amt ver­tre­te­ne Rechts­an­sicht, nach der in den Fäl­len des aus­schließ­li­chen Selbst­ver­brauchs durch Ver­sor­ger die Steu­er durch eine Ent­nah­me aus dem Ver­sor­gungs­netz bereits im Zeit­punkt der Ein­spei­sung des Stroms in das betrieb­li­che Netz einer Betriebs­stät­te ent­stan­den sein soll, fin­det kei­ne Stüt­ze in den strom­steu­er­recht­li­chen Bestim­mun­gen.

Der Begriff des in § 5 Strom­StG genann­ten Ver­sor­gungs­net­zes wird weder im Strom­StG noch in der Strom­StV näher defi­niert. Zu Recht hat das Finanz­ge­richt aus­ge­führt, dass die in § 3 Nr. 2 EnWG fest­ge­leg­te Defi­ni­ti­on, nach der sich das Ver­sor­gungs­netz aus Über­tra­gungs- und Elek­tri­zi­täts­ver­tei­ler­net­zen zusam­men­setzt, nicht auf das Strom­StG über­tra­gen wer­den kann. Wie die Rege­lung in § 3 Nr. 17 EnWG belegt, geht das EnWG davon aus, dass Ener­gie­ver­sor­gungs­net­ze der Ver­tei­lung von Ener­gie an Drit­te, d.h. Letzt­ver­brau­cher, die­nen. Dem­ge­gen­über sieht das Strom­StG die Ver­tei­lung von Strom auch an Ver­sor­ger vor. Nach § 1 Abs. 1 und 2 EnWG ver­folgt das EnWG u.a. die Zie­le einer mög­lichst siche­ren, preis­güns­ti­gen, ver­brau­cher­freund­li­chen, effi­zi­en­ten und umwelt­ver­träg­li­chen lei­tungs­ge­bun­de­nen Ver­sor­gung der All­ge­mein­heit mit Elek­tri­zi­tät und Gas sowie der Regu­lie­rung der Elek­tri­zi­täts- und Gas­ver­sor­gungs­net­ze mit den Zie­len der Sicher­stel­lung eines wirk­sa­men und unver­fälsch­ten Wett­be­werbs bei der Ver­sor­gung mit Elek­tri­zi­tät und Gas. Auf­grund der unter­schied­li­chen Ziel­set­zung sind die Bestim­mun­gen des der Abga­ben­er­he­bung die­nen­den Strom­StG nach strom­steu­er­recht­li­chen Gesichts­punk­ten aus­zu­le­gen.

Nach dem Wort­laut des § 5 Abs. 1 Satz 1 Strom­StG ist vom Bestehen eines ein­zi­gen Ver­sor­gungs­net­zes aus­zu­ge­hen, denn nach die­ser Vor­schrift ent­steht die Steu­er durch Ent­nah­me von Strom aus dem Ver­sor­gungs­netz und nicht aus einem Ver­sor­gungs­netz. Dif­fe­ren­zie­run­gen nach ein­zel­nen Tei­len des Ver­sor­gungs­net­zes oder nach mit einer Strom­lei­tung ver­bun­de­nen Betriebs­stät­ten sieht das Strom­StG nicht vor. Danach wäre ein Ver­ständ­nis des in § 5 Strom­StG genann­ten Ver­sor­gungs­net­zes zu eng, nach dem ein sol­ches nur dann vor­liegt, wenn Strom von einem Ver­sor­ger Letzt­ver­brau­chern oder ande­ren Ver­sor­gern geleis­tet wird. Eine Nega­tiv­ab­gren­zung des Begriffs des Ver­sor­gungs­net­zes lässt sich aus der Bestim­mung für Eigen­erzeu­ger ablei­ten. Nach § 5 Abs. 1 Satz 2 Strom­StG ent­steht die Steu­er bei Eigen­erzeu­gern nach § 2 Nr. 2 Strom­StG vor­be­halt­lich Satz 1 mit der Ent­nah­me von Strom zum Selbst­ver­brauch. Dem­nach geht der Gesetz­ge­ber offen­sicht­lich davon aus, dass Eigen­erzeu­ger kein Ver­sor­gungs­netz unter­hal­ten. Aller­dings gilt der für den Fall der Eigen­erzeu­gung nor­mier­te Steu­er­ent­ste­hungs­tat­be­stand auf­grund des Vor­be­halts nicht für Eigen­erzeu­ger, die zugleich Ver­sor­ger sind. Sofern die­se Ver­sor­ger Strom zum Selbst­ver­brauch benö­ti­gen, ent­neh­men sie die­sen dem Ver­sor­gungs­netz, so dass die Steu­er nach § 5 Abs. 1 Satz 1 Strom­StG ent­steht.

