Umsatz­steu­er­hin­ter­zie­hung mit CO2-Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­ten

Der Bun­des­ge­richts­hof hat im Rah­men eines Straf­ver­fah­rens zur Umsatz­steu­er­hin­ter­zie­hung mit CO²-Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­ten den Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on ange­ru­fen.

Umsatz­steu­er­hin­ter­zie­hung mit CO2-Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­ten

Kon­kret möch­te der Bun­des­ge­richts­hof eine Vor­ab­ent­schei­dung des Uni­ons­ge­richts­hofs zu fol­gen­der Fra­ge:

Ist Art. 56 Abs. 1 Buchst. a) der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem dahin aus­zu­le­gen, dass es sich bei dem Zer­ti­fi­kat gemäß Art. 3 Buchst. a) der Richt­li­nie 2003/​87/​EG des euro­päi­schen Par­la­ments und des Rates vom 13.10.2003 über ein Sys­tem für den Han­del mit Treib­haus­gas­emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­ten in der Gemein­schaft und zur Ände­rung der Richt­li­nie 96/​61/​EG des Rates 1, das zur Emis­si­on von einer Ton­ne Koh­len­di­oxid­ä­qui­va­lent in einem bestimm­ten Zeit­raum berech­tigt, um ein "ähn­li­ches Recht" im Sin­ne die­ser Vor­schrift han­delt?

Der Aus­gangs­sach­ver­halt[↑]

Dem beim Bun­des­ge­richts­hof anhän­gi­gen Revi­si­ons­ver­fah­ren, in dem jetzt der Vor­la­ge­be­schluss erging, liegt im Wesent­li­chen fol­gen­der Sach­ver­halt zugrun­de:

Der Mit­an­ge­klag­te G. war Initia­tor eines im Zeit­raum vom April 2009 bis März 2010 betrie­be­nen und auf die Hin­ter­zie­hung von Umsatz­steu­er im Han­del mit CO2-Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­ten aus­ge­rich­te­ten "Umsatz­steu­er­be­trugs­sys­tems".

Die in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land ansäs­si­ge E. GmbH (im Fol­gen­den: E. ), die von G. fak­tisch beherrscht wur­de, erwarb ab April 2009 CO2-Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­te "umsatz­steu­er­frei" im Aus­land. Die­se Zer­ti­fi­ka­te wur­den zeit­nah an die eben­falls von G. geführ­te I. S.A. (im Fol­gen­den: I. ) mit Sitz in Luxem­burg wei­ter­ver­äu­ßert; hier­für wur­den von der I. als Leis­tungs­emp­fän­ge­rin über die Leis­tun­gen Rech­nun­gen in Form von Gut­schrif­ten an die E. unter Aus­weis deut­scher Umsatz­steu­er erteilt. Die I. ver­äu­ßer­te die Zer­ti­fi­ka­te an die in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land ansäs­si­ge C. GmbH (im Fol­gen­den: C. ) wei­ter, wobei auch inso­weit im Gut­schrifts­ver­fah­ren unter Aus­weis deut­scher Umsatz­steu­er abge­rech­net wur­de.

Die E. , die als sog. Mis­sing Tra­der in das "Umsatz­steu­er­be­trugs­sys­tem" ein­ge­bun­den war, erklär­te in ihren Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen für das zwei­te, drit­te und vier­te Quar­tal 2009 zwar die Umsät­ze aus der Ver­äu­ße­rung der Zer­ti­fi­ka­te an die I. . Um ihre Umsatz­steu­er­schuld zu min­dern, mach­te sie jedoch einen Vor­steu­er­ab­zug aus Schein­rech­nun­gen ver­meint­li­cher inlän­di­scher Lie­fe­ran­ten gel­tend. Für die Mona­te Janu­ar und März 2010 gab sie kei­ne Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen mehr ab. Nach den Berech­nun­gen der Straf­kam­mer wur­de hier­durch zuguns­ten der E. ins­ge­samt Umsatz­steu­er in Höhe von 11.484.179, 12 Euro ver­kürzt.

