Straf­zu­mes­sung bei der Steu­er­hin­ter­zie­hung – und der Hinterziehungsbetrag

Grund­la­ge für die Zumes­sung der Stra­fe ist bei einer Steu­er­hin­ter­zie­hung – wie bei jeder ande­ren Straf­tat – die per­sön­li­che Schuld des Täters.

Dabei sind auch die Wir­kun­gen zu berück­sich­ti­gen, die von der Stra­fe für das künf­ti­ge Leben des Täters in der Gesell­schaft zu erwar­ten sind (§ 46 Abs. 1 StGB).

§ 46 Abs. 2 Satz 1 StGB bestimmt, dass bei der Zumes­sung der Stra­fe die Umstän­de gegen­ein­an­der abzu­wä­gen sind, die für und gegen den Täter spre­chen. Nament­lich kom­men die in § 46 Abs. 2 Satz 2 StGB genann­ten Umstän­de in Betracht.

Bei der Zumes­sung einer Stra­fe wegen Steu­er­hin­ter­zie­hung hat das von § 46 Abs. 2 Satz 2 StGB vor­ge­ge­be­ne Kri­te­ri­um der „ver­schul­de­ten Aus­wir­kun­gen der Tat“ im Rah­men der erfor­der­li­chen Gesamt­wür­di­gung beson­de­res Gewicht.

„Aus­wir­kun­gen der Tat“ sind ins­be­son­de­re die Fol­gen für das durch die Straf­norm geschütz­te Rechts­gut. Das durch § 370 AO geschütz­te Rechts­gut ist die Siche­rung des staat­li­chen Steu­er­an­spruchs, d.h. des recht­zei­ti­gen und voll­stän­di­gen Steu­er­auf­kom­mens ^[1].

Des­halb ist die Höhe der ver­kürz­ten Steu­ern ein bestim­men­der Straf­zu­mes­sungs­um­stand i.S.d. § 267 Abs. 3 Satz 1 StPO ^[2].

Dies gilt nicht nur für die Straf­rah­men­wahl (vgl. § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO), son­dern auch für die Straf­zu­mes­sung inner­halb des vom Tat­ge­richt zugrun­de geleg­ten Strafrahmens.

Dass der Hin­ter­zie­hungs­be­trag dann, wenn er hoch ist, ein auch für die kon­kre­te Straf­zu­mes­sung wich­ti­ger Straf­schär­fungs­grund ist, zeigt ins­be­son­de­re die gesetz­ge­be­ri­sche Wer­tung in § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO zur Hin­ter­zie­hung in gro­ßem Aus­maß als Regel­bei­spiel eines beson­ders schwe­ren Falls der Steu­er­hin­ter­zie­hung ^[3]. Das Merk­mal in gro­ßem Aus­maß ist bereits erfüllt, wenn der Hin­ter­zie­hungs­be­trag 50.000 Euro über­steigt ^[4].

Des­halb kommt bei Hin­ter­zie­hungs­be­trä­gen in Mil­lio­nen­hö­he eine aus­set­zungs­fä­hi­ge Frei­heits­stra­fe nur bei Vor­lie­gen beson­ders gewich­ti­ger Mil­de­rungs­grün­de noch in Betracht ^[5].

Uner­heb­lich ist dabei, ob die­ser Hin­ter­zie­hungs­um­fang durch eine ein­zel­ne Tat oder durch meh­re­re Ein­zel­ta­ten erreicht wor­den ist ^[6].

Auch wenn der Hin­ter­zie­hungs­be­trag ein bestim­men­der Straf­zu­mes­sungs­grund für die Steu­er­hin­ter­zie­hung ist, der eine an der Höhe der ver­kürz­ten Steu­ern aus­ge­rich­te­te Dif­fe­ren­zie­rung der Ein­zel­stra­fen nahe­legt ^[7], kann allein das Aus­maß der Steu­er­ver­kür­zung nicht in dem Sin­ne aus­schlag­ge­bend für die Straf­hö­hen­be­mes­sung sein, dass die Stra­fe gestaf­felt nach der Höhe des Hin­ter­zie­hungs­be­tra­ges sche­ma­tisch und qua­si „tarif­mä­ßig“ ver­hängt wird. Jeder Ein­zel­fall ist viel­mehr nach den von § 46 StGB vor­ge­schrie­be­nen Kri­te­ri­en zu beur­tei­len ^[8].

Bei Tat­se­ri­en ist zudem nicht allein der jeweils durch die Ein­zel­tat ver­ur­sach­te Ver­kür­zungs­um­fang maß­geb­lich für die Bemes­sung der Ein­zel­stra­fe; viel­mehr muss auch bei der Zumes­sung der Ein­zel­stra­fen die Gesamt­se­rie und der dadurch ver­ur­sach­te Gesamt­hin­ter­zie­hungs­um­fang in den Blick genom­men wer­den ^[9].

Kommt bei Seri­en­straf­ta­ten in der sys­te­ma­ti­schen Vor­ge­hens­wei­se ein beson­de­res Maß an kri­mi­nel­ler Ener­gie zum Aus­druck, kann auch die­ser Gesichts­punkt und nicht der kon­kre­te Ver­kür­zungs­um­fang bei der Bestim­mung der Ein­zel­stra­fen im Vor­der­grund ste­hen ^[7].