Eben­so wie die­se Unter­neh­men kön­nen auch Ver­sor­ger ohne Eigen­erzeu­gung dem Ver­sor­gungs­netz Strom zum Selbst­ver­brauch ent­neh­men. Unter­hält der Ver­sor­ger meh­re­re Betriebs­stät­ten mit ent­spre­chen­den Ver­brauchs­stel­len, gehö­ren sämt­li­che Lei­tun­gen und Umspann­vor­rich­tun­gen zum Ver­sor­gungs­netz, und zwar unab­hän­gig davon, ob in den Betriebs­stät­ten Strom von Drit­ten oder vom Ver­sor­ger selbst ent­nom­men wird. Auch die Lei­tun­gen auf dem Gelän­de eines Ver­sor­gers gehö­ren zum Ver­sor­gungs­netz 5. Ent­schei­dend ist somit, dass ein Lei­tungs­netz, um Ver­sor­gungs­netz zu sein, nicht wie bei Eigen­erzeu­gern aus­schließ­lich dem Eigen­ver­brauch dient, was bei einem Ver­sor­ger, der Strom nicht nur ver­braucht, son­dern auch auf­grund ver­trag­li­cher Bezie­hun­gen leis­tet (§ 2 Nr. 1 Strom­StG), regel­mä­ßig aus­ge­schlos­sen wer­den kann. Ein Ver­sor­ger, der Strom dem Ver­sor­gungs­netz zum Selbst­ver­brauch ent­nimmt, wird damit auch nicht zum Letzt­ver­brau­cher. Viel­mehr schlie­ßen sich die Begrif­fe Ver­sor­ger und Letzt­ver­brau­cher aus, denn der Ver­sor­ger kann grund­sätz­lich nicht mit sich selbst kon­tra­hie­ren und an sich selbst leis­ten. Ledig­lich in den in § 1a Strom­StV gere­gel­ten Fäl­len kön­nen Ver­sor­ger auf­grund einer gesetz­li­chen Fik­ti­on als Letzt­ver­brau­cher ange­se­hen wer­den. Ein sol­cher Aus­nah­me­fall liegt im Streit­fall jedoch nicht vor, so dass in Bezug auf die Umspann- und Lei­tungs­ver­lus­te eine Steu­er­ent­ste­hung nur nach § 5 Abs. 1 Satz 1 2. Alter­na­ti­ve Strom­StG in Betracht kommt, des­sen Vor­aus­set­zun­gen jedoch nicht erfüllt sind.

Im Übri­gen setzt sich das Haupt­zoll­amt mit sei­ner gegen­tei­li­gen Rechts­auf­fas­sung in Wider­spruch zur Berück­sich­ti­gung von Umspann­ver­lus­ten auf der Nie­der­span­nungs­ebe­ne, die erst nach dem ver­trag­lich mit dem Ver­sor­ger ver­ein­bar­ten Über­ga­be­punkt inner­halb eines Objekt­net­zes und damit nach Ver­wal­tungs­an­sicht außer­halb des Ver­sor­gungs­net­zes auf­tre­ten. Nach der hier­zu ergan­ge­nen Ver­wal­tungs­an­wei­sung 6 sol­len die bei der Umspan­nung von der Mit­tel­span­nungs­ebe­ne auf die Nie­der­span­nungs­ebe­ne im Objekt­netz ent­ste­hen­den Ver­lus­te unbe­rück­sich­tigt blei­ben. Dage­gen sol­len sol­che Umspann­ver­lus­te im Streit­fall der Strom­steu­er unter­wor­fen wer­den, obwohl es sich auch in die­sem Fall nach der Ansicht der Finanz­be­hör­de um ein außer­halb des eigent­li­chen Ver­sor­gungs­net­zes betrie­be­nes inner­be­trieb­li­ches Lei­tungs­netz han­delt. Ein sach­ge­rech­ter Grund für eine sol­che Dif­fe­ren­zie­rung nach Span­nungs­ebe­nen ist nicht ersicht­lich.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 24. Febru­ar 2016 – VII R 7/​15

  1. BFH, Beschluss vom 31.01.2008 – VII B 79/​07, BFH/​NV 2008, 1013[]
  2. F. Kirch­hof, Grund­riss des Steu­er- und Abga­ben­rechts, 2. Aufl., Rz 91, und Förs­ter, Die Ver­brauch­steu­ern, S. 67, sowie BFH, Urteil vom 10.11.2009 – VII R 39/​08, BFHE 227, 546[]
  3. BT-Drs. 14/​40, S. 11[]
  4. Jatz­ke, Die Strom­steu­er – eine Ano­ma­lie im bun­des­ge­setz­lich gere­gel­ten Ver­brauch­steu­er­recht, Deut­sche Steu­er-Zei­tung 1999, 520, 524; im Ergeb­nis eben­so Khazzo­um in Khazzoum/​Kudla/​Reuter, Ener­gie und Steu­ern, S. 41, und Schrö­er-Schal­len­berg in Bon­gart­z/Jatz­ke/­Schrö­er-Schal­len­berg, Ener­gieStG, Strom­StG, § 5 Strom­StG Rz 5[]
  5. Schrö­er-Schal­len­berg in Bon­gart­z/Jatz­ke/­Schrö­er-Schal­len­berg, a.a.O., § 5 Strom­StG Rz 8[]
  6. BMF, Schrei­ben vom 25.07.2000 – III A 1 – V 4250 – 21/​00, Vor­schrif­ten­samm­lung der Bun­des­fi­nanz­ver­wal­tung N 342000 Nr. 301[]