Unrich­ti­ge Dar­stel­lun­gen im Jah­res­ab­schluss – und die zu Unrecht aus­ge­wie­se­ne Kapi­tal­rück­la­ge

Die Ver­hält­nis­se in einem Jah­res­ab­schluss sind im Sin­ne des § 331 HGB unrich­tig wie­der­ge­ge­ben, wenn die Dar­stel­lung mit den objek­ti­ven Gege­ben­hei­ten am Maß­stab kon­kre­ter Rech­nungs­le­gungs­nor­men und den Grund­sät­zen ord­nungs­ge­mä­ßer Buch­füh­rung nicht über­ein­stimmt (§ 264 Abs. 2 Satz 1, § 243 HGB) 1.

Unrich­ti­ge Dar­stel­lun­gen im Jah­res­ab­schluss – und die zu Unrecht aus­ge­wie­se­ne Kapi­tal­rück­la­ge

Der unzu­tref­fen­de Aus­weis als Kapi­tal­rück­la­ge und damit als Eigen­ka­pi­tal ver­fälscht das Gesamt­bild der Ver­hält­nis­se der Gesell­schaft auch erheb­lich.

In den Jah­res­ab­schluss sind das Anla­ge- und Umlauf­ver­mö­gen, das Eigen­ka­pi­tal, die Schul­den sowie die Rech­nungs­ab­gren­zungs­pos­ten geson­dert auf­zu­neh­men und auf­zu­glie­dern (§ 246 Abs. 1 Satz 1 und 3, § 247 HGB). Zum Eigen­ka­pi­tal gehö­ren auch die Kapi­tal­rück­la­gen (§ 266 Abs. 3 A. II. HGB). Die Dar­stel­lung im Jah­res­ab­schluss muss dabei der objek­ti­ven Sach­la­ge ent­spre­chen, auf die sub­jek­ti­ve Vor­stel­lung des Han­deln­den kommt es nicht an. Die unrich­ti­ge Wie­der­ga­be beschränkt sich nicht auf unwah­re Anga­ben. Unrich­tig kön­nen nicht nur Aus­sa­gen über Tat­sa­chen, son­dern auch – evtl. auf zutref­fen­den Tat­sa­chen beru­hen­de – Schluss­fol­ge­run­gen, wie Bewer­tun­gen, Schät­zun­gen und Pro­gno­sen sein 2.

Eigen­ka­pi­tal hat eine Haf­tungs- oder Garan­tie­funk­ti­on, ist gegen­über den übri­gen Ansprü­chen der Gläu­bi­ger nach­ran­gig zurück­zu­zah­len und steht der Gesell­schaft dau­er­haft, also nach­hal­tig zur Ver­fü­gung 3. Trifft dies nicht zu, ver­mit­telt die Ver­bu­chung in der Kapi­tal­rück­la­ge damit ins­be­son­de­re gegen­über Anle­gern den unzu­tref­fen­den Ein­druck, dass die erhal­te­nen Zah­lun­gen der Gesell­schaft bereits dau­er­haft und vor­be­halt­los zur Ver­fü­gung stan­den.

Die Kapi­tal­rück­la­ge nach § 272 HGB umfasst haupt­säch­lich sol­che Kapi­tal­be­trä­ge, die der Kapi­tal­ge­sell­schaft von außen zuge­führt und nicht aus dem erwirt­schaf­te­ten Ergeb­nis gebil­det wer­den 4.

Nach § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB sind ande­re Zuzah­lun­gen, die Gesell­schaf­ter in das Eigen­ka­pi­tal leis­ten, in die Kapi­tal­rück­la­ge ein­zu­stel­len. Der Gesell­schaf­ter muss dem­nach eine gewoll­te Zah­lung in das Eigen­ka­pi­tal erbrin­gen, was sich bereits aus dem Begriff der Leis­tung selbst ergibt 5.

