Die gut­gläu­bi­ge Ein­bin­dung in Umsatz­steu­er­ket­ten­ge­schäf­te

Aktu­ell hat­te sich der Bun­des­ge­richts­hof mit der Straf­bar­keit eines gut­gläu­big in Umsatz­steu­er­ket­ten­ge­schäf­te Ein­be­zo­ge­nen wegen Bei­hil­fe zur Steu­er­hin­ter­zie­hung zu befas­sen:

Die gut­gläu­bi­ge Ein­bin­dung in Umsatz­steu­er­ket­ten­ge­schäf­te

Der Ange­klag­te B. war von der Mit­an­ge­klag­ten S. , sei­ner Ver­lob­ten, zum Han­del mit "fast moving con­su­mer goods" inspi­riert wor­den. Er grün­de­te zu die­sem Zweck die Sm. , eine Gesell­schaft mit beschränk­ter Haf­tung, mit Sitz in Zypern, deren Inha­ber und Geschäfts­füh­rer er war. Kon­tak­te zu Lie­fe­ran­ten und Kun­den bekam er durch die Mit­an­ge­klag­te ver­mit­telt, die ihn ein­ge­hend in den Han­del ein­führ­te und ihn bei Anbah­nung, Abschluss und Abwick­lung der ein­zel­nen Geschäf­te unter­stütz­te.

Der Ange­klag­te B. war über die Sm. in vier "Fäl­len in die umsatz­steu­er­be­trü­ge­ri­schen Ket­ten" ein­ge­bun­den. Die­sen lag fol­gen­des Mus­ter zugrun­de: Die Mit­an­ge­klag­te erwarb die tat­säch­lich exis­tie­ren­de Ware von jeweils einem von ins­ge­samt drei in das Sys­tem ein­ge­bun­de­nen inlän­di­schen Zwi­schen­händ­lern mit Sitz in Deutsch­land, die die Funk­ti­on eines soge­nann­ten "mis­sing tra­der" ein­nah­men. Die­se hat­ten die Ware von in ande­ren EU-Staa­ten ansäs­si­gen Händ­lern als inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung erwor­ben und ver­äu­ßer­ten sie anschlie­ßend zu unauf­fäl­li­gen Prei­sen unter geson­der­tem Aus­weis der Umsatz­steu­er an die Fir­men der Ange­klag­ten. Dabei unter­hiel­ten die von den Initia­to­ren des Umsatz­steu­er­be­trugs gesteu­er­ten "mis­sing tra­der" kei­nen Geschäfts­be­trieb und ent­fal­te­ten kei­ne Geschäfts­tä­tig­keit; sie gaben gegen­über dem Finanz­amt gar kei­ne oder fal­sche Erklä­run­gen ab und waren nur für einen begrenz­ten Zeit­raum aktiv. Den Initia­to­ren des "Umsatz­steu­er­be­trugs" kam es dabei dar­auf an, dass die mis­sing tra­der kei­ne Umsatz­steu­er erklä­ren bzw. abfüh­ren, um auf die­se Wei­se die vom inlän­di­schen Erwer­ber infol­ge des Wei­ter­ver­kaufs mit­über­wie­se­ne Umsatz­steu­er für sich zu ver­ein­nah­men. Sie bemüh­ten sich jedoch dar­um, die­se Absicht den Ange­klag­ten gegen­über zu ver­ber­gen und sich als "red­li­che Kauf­leu­te" zu gerie­ren.

Der Ange­klag­te B. ver­kauf­te Waren an einen der "mis­sing tra­der", die R. , von denen die Mit­an­ge­klag­te ihre Waren erwarb. Er hat­te sie umsatz­steu­er­frei erwor­ben. Mit Rech­nung vom 01.11.2010 ver­kauf­te er über die Sm. Rasier­klin­gen als steu­er­freie inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung an die R. , die die Ware sodann an die E. GmbH der Mit­an­ge­klag­ten S. ver­äu­ßer­te. Die R. erklär­te den Umsatz gegen- über den Finanz­be­hör­den nicht und führ­te auch die Umsatz­steu­er nicht ab. Die Mit­an­ge­klag­te S. hin­ge­gen mach­te die Umsatz­steu­er in Höhe von 16.051, 20 Euro aus der Rech­nung der R. im Vor­anmel­dungs­zeit­raum Novem­ber 2010 gel­tend, obwohl sie ihre feh­len­de Berech­ti­gung hier­zu bil­li­gend in Kauf nahm, was wie­der­um der Ange­klag­te B. bil­li­gend in Kauf nahm, obwohl er für mög­lich hielt und bil­lig­te, dass die R. in eine "Umsatz­steu­er­hin­ter­zie­hung ein­be­zo­gen ist".