In den Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen der I. , die als sog. Buf­fer auf­trat, erklär­te der Mit­an­ge­klag­te G. als deren Geschäfts­füh­rer für die Vor­anmel­dungs­zeit­räu­me April bis Juli 2009, Sep­tem­ber 2009 bis Janu­ar 2010 sowie März 2010 die Leis­tun­gen an die C. als steu­er­pflich­ti­ge Umsät­ze und mach­te dabei die in den der E. erteil­ten Gut­schrif­ten aus­ge­wie­se­ne Umsatz­steu­er zu Unrecht als Vor­steu­er gel­tend. Nach den Berech­nun­gen des Land­ge­richts wur­de zuguns­ten der I. ins­ge­samt Umsatz­steu­er in Höhe von 10.667.491, 10 Euro ver­kürzt.

Die Ange­klag­ten sind bei einer gro­ßen Steu­er­be­ra­tungs­ge­sell­schaft beschäf­tigt, die Ende Mai/​Anfang Juni 2009 die steu­er­li­che Bera­tung der I. über­nahm. Die I. , die ihren Sitz in Luxem­burg hat­te, ver­füg­te nach den im ange­foch­te­nen Urteil getrof­fe­nen Fest­stel­lun­gen in den Mona­ten April und Mai 2009 über kei­ne Betriebs­stät­te in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land. Der Mit­an­ge­klag­te G. , der erfah­ren hat­te, dass ein Aus­weis deut­scher Umsatz­steu­er sei­tens der I. nur bei Vor­han­den­sein einer inlän­di­schen Betriebs­stät­te zuläs­sig sei, ließ sich ab 27.05.2009 von den Ange­klag­ten zur umsatz­steu­er­li­chen Situa­ti­on der I. bera­ten und beauf­trag­te sie mit der Erstel­lung eines Kurz­gut­ach­tens. In dem Gut­ach­ten wur­de u.a. aus­ge­führt, dass die I. nur dann deut­sche Umsatz­steu­er aus­wei­sen und als Vor­steu­er gel­ten machen kön­ne, wenn sie über eine Betriebs­stät­te in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land ver­fü­ge und die ent­spre­chen­den Geschäf­te von dort aus täti­ge. Wei­ter­hin wur­de dar­auf hin­ge­wie­sen, dass Rech­nun­gen, die vor Errich­tung einer Betriebs­stät­te in Deutsch­land unter Aus­weis von deut­scher Umsatz­steu­er aus­ge­stellt wur­den, zu kor­ri­gie­ren sei­en.

Nach­dem den Ange­klag­ten ein rück­da­tier­ter Ver­trag über die Anmie­tung von Büro­räu­men in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land ab dem 1.04.2009 vor­ge­legt wor­den war, erstell­ten sie für die I. Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen für die Vor­anmel­dungs­zeit­räu­me April und Mai 2009 und reich­ten sie am 12.08.2009 beim zustän­di­gen Finanz­amt ein. Es han­del­te sich um kor­ri­gier­te Vor­anmel­dun­gen, nach­dem vor Beauf­tra­gung der Ange­klag­ten ein ande­rer Steu­er­be­ra­ter für die I. bereits sog. Null­mel­dun­gen abge­ge­ben hat­te. In den berich­tig­ten Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen wur­de die in den an die E. erteil­ten Gut­schrif­ten aus­ge­wie­se­ne Umsatz­steu­er in Höhe von 147.519, 80 Euro im April 2009 bzw.01.146.788, 70 Euro im Mai 2009 als Vor­steu­er gel­tend gemacht.

Die Ange­klag­ten hat­ten kei­ne Kennt­nis von der Rol­le der I. im Rah­men des "Umsatz­steu­er­be­trugs­sys­tems". Auf­grund des Gangs der umsatz­steu­er­li­chen Bera­tung hiel­ten sie es aber "für höchst wahr­schein­lich", dass die I. wäh­rend der Mona­te April und Mai 2009 über kei­ne Betriebs­stät­te in Deutsch­land ver­füg­te und daher in die­sen Mona­ten weder deut­sche Umsatz­steu­er aus­wei­sen noch einen Vor­steu­er­ab­zug vor­neh­men durf­te. Hier­über setz­ten sich die Ange­klag­ten hin­weg und nah­men die Abga­be unrich­ti­ger Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen bil­li­gend in Kauf.

