Zug­ma­schi­nen im Schau­stel­ler­be­trieb – und die Kfz-Steu­er-Befrei­ung

Die Steu­er­be­frei­ung für Zug­ma­schi­nen nach § 3 Nr. 8 Buchst. a Kraft­StG setzt nur vor­aus, dass die Zug­ma­schi­ne aus­schließ­lich für einen Schau­stel­ler­be­trieb oder einen Betrieb nach Schau­stel­ler­art ver­wen­det wird. Es ist nicht erfor­der­lich, dass der Hal­ter der Zug­ma­schi­ne ein Rei­se­ge­wer­be i.S. der §§ 55 ff. der GewO aus­übt.

Zug­ma­schi­nen im Schau­stel­ler­be­trieb – und die Kfz-Steu­er-Befrei­ung

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Kraft­StG unter­liegt der Kfz-Steu­er das Hal­ten von inlän­di­schen Fahr­zeu­gen zum Ver­kehr auf öffent­li­chen Stra­ßen. Von der Kfz-Steu­er befreit ist nach § 3 Nr. 8 Buchst. a Kraft­StG das Hal­ten von Zug­ma­schi­nen, solan­ge sie aus­schließ­lich für den Betrieb eines Schau­stel­ler­ge­wer­bes ver­wen­det wer­den.

Dabei setzt der Steu­er­be­frei­ungs­tat­be­stand nicht vor­aus, dass der Hal­ter des Fahr­zeu­ges ein Schau­stel­ler­ge­wer­be betreibt.

§ 3 Nr. 8 Buchst. a Kraft­StG erfor­dert ledig­lich, dass die Zug­ma­schi­ne für den Betrieb eines Schau­stel­ler­ge­wer­bes ver­wen­det wird. Dies ist nicht dahin zu ver­ste­hen, dass aus­schließ­lich Rei­se­ge­wer­be­be­trie­be i.S. der §§ 55 ff. der Gewer­be­ord­nung in den Genuss der steu­er­li­chen Begüns­ti­gung kom­men sol­len.

Dies ergibt sich bereits aus der Ent­ste­hungs­ge­schich­te des Geset­zes. Die Steu­er­be­frei­ung wur­de durch das Gesetz zur Ände­rung des Kraft­fahr­zeug­steu­er­ge­set­zes vom 19.12 1960 1 als § 2 Nr. 7 Kraft­StG ein­ge­führt. Sie begüns­tig­te in die­ser Ursprungs­fas­sung das Hal­ten von Zug­ma­schi­nen, "solan­ge sie aus­schließ­lich von Schau­stel­lern ver­wen­det wer­den" und galt mit die­sem Wort­laut als § 3 Nr. 8 Kraft­StG unver­än­dert fort. Den im Streit­fall anwend­ba­ren Wort­laut erhielt die Vor­schrift durch das Steu­er­be­rei­ni­gungs­ge­setz 1986 vom 19.12 1985 2. Grund hier­für war eine Anpas­sung an geän­der­te gewer­be­recht­li­che Vor­schrif­ten, nach denen auch eine juris­ti­sche Per­son als Schau­stel­ler im Rei­se­ge­wer­be tätig wer­den konn­te. Der Befrei­ungs­tat­be­stand soll­te daher nicht mehr an die Per­son, son­dern an den Betrieb des Schau­stel­ler­ge­wer­bes anknüp­fen 3. Hier­aus ergibt sich, dass der Gesetz­ge­ber wei­ter­hin die schau­stel­le­ri­sche Tätig­keit för­dern woll­te und auf die gewer­be­recht­li­chen Vor­schrif­ten nur des­halb zurück­griff, um die­se Tätig­kei­ten in ihren typi­scher­wei­se vor­kom­men­den Fall­kon­stel­la­tio­nen näher zu beschrei­ben. Dage­gen lässt sich weder den Geset­zes­ma­te­ria­li­en zur Ursprungs­fas­sung der Steu­er­be­güns­ti­gung 4 noch zur geän­der­ten Fas­sung 3 ent­neh­men, dass es dem Gesetz­ge­ber dar­um ging, die aus­schließ­li­che Ver­wen­dung von Zug­ma­schi­nen im Bereich der schau­stel­le­ri­schen Tätig­keit nur gegen­über gewerb­lich täti­gen Hal­tern zu pri­vi­le­gie­ren.

Für eine ent­spre­chen­de Aus­le­gung spricht auch der sys­te­ma­ti­sche Zusam­men­hang zwi­schen § 3 Nr. 8 Buchst. a und b Kraft­StG. Denn auch hin­sicht­lich letzt­ge­nann­ter Vor­schrift hat der Bun­des­fi­nanz­hof maß­geb­lich auf die Zweck­be­stim­mung und die Ver­wen­dung des Fahr­zeugs und nicht auf die steu­er- oder gewer­be­recht­li­che Qua­li­fi­ka­ti­on des Hal­ters abge­stellt 5.