Das Land­ge­richt Mann­heim hat­te des Ange­klag­te erst­in­stanz­lich wegen Bei­hil­fe zur Steu­er­hin­ter­zie­hung zu einer Geld­stra­fe von 90 Tages­sät­zen ver­ur­teilt. Der Bun­des­ge­richts­hof hob das Urteil mit­samt der Fest­stel­lun­gen auf und ver­wies die Sache zurück an das Land­ge­richt. Der Bun­des­ge­richts­hof sah bereits eine durch die Mit­an­ge­klag­te S. began­ge­ne Haupt­tat nicht trag­fä­hig belegt:

Zwar stellt die Straf­kam­mer im Rah­men der Sach­ver­halts­dar­stel­lung fest, dass die Ange­klag­te S. schon bei Abschluss der Geschäf­te mit den "mis­sing tra­der", mit­hin der R. , die Ein­bin­dung ihrer Fir­men in ein Umsatz­steu­er­ka­rus­sell bil­li­gend in Kauf genom­men hat. Dies wird jedoch von den beweis­wür­di­gen­den Erwä­gun­gen zum Vor­stel­lungs­bild der Ange­klag­ten S. nicht getra­gen. Denn dort ist als Ergeb­nis der von der Straf­kam­mer ange­stell­ten Wür­di­gung fest­ge­hal­ten, dass auf­grund der Gesamt­heit der Indi­zi­en kei­ne Zwei­fel dar­an bestün­den, dass "die Ange­klag­te bei Abga­be der Umsatz­steu­er­erklä­run­gen einen unbe­rech­tig­ten Vor­steu­er­ab­zug aus den Rech­nun­gen der "mis­sing tra­der" bzw. "buf­fer" um ihrer Geschäf­te wil­len zumin­dest bil­li­gend in Kauf nahm". Bei den allein die hier rele­van­te, als "mis­sing tra­der" agie­ren­de R. betref­fen­den Erwä­gun­gen ist dann zwar noch fest­ge­stellt, dass die Ange­klag­te "auch wäh­rend der Geschäfts­be­zie­hun­gen" die­ses Vor­stel­lungs­bild hat­te. Damit ist aber nicht hin­rei­chend nach­voll­zieh­bar gemacht, dass die Ange­klag­te S. die­ses Vor­stel­lungs­bild auch zum rele­van­ten Zeit­punkt hat­te.

Abzu­stel­len gewe­sen wäre viel­mehr auf den Zeit­punkt des Bezu­ges der Waren. Hier­zu gilt Fol­gen­des:

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann ein Unter­neh­mer die gesetz­lich geschul­de­te Steu­er für Lie­fe­run­gen und sons­ti­ge Leis­tun­gen, die von einem ande­ren Unter­neh­mer für sein Unter­neh­men aus­ge­führt wor­den sind, abzie­hen. Die Aus­übung des Vor­steu­er­ab­zugs setzt dabei vor­aus, dass der Unter­neh­mer eine nach §§ 14, 14a UStG aus­ge­stell­te Rech­nung besitzt. Nach der Recht­spre­chung des EuGH ist der Vor­steu­er­ab­zug dann zu ver­sa­gen, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge – im uni­ons­recht­li­chen Sin­ne – selbst eine Steu­er­hin­ter­zie­hung begeht oder wenn er wuss­te oder hät­te wis­sen müs­sen, dass er sich mit sei­nem Erwerb an einem Umsatz betei­ligt, der in eine Mehr­wert­steu­er­hin­ter­zie­hung ein­be­zo­gen ist und er des­we­gen als an die­ser Hin­ter­zie­hung Betei­lig­ter anzu­se­hen ist 1.