Bei­hil­fe zur Umsatz­steu­er­hin­ter­zie­hung?[↑]

Ob sich die Ange­klag­ten nach deut­schem Straf­recht wegen Bei­hil­fe zur Steu­er­hin­ter­zie­hung (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, § 27 Abs. 1 StGB) straf­bar gemacht haben, ist davon abhän­gig, ob sie vor­sätz­lich unrich­ti­ge Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen beim Finanz­amt ein­ge­reicht haben, in denen zu Unrecht Vor­steu­ern aus Gut­schrif­ten (Rech­nun­gen) über Leis­tun­gen der E. gel­tend gemacht wur­den. Da die Ange­klag­ten nach den Urteils­fest­stel­lun­gen kei­ne Kennt­nis von der Ein­bin­dung der Fir­men E. und I. in ein "Umsatz­steu­er­be­trugs­sys­tem" hat­ten, war dies nur dann der Fall, wenn aus den der E. erteil­ten Gut­schrif­ten des­we­gen kei­ne Vor­steu­ern gel­tend gemacht wer­den durf­ten, weil die­se kei­nen Umsatz­steu­er­aus­weis ent­hal­ten durf­ten. So ver­hielt es sich für Rech­nun­gen an die I. mit Sitz in Luxem­burg und ohne Betriebs­stät­te in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land jedoch nur dann, wenn der Leis­tungs­ort für die Über­tra­gung der Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­te nicht in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land lag. Ein Umsatz­steu­er­aus­weis der E. gegen­über der I. war in die­sem Fall aber nur dann unzu­läs­sig, wenn nach Art. 56 Abs. 1 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem der Leis­tungs­ort nicht beim Leis­ten­den (E.), son­dern beim Leis­tungs­emp­fän­ger I. in Luxem­burg lag. Das setzt vor­aus, dass im Jahr 2009 für Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­te nach Art. 56 Abs. 1 Buchst. a) der Richt­li­nie 2006/​112/​EG als Leis­tungs­ort der­je­ni­ge Ort galt, an dem der Emp­fän­ger den Sitz sei­ner wirt­schaft­li­chen Tätig­keit oder eine fes­te Nie­der­las­sung hat. Dies wie­der­um hängt von der Beant­wor­tung der Vor­la­ge­fra­ge ab.

Die Aus­le­gung der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem 2 obliegt allein dem Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on. Die­ser hat die­se Fra­ge bis­lang noch nicht ent­schie­den, so dass kein "acte éclai­ré" vor­liegt. Die Aus­le­gung ist auch nicht der­art offen­kun­dig, dass sie im Sin­ne eines "acte clair" kei­nen ver­nünf­ti­gen Zwei­feln unter­lä­ge 3. Im Ein­zel­nen:

Steu­er­hin­ter­zie­hung durch unbe­rech­tig­ten Vor­steu­er­ab­zug in der Vor­anmel­dung[↑]

Eine Hin­ter­zie­hung (§ 370 Abs. 1 AO) von Umsatz­steu­er kann dadurch bewirkt wer­den, dass in Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen zu Unrecht Vor­steu­er­be­trä­ge abge­zo­gen wer­den. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG erlaubt dem Unter­neh­mer den Vor­steu­er­ab­zug für gesetz­lich geschul­de­te Steu­er für Lie­fe­run­gen und sons­ti­ge Leis­tun­gen, die von einem ande­ren Unter­neh­men für sein Unter­neh­men aus­ge­führt wor­den sind. Die Aus­übung des Vor­steu­er­ab­zugs setzt vor­aus, dass der Unter­neh­mer eine nach den §§ 14, 14a UStG aus­ge­stell­te Rech­nung besitzt. Als Rech­nung gilt auch eine vom Leis­tungs­emp­fän­ger aus­ge­stell­te Gut­schrift, sofern dies vor­her ver­ein­bart wur­de (§ 14 Abs. 2 Satz 2 UStG).

