Ans­parab­schrei­bung ohne Inves­ti­ti­ons­ab­sicht – und die Steu­er­hin­ter­zie­hung durch den Steu­er­be­ra­ter

Der Tat­be­stand der Steu­er­hin­ter­zie­hung setzt kei­ne gelun­ge­ne Täu­schung mit her­vor­ge­ru­fe­nem Irr­tum beim zustän­di­gen Finanz­be­am­ten vor­aus.

Ans­parab­schrei­bung ohne Inves­ti­ti­ons­ab­sicht – und die Steu­er­hin­ter­zie­hung durch den Steu­er­be­ra­ter

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung von Bun­des­ge­richts­hof und Bun­des­fi­nanz­hof genügt es, dass unrich­ti­ge oder unvoll­stän­di­ge Anga­ben über steu­er­lich erheb­li­che Tat­sa­chen in ande­rer Wei­se als durch eine Täu­schung für den Tat­er­folg ursäch­lich wer­den 1.

Zwar muss­te zur steu­er­li­chen Gel­tend­ma­chung einer Ans­parab­schrei­bung nach § 7g Abs. 3 EStG in der vor der Unter­neh­men­steu­er­re­form 2008 mit Gesetz vom 14.08.2007 2 gel­ten­den Fas­sung eine Inves­ti­ti­ons­ab­sicht des Steu­er­pflich­ti­gen für zeit­lich davor lie­gen­de Sach­ver­hal­te nicht dar­ge­tan und nach­ge­wie­sen wer­den 3. Der Gesetz­ge­ber hat­te das Risi­ko eines mög­li­chen Mit­nah­me­ef­fekts gese­hen und für die­sen Fall den Gewinn­zu­schlag ange­ord­net 4.

Aller­dings war eine Pro­gno­se erfor­der­lich, ob der Steu­er­pflich­ti­ge das Wirt­schafts­gut "vor­aus­sicht­lich" anschaf­fen oder her­stel­len wird. War danach anzu­neh­men, dass der Steu­er­pflich­ti­ge die Inves­ti­ti­on inner­halb des Begüns­ti­gungs­zeit­raums nicht mehr durch­füh­ren wer­de, war die Bil­dung einer Rück­la­ge nach § 7g EStG aF aus­ge­schlos­sen 5. Außer­dem muss­te die geplan­te Inves­ti­ti­on nach Art, Umfang und Inves­ti­ti­ons­zeit­punkt aus­rei­chend kon­kre­ti­siert sein 6, um das in § 7g Abs. 3 EStG aF sta­tu­ier­te Tat­be­stands­merk­mal der "vor­aus­sicht­li­chen" Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten des begüns­tig­ten Wirt­schafts­gu­tes mit Blick auf die Höhe der Anspar­rück­la­ge dar­zu­stel­len. Dem­entspre­chend hat der Bun­des­fi­nanz­hof – und zwar unab­hän­gig davon, ob es sich um eine Anspar­rück­la­ge für einen noch zu eröff­nen­den Betrieb oder im Fall einer beab­sich­tig­ten wesent­li­chen Betriebs­er­wei­te­rung für einen bestehen­den Betrieb han­delt – für eine steu­er­li­che Berück­sich­ti­gungs­fä­hig­keit ver­langt, dass der Steu­er­pflich­ti­ge die Wirt­schafts­gü­ter ver­bind­lich bestellt hat 7.