Für die Fra­ge, wann die Vor­aus­set­zun­gen für den Vor­steu­er­ab­zug vor­lie­gen müs­sen, kommt es nicht auf den Zeit­punkt der Abga­be der Steu­er­an­mel­dung an, in wel­cher der Vor­steu­er­ab­zug vor­ge­nom­men wird. Viel­mehr ist ein Vor­steu­er­ab­zug gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG dann zuläs­sig, wenn des­sen Vor­aus­set­zun­gen zum Zeit­punkt der Aus­füh­rung der Lie­fe­run­gen bzw. sons­ti­gen Leis­tun­gen vor­ge­le­gen haben. Eine ein­mal bestehen­de Berech­ti­gung zum Vor­steu­er­ab­zug ent­fällt auch nicht etwa des­halb nach­träg­lich wie­der, weil der Unter­neh­mer spä­ter von Umstän­den Kennt­nis erlangt, die einem Vor­steu­er­ab­zug ent­ge­gen­ge­stan­den hät­ten, wenn er sie bereits beim Bezug der Waren gekannt hät­te 2.

Ob die Ange­klag­te S. beim Bezug der Rasier­klin­gen, die sie von der R. bezog, die die Waren wie­der­um von der Sm. des Ange­klag­ten B. erwor­ben hat­te, ein Vor­stel­lungs­bild hat­te, das zur Ver­sa­gung des Vor­steu­er­ab­zugs führt, wird von den beweis­wür­di­gen­den Erwä­gun­gen nicht trag­fä­hig belegt. Die Wer­tung, sie habe "wäh­rend der Geschäfts­be­zie­hung", die nach den Fest­stel­lun­gen am 6.09.2010 began­nen und bis zum 25.02.2011 andau­er­ten, eine ent­spre­chen­de Vor­stel­lung gehabt, ist zeit­lich nicht aus­rei­chend bestimmt. Dass das Land­ge­richt damit schon den Zeit­punkt des Bezugs der Rasier­klin­gen abde­cken woll­te, ist durch­grei­fend zwei­fel­haft. Denn hier­bei war Fol­gen­des zu berück­sich­ti­gen:

Zum einen dif­fe­ren­ziert die Straf­kam­mer hin­sicht­lich des Zeit­punkts des Vor­lie­gens eines beding­ten Vor­sat­zes der Mit­an­ge­klag­ten S. . Hat sie sich betref­fend der Han­dels­be­zie­hun­gen zum "mis­sing tra­der" Ra. davon über­zeugt, dass die­ser schon zu deren Beginn vor­lag, so ist für die Fest­stel­lung zum Vor­stel­lungs­bild in Bezug auf den "mis­sing tra­der" R. ein ande­rer, spä­te­rer Zeit­punkt gewählt. Dies ver­bot die Annah­me einer nur unge­nau­en For­mu­lie­rung.

Aber auch die von der Straf­kam­mer her­an­ge­zo­ge­nen Indi­zi­en las­sen besor­gen, dass sie sich des recht­lich rele­van­ten Zeit­punkts für das Vor­stel­lungs­bild der Mit­an­ge­klag­ten S. nicht bewusst war und sich mit­hin auch kei­ne ent­spre­chen­de Über­zeu­gung gebil­det hat. So grün­det sie ihre Über­zeu­gung maß­geb­lich auf Feh­ler und Män­gel, die sich aus den Rech­nun­gen der jeweils betrof­fe­nen Fir­men erge­ben. Das Land­ge­richt stellt aber nicht fest, wann der Ange­klag­ten die­se Unter­la­gen zuge­gan­gen sind. Ob dies tat­säch­lich vor der hier rele­van­ten Lie­fe­rung erfolg­te, ist weder fest­ge­stellt, noch kann es den sons­ti­gen Umstän­den der Han­dels­tä­tig­keit der Ange­klag­ten, die die Waren erst nach dem Wei­ter­ver­kauf an ihre Kun­den sel­ber erwarb, ent­nom­men wer­den.

Bun­des­ge­richts­hof, Beschluss vom 19. Novem­ber 2014 – 1 StR 219/​14

  1. EuGH, Urteil vom 06.07.2006 in den Rechts­sa­chen C439/​04 und C440/​04 "Kit­tel und Recol­ta Recy­cling", Slg. 2006, I6161, Rn. 53, 55 f.; BGH, Beschluss vom 01.10.2013 – 1 StR 312/​13, NStZ 2014, 331 ff. mwN[]
  2. BGH, Beschluss vom 01.10.2013 – 1 StR 312/​13, NStZ 2014, 331, 334[]