Das die Ange­klag­ten kei­ne Kennt­nis von der Ein­bin­dung der Fir­men E. und I. in ein "Umsatz­steu­er­be­trugs­sys­tem" hat­ten, konn­te sich für sie eine Straf­bar­keit wegen Bei­hil­fe zur Steu­er­hin­ter­zie­hung nicht dar­aus erge­ben, dass nach der Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on der Vor­steu­er­ab­zug zu ver­sa­gen ist, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge selbst eine Steu­er­hin­ter­zie­hung begeht oder wenn er wuss­te oder hät­te wis­sen müs­sen, dass er sich mit sei­nem Erwerb an einem Umsatz betei­ligt, der in eine Mehr­wert­steu­er­hin­ter­zie­hung ein­be­zo­gen ist und er des­we­gen als an die­ser Hin­ter­zie­hung Betei­lig­ter anzu­se­hen ist 4.

Für die Fra­ge der Straf­bar­keit der Ange­klag­ten wegen Bei­hil­fe zur Steu­er­hin­ter­zie­hung und den Erfolg der ein­ge­leg­ten Revi­sio­nen ist daher ent­schei­dungs­er­heb­lich, ob der Vor­steu­er­ab­zug aus den der E. aus­ge­stell­ten Gut­schrif­ten betref­fend die Über­tra­gung von Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­ten auch des­we­gen aus­ge­schlos­sen war, weil die Fir­ma I. in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land kei­ne Betriebs­stät­te hat­te und der Leis­tungs­ort des­we­gen am Sitz der I. in Luxem­burg lag, so dass die Leis­tung in Deutsch­land nicht steu­er­bar war.

Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­te[↑]

Bei Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­ten han­delt es sich um Zer­ti­fi­ka­te im Sin­ne von Art. 3 Buchst. a) der Richt­li­nie 2003/​87/​EG des Euro­päi­schen Par­la­ments und des Rates vom 13.10.2003 über ein Sys­tem für den Han­del mit Treib­haus­gas­emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­ten in der Gemein­schaft und zur Ände­rung der Richt­li­nie 96/​61/​EG des Rates 1. Sie ver­kör­pern Berech­ti­gun­gen i.S.v. § 3 Abs. 4 TEHG a.F. (Gesetz über den Han­del mit Berech­ti­gun­gen zur Emis­si­on von Treib­haus­ga­sen – Treib­haus­gas-Emis­si­ons­han­dels­ge­setz vom 08.07.2004 5 in der Fas­sung vom 07.08.2007 6) und damit die Befug­nis zur Emis­si­on von jeweils einer Ton­ne Koh­len­di­oxid­ä­qui­va­lent in einem bestimm­ten Zeit­raum. Die zustän­di­ge Behör­de führt ein Emis­si­ons­han­dels­re­gis­ter in Form einer elek­tro­ni­schen Daten­bank. Dort wird für jeden Ver­ant­wort­li­chen i.S.v. § 3 Abs. 7 Satz 1 TEHG a.F., d.h. für jede natür­li­che und juris­ti­sche Per­son, wel­che die unmit­tel­ba­re Ent­schei­dungs­ge­walt über eine Tätig­keit im Sin­ne die­ses Geset­zes inne­hat und dabei die wirt­schaft­li­chen Risi­ken der Tätig­keit trägt – in der Regel der Betrei­ber der Anla­ge – ein Kon­to ein­ge­rich­tet, auf dem die Aus­ga­be, der Besitz, die Über­tra­gung und die Abga­be von Berech­ti­gun­gen ver­zeich­net wer­den (§ 14 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 TEHG a.F.). Auch jede ande­re natür­li­che oder juris­ti­sche Per­son kann die Ein­rich­tung eines Kon­tos bean­tra­gen (§ 14 Abs. 2 Satz 3 TEHG a.F.).

Die Berech­ti­gun­gen sind gemäß § 6 Abs. 3 TEHG a.F. über­trag­bar. Die Über­tra­gung erfolgt gemäß § 16 Abs. 1 Satz 1 TEHG a.F. durch Eini­gung und Ein­tra­gung auf dem Kon­to des Erwer­bers im Emis­si­ons­han­dels­re­gis­ter. Die Ein­tra­gung erfolgt auf Anwei­sung des Ver­äu­ße­rers an die kon­to­füh­ren­de Stel­le, Berech­ti­gun­gen von sei­nem Kon­to auf das Kon­to des Erwer­bers zu über­tra­gen (§ 16 Abs. 1 Satz 2 TEHG a.F.). Soweit für jeman­den eine Berech­ti­gung ein­ge­tra­gen ist, gilt der Inhalt des Regis­ters als rich­tig (§ 16 Abs. 2 Satz 1 TEHG a.F.). Dies gilt ledig­lich dann nicht, wenn die Unrich­tig­keit dem Emp­fän­ger aus­ge­ge­be­ner Berech­ti­gun­gen bei Aus­ga­be bekannt war (§ 16 Abs. 2 TEHG a.F.).