Dem­ge­gen­über über­zeugt die vom Finanz­ge­richt gezo­ge­ne Par­al­le­le zu der in § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a und d des Umsatz­steu­er­ge­set­zes getrof­fe­nen Unter­schei­dung zwi­schen Thea­tern, Kon­zer­ten und Muse­en einer­seits sowie Zir­kus­vor­füh­run­gen und Leis­tun­gen aus der Tätig­keit als Schau­stel­ler ande­rer­seits nicht. Denn zum einen hat der BFH bereits ent­schie­den, dass die Vor­schrif­ten über Kfz-Steu­er­be­frei­un­gen grund­sätz­lich aus sich selbst her­aus aus­zu­le­gen und anzu­wen­den sind 6. Zum ande­ren ste­hen die Steu­er­ermä­ßi­gun­gen des Umsatz­steu­er­rechts und die Steu­er­be­frei­un­gen des Kfz-Steu­er­rechts in unter­schied­li­chen Rege­lungs­zu­sam­men­hän­gen und die­nen nicht den glei­chen Zwe­cken.

Auch der Sinn und Zweck der Rege­lung spricht dafür, die Vor­schrift dahin­ge­hend aus­zu­le­gen, dass die aus­schließ­li­che Ver­wen­dung der Zug­ma­schi­ne für Zwe­cke eines schau­stel­le­ri­schen Betriebs begüns­tigt wer­den soll. Grund der Befrei­ung von der Kfz-Steu­er ist es zum einen, dass die begüns­tig­ten Kfz von Fest­platz zu Fest­platz fah­ren und die Stra­ßen des­halb nur wenig in Anspruch neh­men, weil sie wäh­rend der Ver­an­stal­tun­gen unbe­nutzt am Fest­platz ste­hen gelas­sen wer­den 7. Zum ande­ren soll das Gewer­be nach Schau­stel­ler­art und damit mit­tel­bar auch das sozia­le Brauch­tum der Regio­nen geför­dert wer­den 8. Danach mögen die gewerb­li­chen Schau­stel­ler­be­trie­be zwar die pri­mär Begüns­tig­ten der Rege­lung sein, der gesetz­li­che För­de­rungs­zweck grenzt aber auch ande­re Steu­er­pflich­ti­ge nicht aus, die das Fahr­zeug in glei­cher Wei­se aus­schließ­lich in einem Betrieb nach Schau­stel­ler­art ver­wen­den.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­ge­richts Nürn­berg 9 in der Vor­in­stanz besteht auch kein all­ge­mei­ner Rechts­grund­satz, dass Aus­nah­me­vor­schrif­ten im Kfz-Steu­er­recht stets oder jeden­falls grund­sätz­lich "eng", also nicht wie jede ande­re Vor­schrift nach den all­ge­mei­nen Aus­le­gungs­re­geln gemäß Wort­laut, sys­te­ma­ti­schem Zusam­men­hang, Ent­ste­hungs­ge­schich­te sowie Sinn und Zweck aus­zu­le­gen sind 10. Viel­mehr sind, wenn der Wort­laut Zwei­fel lässt, auch Befrei­ungs­vor­schrif­ten unter sinn­vol­ler Wür­di­gung des mit der Aus­nah­me­be­stim­mung ver­folg­ten Zwe­ckes anzu­wen­den 11.

Der Bun­des­fi­nanz­hof konn­te in der vor­lie­gen­den Sache jedoch nicht selbst ent­schei­den. Das Finanz­ge­richt Nürn­berg hat­te in der Vor­in­stanz ledig­lich fest­ge­stellt, dass der Kfz-Hal­ter ein Rei­se­thea­ter betreibt und die Zug­ma­schi­ne zur Beför­de­rung der Thea­ter­aus­rüs­tung und des Thea­ter­zel­tes ver­wen­det. Nähe­re Fest­stel­lun­gen dazu, ob die­ses Rei­se­thea­ter ‑wie vom Kfz-Hal­ter behaup­tet- nach Art eines Schau­stel­ler­be­trie­bes oder eines Zir­kus­ses durch­ge­führt wird und ob die Zug­ma­schi­ne aus­schließ­lich für die­sen Betrieb ver­wen­det wird, feh­len und sind daher im zwei­ten Rechts­gang nach­zu­ho­len (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO).

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 25. April 2018 – III R 40/​17

  1. BGBl I 1960, 1005[]
  2. BGBl I 1985, 2436[]
  3. BR-Drs. 418/​85[][]
  4. BT-Drs. 03/​2178, S. 1[]
  5. BFH, Urteil vom 28.10.2015 – II R 33/​13, BFH/​NV 2016, 245, Rz 13 f.[]
  6. BFH, Urteil vom 22.09.1992 – VII R 45/​92, BFHE 169, 478, BSt­Bl II 1993, 200, Rz 6[]
  7. FG Düs­sel­dorf, Urteil vom 28.02.1961 – VI d 5/​59, EFG 1961, 459[]
  8. 25. Sub­ven­ti­ons­be­richt der Bun­des­re­gie­rung, BT-Drs. 18/​5940, S. 338[]
  9. FG Nürn­berg, Urteil vom 21.07.2016 – 6 L 586/​16[]
  10. BFH, Urtei­le vom 16.11.2004 – VII R 15/​04, BFH/​NV 2005, 918, Rz 15; und vom 12.06.2012 – II R 40/​11, BFHE 238, 281, BSt­Bl II 2012, 797, Rz 11[]
  11. BFH, Urteil vom 12.05.1965 – II 59/​62 U, BFHE 82, 492, BSt­Bl III 1965, 425, unter II. 1.; Strodthoff, Kraft­fahr­zeug­steu­er, § 3 Rz 7[]