Steu­er­hin­ter­zie­hung – und die ange­mel­de­te Umsatz­steu­er­ver­gü­tung

Tat­er­folg der Steu­er­hin­ter­zie­hung gemäß § 370 Abs. 1 AO ist – im Gegen­satz zum Ver­ge­hen der gewerbs- oder ban­den­mä­ßi­gen Schä­di­gung des Umsatz­steu­er­auf­kom­mens gemäß § 26c UStG – nicht die Nich­t­ent­rich­tung geschul­de­ter Umsatz­steu­er.

Steu­er­hin­ter­zie­hung – und die ange­mel­de­te Umsatz­steu­er­ver­gü­tung

Viel­mehr besteht er im Ver­kür­zen von Steu­ern oder im Erlan­gen nicht gerecht­fer­tig­ter Steu­er­vor­tei­le für sich oder einen ande­ren. Steu­ern sind nament­lich dann ver­kürzt, wenn sie nicht, nicht in vol­ler Höhe oder nicht recht­zei­tig fest­ge­setzt wer­den (§ 370 Abs. 4 Satz 1 AO).

Bei Steu­er­an­mel­dun­gen (§ 150 Abs. 1 Satz 3 AO) – wie hier den Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen (vgl. § 18 Abs. 1 Satz 1 UStG) – tritt der Tat­er­folg der Steu­er­ver­kür­zung dann ein, wenn sie unter den Vor­aus­set­zun­gen des § 168 AO einer Steu­er­fest­set­zung unter Vor­be­halt der Nach­prü­fung gleich­ste­hen. Bei einer auf Steu­er­ver­gü­tung gerich­te­ten Umsatz­steu­er­vor­anmel­dung ist dies erst dann der Fall, wenn das Finanz­amt der Anmel­dung zustimmt, was aller­dings kei­ner Form bedarf (§ 168 Satz 2 und 3 AO).

Eine Anmel­dung, in der die gel­tend gemach­te Vor­steu­er die sich aus den erklär­ten Aus­gangs­um­sät­zen erge­ben­de Umsatz­steu­er über­steigt, aus der sich mit­hin ein Ver­gü­tungs­be­trag ergibt, steht mti­hin einer Steu­er­fest­set­zung nicht gleich. In die­sem Fall ist viel­mehr eine Zustim­mung des Finanz­amts zu die­ser Umsatz­steu­er­vor­anmel­dung oder eine Aus­zah­lung gel­tend gemach­ten Ver­gü­tungs­be­tra­ges fest­zu­stel­len. Andern­falls fehlt es inso­weit an einem Tat­er­folg (vgl. § 370 Abs. 4 AO), weil die ein­ge­reich­te Steu­er­an­mel­dung nicht die Wir­kung einer Steu­er­fest­set­zung hat (vgl. § 168 AO), sodass kei­ne Steu­er­ver­kür­zung ein­ge­tre­ten ist, und die bean­trag­te Steu­er­ver­gü­tung eben­falls nicht erfolgt ist.

Inso­weit hat sich der Unter­neh­mer somit ledig­lich wegen ver­such- ter Steu­er­hin­ter­zie­hung (§ 370 Abs. 2 AO) straf­bar gemacht.

Blei­ben dage­gen die unbe­rech­tigt gel­tend gemach­ten Vor­steu­er­be­trä­ge hin­ter den ange­mel­de­ten Umsatz­steu­er­be­trä­gen für Aus­gangs­um­sät­ze zurück, hat­ten die­se Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen damit jeweils die Wir­kung einer Steu­er­fest­set­zung unter dem Vor­be­halt der Nach­prü­fung (§ 168 Satz 1 AO). Da der Vor­steu­er­ab­zug unbe­rech­tigt war, weil die gel­tend gemach­ten Vor­steu­er­be­trä­ge nicht ange­fal­len waren, wur­de Umsatz­steu­er in Höhe die­ser Vor­steu­er­be­trä­ge ver­kürzt.

Maß­geb­li­cher Anknüp­fungs­punkt für die Straf­zu­mes­sung sind allein die Anga­ben in den Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen. Wur­den in die­sen die Umsät­ze zutref­fend bzw. annä­hernd zutref­fend ange­mel­det, ergab sich durch die Ein­rei­chung der unrich­ti­gen Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen eine Steu­er­ver­kür­zung jeweils nur in dem Umfang, in dem ein unge­recht­fer­tig­ter Vor­steu­er­ab­zug vor­ge­nom­men wor­den ist, ansons­ten zuzüg­lich der Umsatz­steu­er auf die ver­schwie­ge­nen Tei­le der Aus­gangs­um­sät­ze.

In den beschrie­be­nen Fäl­len ver­such­ter Steu­er­hin­ter­zie­hung schließt der Bun­des­ge­richts­hof die bei Ver­suchs­ta­ten nach § 23 Abs. 2 StGB i.V.m. § 49 Abs. 1 StGB mög­li­che Straf­rah­men­ver­schie­bung aus, soweit die­se nur dar­auf beruht, dass in die­sem Fall die Steu­er­an­mel­dung nicht gemäß § 168 Satz 1 AO die Wir­kung einer Steu­er­fest­set­zung hat­te. Denn indem der Unter­neh­mer einen – im Ver­hält­nis zur geschul­de­ten Umsatz­steu­er gerin­gen – Ver­gü­tungs­be­trag anmel­de­te, erstreb­te er nicht nur in die­ser Höhe einen unge­recht­fer­tig­ten Steu­er­vor­teil, son­dern ver­hin­der­te er zugleich die bei zutref­fen­den Anga­ben gemäß § 168 Satz 1 AO sofort ein­tre­ten­de Fest­set­zung der Zahl­last für die geschul­de­te Umsatz­steu­er 1. Die durch die­se Tat bewirk­te Gefähr­dung des Steu­er­auf­kom­mens über­steigt sogar noch die­je­ni­ge, die bestehen wür­de, wenn der Unter­neh­mer "ledig­lich" eine Zahl­last von Null ange- mel­det und hier­durch eine voll­ende­te Steu­er­hin­ter­zie­hung began­gen hät­te. Eine Steu­er­ver­kür­zung und damit eine Tat­voll­endung in Form der nicht recht­zei­ti­gen Fest­set­zung der Steu­er (vgl. § 370 Abs. 4 Satz 1 AO) wird in sol­chen Fäl­len – anders als bei Unter­las­sungs­ta­ten – (bis­lang) nur des­we­gen nicht ange­nom­men, weil bei Ver­an­la­gungs­steu­ern die Fäl­lig­keit der Steu­er erst nach einem Ver­wal­tungs­akt des Finanz­amts oder einer die­sem gleich­ste­hen­den Steu­er­an­mel­dung (§ 168 Satz 1 AO) ein­tritt 2.

Bun­des­ge­richts­hof, Beschluss vom 6. April 2016 – 1 StR 431/​15

  1. vgl. Jäger in Klein, AO, 12. Aufl., § 370 Rn.196[]
  2. vgl. Joecks in Joecks/​Jäger/​Randt, Steu­er­straf­recht, 8. Aufl., § 370 AO Rn. 56[]