Zwar erfor­dert das Schuld­maß­prin­zip (§ 46 Abs. 1 Satz 1 StGB) regel­mä­ßig eine dif­fe­ren­zie­ren­de Zumes­sung der Ein­zel­stra­fen ^[10], die bei Steu­er­straf­ta­ten eine an der Höhe der ver­kürz­ten Steu­ern aus­ge­rich­te­te Dif­fe­ren­zie­rung der Ein­zel­stra­fen nahe­legt ^[7]. Dies schließt jedoch nicht aus, dass bei Steu­er­straf­ta­ten – wie auch sonst bei Ver­mö­gens­straf­ta­ten –, denen gleich­ge­la­ger­te Bege­hungs­for­men zugrun­de lie­gen, eine Kate­go­ri­sie­rung nach der Scha­dens­hö­he erfol­gen kann. Zwar muss die­se immer am Maß des der kon­kre­ten Tat imma­nen­ten Schuld­um­fangs ori­en­tiert sein ^[11].

Aller­dings kann bei Tat­se­ri­en der durch die Ein­zel­tat ver­ur­sach­te Ver­kür­zungs­um­fang gegen­über der sys­te­ma­ti­schen Vor­ge­hens­wei­se zur Errei­chung einer Gesamt­hin­ter­zie­hung der­ge­stalt in den Hin­ter­grund tre­ten ^[12], dass Schwan­kun­gen bei den Ver­kür­zungs­be­trä­gen im Rah­men der fort­ge­setz­ten Tat­be­ge­hung bei der Bemes­sung der Ein­zel­stra­fen kei­ne erheb­li­che Bedeu­tung mehr zukommt.

Soweit dies der Fall ist, dür­fen auch Taten mit unter­schied­li­chem Hin­ter­zie­hungs­um­fang für die Bemes­sung der Ein­zel­stra­fen zu Grup­pen zusam­men­ge­fasst werden.

Bun­des­ge­richts­hof, Urteil vom 25. April 2017 – 1 StR 606/​16

1. st. Rspr.; vgl. BGH, Urtei­le vom 02.12 2008 – 1 StR 416/​08, Rn. 21, BGHSt 53, 71, 80; vom 01.08.2000 – 5 StR 624/​99, BGHSt 46, 107, 120; und vom 25.01.1995 – 5 StR 491/​94, BGHSt 41, 1, 5; Beschluss vom 23.03.1994 – 5 StR 91/​94, BGHSt 40, 109, 111 und Urteil vom 01.02.1989 – 3 StR 179/​88, BGHSt 36, 100, 102[↩]
2. vgl. BGH, Urteil vom 02.12 2008 – 1 StR 416/​08, Rn. 21, BGHSt 53, 71, 80 und Beschluss vom 18.03.1998 – 5 StR 693/​97, wis­tra 1998, 269, 270[↩]
3. vgl. BGH, Urteil vom 02.12 2008 – 1 StR 416/​08, Rn. 22, BGHSt 53, 71, 80[↩]
4. vgl. BGH, Urteil vom 27.10.2015 – 1 StR 373/​15, BGHSt 61, 28[↩]
5. vgl. BGH, Urtei­le vom 02.12 2008 – 1 StR 416/​08, Rn. 42, BGHSt 53, 71, 86; und vom 07.02.2012 – 1 StR 525/​11, Rn. 29, BGHSt 57, 123, 130 f.[↩]
6. vgl. BGH, Urteil vom 22.05.2012 – 1 StR 103/​12, wis­tra 2012, 350[↩]
7. vgl. BGH, Beschluss vom 18.03.1998 – 5 StR 693/​97, wis­tra 1998, 269, 270[↩][↩][↩]
8. vgl. BGH, Beschluss vom 26.09.2012 – 1 StR 423/​12, BGHR AO § 370 Abs. 1 Straf­zu­mes­sung 26 sowie die Bei­spie­le für Straf­mil­de­rungs- und Straf­schär­fungs­grün­de in BGH, Urteil vom 02.12 2008 – 1 StR 416/​08, Rn. 44 ff., BGHSt 53, 71, 81[↩]
9. vgl. BGH, Urteil vom 17.03.2009 – 1 StR 627/​08, Rn. 48, BGHSt 53, 221, 232 mwN und Beschluss vom 29.11.2011 – 1 StR 459/​11, NZWiSt 2012, 112; vgl. auch Beschluss vom 25.09.2012 – 1 StR 407/​12, BGHR AO § 370 Abs. 1 Straf­zu­mes­sung 24[↩]
10. vgl. BGH, Beschlüs­se vom 06.11.2002 – 5 StR 361/​02, NStZ-RR 2003, 72; und vom 29.06.2011 – 1 StR 136/​11, wis­tra 2011, 423[↩]
11. BGH aaO NStZ-RR 2003, 72[↩]
12. vgl. BGH, Beschluss vom 18.03.1998 – 5 StR 693/​97, wis­tra 1998, 269, 270 sowie Urteil vom 17.03.2009 – 1 StR 627/​08, Rn. 48, BGHSt 53, 221, 232 und Beschluss vom 29.11.2011 – 1 StR 459/​11, wis­tra 2012, 151[↩]