Bei der Über­tra­gung eines Emis­si­ons­zer­ti­fi­kats han­delt es sich um die Über­tra­gung eines Rechts und damit um eine sons­ti­ge Leis­tung i.S.v. § 3 Abs. 9 UStG.

Nach der bis zum 31.12 2009 gel­ten­den Fas­sung des Umsatz­steu­er­ge­set­zes (im Fol­gen­den: a.F.) wird eine sons­ti­ge Leis­tung grund­sätz­lich an dem Ort aus­ge­führt, von dem aus der leis­ten­de Unter­neh­mer sein Unter­neh­men betreibt (§ 3a Abs. 1 UStG a.F.). Dage­gen wer­den in Fäl­len, in denen der Leis­tungs­emp­fän­ger ein Unter­neh­mer ist, die in § 3a Abs. 4 UStG a.F. genann­ten sons­ti­gen Leis­tun­gen dort aus­ge­führt, wo der Leis­tungs­emp­fän­ger sein Unter­neh­men betreibt (§ 3a Abs. 3 Satz 1 UStG a.F.). Wird die sons­ti­ge Leis­tung an die Betriebs­stät­te eines Unter­neh­mers aus­ge­führt, so ist statt­des­sen der Ort der Betriebs­stät­te maß­geb­lich (§ 3a Abs. 3 Satz 2 UStG a.F.).

Zu den von § 3a Abs. 4 UStG a.F. erfass­ten Leis­tun­gen gehört gemäß § 3a Abs. 4 Nr. 1 UStG a.F. die Ein­räu­mung, Über­tra­gung und Wahr­neh­mung von Paten­ten, Urhe­ber­rech­ten, Mar­ken­rech­ten und ähn­li­chen Rech­ten. Die­se Vor­schrift beruht auf Art. 56 Abs. 1 Buchst. a) der im Tat­zeit­raum gel­ten­den Fas­sung der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem (Mehr­wert­steu­er­sys­tem­richt­li­nie) 7. Sie bestimmt u.a. für Fäl­le, in denen der Dienst­leis­tungs­emp­fän­ger in einem ande­ren Mit­glied­staat ansäs­sig ist als der Dienst­leis­tungs­er­brin­ger, dass als Leis­tungs­ort der Dienst­leis­tung für die Abtre­tung und Ein­räu­mung von Urhe­ber­rech­ten, Patent­rech­ten, Lizenz­rech­ten, Fabrik- und Waren­zei­chen sowie ähn­li­chen Rech­ten der­je­ni­ge Ort gilt, an dem der Dienst­leis­tungs­emp­fän­ger den Sitz sei­ner wirt­schaft­li­chen Tätig­keit oder eine fes­te Nie­der­las­sung hat, für wel­che die Dienst­leis­tung erbracht wor­den ist oder in Erman­ge­lung eines sol­chen Sit­zes oder einer sol­chen Nie­der­las­sung sei­nen Wohn­sitz oder sei­nen gewöhn­li­chen Auf­ent­halts­ort hat. Nach Art. 7 der Ver­ord­nung (EG) Nr. 1777/​2005 vom 17.10.2005 zur Fest­le­gung von Durch­füh­rungs­vor­schrif­ten zur Richt­li­nie 77/​388/​EWG über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem 8 steht den genann­ten Imma­te­ri­al­gü­ter­rech­ten die Ertei­lung des Rechts zur Fern­seh­über­tra­gung von Fuß­ball­spie­len durch in einem Dritt­land ansäs­si­ge Orga­ni­sa­tio­nen an in der Euro­päi­schen Gemein­schaft ansäs­si­ge Steu­er­pflich­ti­ge gleich.

Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­te­han­del und die Vor­steu­er[↑]

Ob der Han­del mit einer Berech­ti­gung (Emis­si­ons­zer­ti­fi­kat) die Über­tra­gung eines "ähn­li­chen Rechts" i.S.v. Art. 56 Abs. 1 Buchst. a) der Richt­li­nie 2006/​112/​EG dar­stellt, ist nicht der­art offen­kun­dig, dass die­se Aus­le­gung im Sin­ne eines "acte clair" kei­nen ver­nünf­ti­gen Zwei­feln unter­lä­ge.

Aller­dings ent­spricht die Auf­fas­sung, dass die in einem Emis­si­ons­zer­ti­fi­kat ver­kör­per­te Berech­ti­gung ein ähn­li­ches Recht i.S.v. § 3a Abs. 4 Nr. 1 UStG a.F. und damit auch i.S.v. Art. 56 Abs. 1 Buchst. a) der Richt­li­nie 2006/​112/​EG dar­stellt, der in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land bis­lang ein­hel­li­gen Ansicht von Lite­ra­tur 9, Finanz­ver­wal­tung 10 und Recht­spre­chung 11.

Aus­schlag­ge­bend für die Ein­ord­nung als ähn­li­ches Recht i.S.v. § 3a Abs. 4 Nr. 1 UStG a.F. dürf­te dabei der Umstand sein, dass die Posi­ti­on des Rechts­in­ha­bers und sein aus­schließ­li­ches Nut­zungs­recht dadurch gesi­chert wird, dass der Inha­ber der jewei­li­gen Berech­ti­gung stets dem Emis­si­ons­han­dels­re­gis­ter zu ent­neh­men ist (§ 14 TEHG a.F.) und so sicher­ge­stellt ist, dass er das ihm zuste­hen­de Recht nut­zen oder ver­wer­ten kann.

Dem hält die Ver­tei­di­gung der Ange­klag­ten unter Hin­weis auf Sta­die 12 ent­ge­gen, dass es sich bei den Regeln zum Ort der Dienst­leis­tun­gen in den jewei­li­gen Mehr­wert­steu­er­richt­li­ni­en um ein weit­ge­hend kon­zep­ti­ons­lo­ses Sys­tem han­de­le. Sie ver­weist zudem dar­auf, dass von Num­mer 1 des Anhangs B zu Art. 6 Abs. 2 der Zwei­ten Richt­li­nie 67/​228/​EWG des Rates vom 11.04.1967 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern – Struk­tur und Anwen­dungs­mo­da­li­tä­ten des gemein­sa­men Mehr­wert­steu­er­sys­tems 13, in wel­cher der Begriff der "gleich­ar­ti­gen Rech­te" ver­wen­det wur­de, auch die Gewäh­rung von Lizen­zen auf die genann­ten Rech­te erfasst wer­de. Eine Gewäh­rung von Lizen­zen sei aber bei Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­ten nicht mög­lich. Über­dies bezie­he sich "ähn­li­ches Recht" auf die vor­ge­nann­ten Rech­te, die sämt­lich gewerb­li­che Schutz­rech­te sei­en und das geis­ti­ge Eigen­tum im wei­te­ren Sin­ne beträ­fen. Hier­zu zäh­le das Emis­si­ons­zer­ti­fi­kat nicht.

Der Bun­des­ge­richts­hof neigt gleich­wohl der Auf­fas­sung zu, dass Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­te den in Art. 56 Abs. 1 Buchst. a) der Richt­li­nie 2006/​112/​EG aus­drück­lich genann­ten Rech­ten im Sin­ne die­ser Vor­schrift "ähn­lich" sind.

Sprach­lich bedeu­tet das Wort "ähn­lich" "in bestimm­ten Merk­ma­len über­ein­stim­mend" bzw. "dem Genann­ten ver­gleich­bar" 14. Vor­aus­set­zung für die Ein­stu­fung als "ähn­li­ches Recht" i.S.v. § 3a Abs. 4 Nr. 1 UStG a.F. ist daher eine inhalt­li­che Ver­gleich­bar­keit mit den genann­ten Imma­te­ri­al­gü­ter­rech­ten.