Über eine erfolg­te Bestel­lung hat der Steu­er­be­ra­ter in den von ihm gefer­tig­ten Steu­er­erklä­run­gen zwar kei­ne unrich­ti­gen Anga­ben gemacht. Er hat aber unrich­ti­ge Anga­ben dadurch ver­an­lasst, dass er durch die über die Anle­ger bewirk­te Gel­tend­ma­chung der Anspar­rück­la­ge gegen­über den Finanz­be­hör­den kon­klu­dent hat behaup­ten las­sen, dass ein ernst­ge­mein­tes Inves­ti­ti­ons­vor­ha­ben vor­lie­ge, des­sen Finan­zie­rungs­be­darf die För­de­rung des Steu­er­pflich­ti­gen recht­fer­ti­ge. Durch das Erfor­der­nis eines ernst­ge­mein­ten Inves­ti­ti­ons­vor­ha­bens 8 wird nicht etwa ein "vol­un­ta­ti­ves Ele­ment" in den Tat­be­stand ein­ge­fügt, son­dern fall­be­zo­gen anhand objek­ti­ver Gege­ben­hei­ten gewür­digt, ob die Inves­ti­ti­on tat­säch­lich "geplant" ist, um die andern­falls mög­li­che Inan­spruch­nah­me der Ans­parab­schrei­bung "ins Blaue hin­ein" aus­zu­schlie­ßen 9. Um eine sol­che ins Blaue hin­ein bean­spruch­te Anspar­rück­la­ge zum Zwe­cke der Steu­er­min­de­rung "nach Gut­dün­ken" 10 han­del­te es sich im vor­lie­gen­den Fall nach den bin­den­den Fest­stel­lun­gen des straf­ge­richt­li­chen Urteils. Denn nach dem von dem Steu­er­be­ra­ter kon­zi­pier­ten Steu­er­spar­mo­dell soll­te eine Anschaf­fung der in den Inves­ti­ti­ons­lis­ten ange­führ­ten Wirt­schafts­gü­ter zu kei­nem Zeit­punkt erfol­gen.

Der Bun­des­ge­richts­hof bejah­te das in dem vor­lie­gen­den berufs­ge­richt­li­chen Ver­fah­ren, dass Steu­er­be­ra­ter eine ver­such­te Steu­er­hin­ter­zie­hung in mit­tel­ba­rer Täter­schaft (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, §§ 22, 23, 25 Abs. 1, 2. Alt StGB) began­gen hat.

Das delik­ti­sche Ver­hal­ten des Berufs­an­ge­hö­ri­gen und die dar­aus resul­tie­ren­de Ver­let­zung sei­ner Berufs­pflich­ten 11 wer­den dabei hin­rei­chend durch die von ihm als mit­tel­ba­rer Täter im Rah­men eines Orga­ni­sa­ti­ons­de­likts mit­tels der durch die Anle­ger bewirk­ten unrich­ti­gen Anga­ben gegen­über den Finanz­be­hör­den dar­ge­legt.

Bun­des­ge­richts­hof, Beschluss vom 11. Dezem­ber 2015 – StbSt ® 1/​15

  1. vgl. BGH, Urteil vom 06.06.2007 – 5 StR 127/​07, BGHSt 51, 356, 361; Beschluss vom 21.11.2012 – 1 StR 391/​12, wis­tra 2013, 107; jeweils mwN; BFH, Urteil vom 25.10.2005 – – VII R 10/​04, BSt­Bl. – II 2006, 356, 357[]
  2. BGBl. I S.1912[]
  3. vgl. BFHE 197, 448; 218, 323; BFH/​NV 2011, 33 und BFHE 237, 377[]
  4. BT-Drs. 12/​4487, S. 34, 69; vgl. dazu BFHE 197, 448[]
  5. vgl. BFH­DStR 2015, 2368 Rn. 57[]
  6. vgl. BFH/​NV 2011, 33 Rn.19 mwN[]
  7. vgl. BFHE 218, 323[]
  8. vgl. BFHE 218, 323 Rn. 14[]
  9. vgl. BFH aaO; BFH/​NV 2011, 29[]
  10. vgl. BFH/​NV 2015, 984 Rn. 26[]
  11. zum Grund­satz der ein­heit­li­chen Pflicht­ver­let­zung vgl. etwa BGH, Urteil vom 14.08.2012 – WpSt ® 1/​12, BGHSt 57, 289, 294 f.[]