Inhalt­lich zeich­nen sich die in § 3a Abs. 4 Nr. 1 UStG a.F. wie auch Art. 56 Abs. 1 Buchst. a) der Richt­li­nie 2006/​112/​EG aus­drück­lich benann­ten Rech­te dadurch aus, dass dem Rechts­in­ha­ber durch den Gesetz­ge­ber ein abso­lu­tes Recht in dem Sin­ne ein­ge­räumt wird, dass er die allei­ni­ge Befug­nis hat, das jewei­li­ge Recht zu nut­zen, zu ver­wer­ten und ande­re davon aus­zu­schlie­ßen (vgl. §§ 11, 15, 97 UrhG, §§ 6, 139 PatG, §§ 14, 15 Mar­kenG) 15. Eine sol­che wird jeden­falls für Gebrauchs- und Geschmacks­mus­ter­rech­te (§ 1 GeschmMG), Ver­lags­rech­te (vgl. § 8, 9 VerlG) sowie das Recht am eige­nen Bild (§§ 22, 23, 33 Kunst­UrhG) ange­nom­men 16.

In der deut­schen Recht­spre­chung ist zudem aner­kannt, dass auch Rech­te, die nicht von Geset­zes wegen als abso­lu­te Rech­te aus­ge­stal­tet sind, den genann­ten gewerb­li­chen Schutz­rech­ten dadurch ver­gleich­bar sein kön­nen, dass die Aus­schließ­lich­keit von deren Nut­zung und Ver­wer­tung durch schuld­recht­li­che oder ande­re Ansprü­che abge­si­chert ist 17.

Eine ent­spre­chen­de inhalt­li­che Ver­gleich­bar­keit mit den in der Richt­li­nie 2006/​112/​EG aus­drück­lich genann­ten Rech­ten wei­sen nach Auf­fas­sung des Bun­des­ge­richts­hofs auch die Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­te auf. Denn bei ihnen ist gewähr­leis­tet, dass die in der Über­tra­gung des allei­ni­gen Nut­zungs- und Ver­wer­tungs­rechts auf den Emp­fän­ger bestehen­de 18 sons­ti­ge Leis­tung an dem Ort ver­steu­ert wird, von dem aus die Nut­zung oder Ver­wer­tung des Rechts erfolgt ("Emp­fän­ger­ort- bzw. Bestim­mungs­land­prin­zip").

Soweit die Ver­tei­di­gung gel­tend macht, eine Berech­ti­gung nach dem Treib­haus­gas-Emis­si­ons­han­dels­ge­setz (TEHG) kön­ne ande­re Per­so­nen nicht davon aus­schlie­ßen, Treib­haus­ga­se zu emit­tie­ren, dürf­te dies der Ein­stu­fung von Emis­si­ons­zer­ti­fi­ka­ten als "ähn­li­ches Recht" i.S.v. Art. 56 Abs. 1 Buchst. a) der Richt­li­nie 2006/​112/​EG nicht ent­ge­gen­ste­hen. Denn nur wer die­se Berech­ti­gung besitzt, hat die Befug­nis zur Emis­si­on von einer Ton­ne Koh­len­di­oxid­ä­qui­va­lent in einem bestimm­ten Zeit­raum (§ 3 Abs. 4 Satz 1 TEHG a.F.). Wer kein Emis­si­ons­zer­ti­fi­kat besitzt und trotz­dem Treib­haus­ga­se emit­tiert, setzt sich dem Sank­ti­ons­me­cha­nis­mus des § 18 TEHG aus 19.

Im Hin­blick dar­auf, dass der mit der Aus­wahl der in Art. 56 Abs. 1 Buchst. a) der Richt­li­nie 2006/​112/​EG aus­drück­lich auf­ge­führ­ten Rech­te ver­folg­te Rege­lungs­zweck in der Richt­li­nie nicht näher erläu­tert wird, ist die Aus­le­gung des Begriffs des "ähn­li­chen Rechts" in die­ser Vor­schrift nicht der­art offen­kun­dig, dass für einen ver­nünf­ti­gen Zwei­fel kei­ner­lei Raum blie­be und die Gefahr von­ein­an­der abwei­chen­der Gerichts­ent­schei­dun­gen inner­halb der Euro­päi­schen Uni­on nicht bestün­de 20. Der Begriff des "ähn­li­chen Rechts" in die­ser Vor­schrift bedarf daher für die Ent­schei­dung über die Rechts­mit­tel in dem beim Bun­des­ge­richts­hof anhän­gi­gen Revi­si­ons­ver­fah­ren der Aus­le­gung durch den Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on.

Bun­des­ge­richts­hof, Beschluss vom 22. Juli 2015 – 1 StR 447/​14

  1. ABl. EU Nr. L 275 vom 25.10.2003, S. 32 ff.[][]
  2. ABl. EU Nr. L 347 vom 11.12 2006, S. 1 ff., ber. ABl. EU Nr. L 335 vom 20.12 2007, S. 60[]
  3. vgl. zu den Vor­aus­set­zun­gen einer Offen­kun­dig­keit EuGH, Urteil vom 06.10.1982 – Rechts­sa­che C283/​81, CIL-FIT, Slg. 1982, S. 3415[]
  4. vgl. EuGH, Urtei­le vom 06.07.2006, Rechts­sa­che C439/​04 u.a., Kit­tel und Recol­ta Recy­cling, Slg. 2006, I6161; und vom 18.12 2014, Rechts­sa­che C131/​13 u.a., Ital­mo­da, ABl. EU Nr. C 65 vom 23.02.2015, S. 4[]
  5. BGBl. I, 1578[]
  6. BGBI. I, 1788, 1804[]
  7. ABl. EU Nr. L 347 S. 1 ff., ber. ABl. EU Nr. L 335 S. 60[]
  8. ABl. EU 2005 Nr. L 288 vom 29.10.2005 S. 1 ff.[]
  9. vgl. Küffner/​Stöcker/​Zugmaier, UStG, 114. Lfg., § 3a Rn. 121; Mey­er-Hol­lat­z/­Na­gel/Krü­ger in Elspas/​Salje/​Stewing, Emis­si­ons­han­del, Kap. 45 Rn. 3 f.; Adam/H­entsch­ke/­Kopp-Assen­ma­cher, Hand­buch des Emis­si­ons­han­dels­rechts, Kap.08.7[]
  10. vgl. BMF-Schrei­ben vom 02.02.2005, BSt­Bl. – I 2005, 494[]
  11. vgl. FG Düs­sel­dorf, Urteil vom 21.06.2013 – 1 K 2550/​11 U[]
  12. in Rau/​Dürrwächter, UStG, 150. Lfg., § 3a Rn. 44 f.[]
  13. ABl. EG Nr. 71 vom 14.04.1967, S. 1303 ff.[]
  14. vgl. Duden-Online, Stand 22.07.2015[]
  15. vgl. auch Kem­per in Schwarz/​Widmann/​Radeisen, UStG, 167. Lfg., § 3a Rn. 328; Sta­die in Rau/​Dürrwächter, UStG, 150. Lfg., § 3a Rn. 494[]
  16. vgl. Kem­per in Schwarz/​Widmann/​Radeisen, UStG, 167. Lfg., § 3a Rn. 328; Sta­die in Rau/​Dürrwächter, UStG, 150. Lfg., § 3a Rn. 494, Wey­mül­ler, Beck­OK-UStG, 4. Aufl., § 3a Rn. 235.3[]
  17. vgl. zum Ver­kauf einer Inter­net-Domain vgl. FG Rhein­land-Pfalz, Urteil vom 24.11.2011 – 6 K 2154/​09, DSt­RE 2012, 936 mit Ver­weis auf BFH, Urteil vom 19.10.2006 – III R 6/​05, BFHE 215, 222 [Absi­che­rung der fak­ti­schen Aus­schließ­lich­keits­stel­lung des Domain­in­ha­bers durch den Regis­trie­rungs­ver­trag]; zur Über­las­sung eines Berufs­fuß­bal­lers gegen Ablö­se­zah­lung mit der Fol­ge einer "Exklu­si­vi­tät des Ein­satz­rechts" vgl. auch BFH, Urteil vom 14.12 2011 – I R 108/​10, BFHE 236, 117[]
  18. vgl. Sta­die, UStG, 2. Aufl.2012, § 3a Rn. 82[]
  19. vgl. Frenz, Emis­si­ons­han­dels­recht, 2. Aufl., § 6 Rn. 13[]
  20. vgl. dazu EuGH, Urteil vom 06.10.1982 – Rechts­sa­che C283/​81, CILFIT, Slg. 1982, S. 3415[]