Da damit im vor­lie­gen­den Fall jeden­falls die Ver­bu­chung in die Kapi­tal­rück­la­ge schlecht­hin unver­tret­bar war 6, braucht der Bun­des­ge­richts­hof nicht zu ent­schei­den, ob ein Aus­weis der Zah­lun­gen als Fremd­ka­pi­tal (Ver­bind­lich­keit) hät­te erfol­gen müs­sen oder der Aus­weis eines Son­der­pos­tens zwi­schen Eigen- und Fremd­ka­pi­tal den Rech­nungs­le­gungs­nor­men und den Grund­sät­zen ord­nungs­ge­mä­ßer Buch­füh­rung ent­spro­chen hät­te. Ange­sichts der Beson­der­hei­ten des Fal­les – der Ange­klag­te beherrsch­te auf­grund sei­ner mit­tel­ba­ren und unmit­tel­ba­ren Betei­li­gun­gen die AG und konn­te auch die Beschlüs­se in der Haupt­ver­samm­lung tref­fen, zudem wur­den die ver­spro­che­nen Kapi­tal­erhö­hungs­maß­nah­men fak­tisch durch­ge­führt und ein­ge­tra­gen – kam neben der Bilan­zie­rung als Ver­bind­lich­keit auch der Aus­weis eines Son­der­pos­tens in Betracht (sog. eigen­ka­pi­tal­ähn­li­che Pos­ten, Qua­si-Eigen­ka­pi­tal oder Eigen­ka­pi­tal­sur­ro­gat; vgl. Münch­Komm-HGB/­R­ei­ner/Hau­ßer, 3. Aufl., HGB § 266 Rn. 99). Eine der bei­den Dar­stel­lun­gen in der Bilanz hät­te jeden­falls dem von § 331 HGB bezweck­ten Schutz des Ver­trau­ens in die Rich­tig­keit und Voll­stän­dig­keit der Infor­ma­tio­nen über die Ver­hält­nis­se der Kapi­tal­ge­sell­schaft 7 genügt. Hin­ge­gen ver­letzt gera­de die feh­ler­haf­te Ein­bu­chung in die Kapi­tal­rück­la­ge das nach Außen ersicht­li­che Bilanz­er­geb­nis und erfüllt damit den Tat­be­stand des § 331 HGB.

Der Ver­stoß ist auch erheb­lich. Nicht jede Ver­let­zung von Rech­nungs­le­gungs­vor­schrif­ten führt zu einer Ver­let­zung von § 331 HGB, viel­mehr muss es sich um eine sol­che han­deln, die die Inter­es­sen der Gläu­bi­ger, der Arbeit­neh­mer oder der Gesell­schaf­ter berührt 8. Die unzu­tref­fen­de Buchung von Eigen­ka­pi­tal betrifft das gesam­te Bilanz­er­geb­nis. Gläu­bi­ger und Gesell­schaf­ter erhal­ten auf die­se Wei­se einen fal­schen Ein­druck von der Liqui­di­tät und Kre­dit­wür­dig­keit der Gesell­schaft und wer­den in ihrem Ver­trau­en auf die Rich­tig­keit der dar­ge­stell­ten wirt­schaft­li­chen Ver­hält­nis­se der Gesell­schaft ent­täuscht.

Soweit die Buchungs­vor­gän­ge jeweils den sel­ben Jah­res­ab­schluss betref­fen, bil­den meh­re­re fal­sche Anga­ben eine ein­heit­li­che Hand­lung als natür­li­che Hand­lungs­ein­heit 9.

Bun­des­ge­richts­hof, Beschluss vom 16. Mai 2017 – 1 StR 306/​16

  1. Münch­Komm-StG­B/­Sor­gen­frei, 2. Aufl., HGB § 331 Rn. 49[]
  2. Münch­Komm-Akt­G/­Schaal, 3. Aufl., § 400 AktG Rn. 35; Beck Bil-Kom­m/Grot­tel/H. Hoff­mann, 10. Aufl., HGB § 331 Rn. 11[]
  3. vgl. Küting/​Kessler, BB 1994, 2103, 2104 f. mwN[]
  4. Beck Bil-Kom­m/K. Hoffmann/​Winkeljohann, 10. Aufl., HGB § 272 Rn. 160[]
  5. vgl. Beschluss­emp­feh­lung und Bericht des Rechts­aus­schus­ses zum RegE BiRi­LiG, BT-Drs. 10/​4268 S. 106 f.: Die Leis­tung in das Eigen­ka­pi­tal muss "gewollt sein, so daß ver­deck­te Ein­la­gen oder auch ver­lo­re­ne Zuschüs­se nicht ohne wei­te­res erfaßt" wer­den; OLG Hamm, Beschluss vom 22.01.2008 – 15 W 246/​07, FGPrax 2008, 120; Hey­mann in Beck´sches Hand­buch der Rech­nungs­le­gung, Stand Novem­ber 2016, Band 1, B. 231, Rn. 88 ff.; Münch­Komm-HGB/­R­ei­ner, 3. Aufl., HGB § 272 Rn. 100, 104; Baumbach/​Hopt/​Merkt, 37. Aufl., HGB § 272 Rn. 9; Kropff in Münch­Komm-Bilanz­recht, HGB § 272 Rn. 141[]
  6. vgl. hier­zu Beck Bil-Kom­m/Grot­tel/H. Hoff­mann, 10. Aufl., HGB § 331 Rn. 5; KG Ber­lin, Beschluss vom 11.02.2010 – 1 Ws 212/​08, Rn. 6, wis­tra 2010, 235[]
  7. Münch­Komm-StG­B/­Sor­gen­frei, 2. Aufl., HGB § 331 Rn. 1; Raum in Wabnitz/​Janovsky, Hand­buch des Wirt­schafts- und Steu­er­straf­rechts, 4. Aufl., 11. Kapi­tel Rn. 48 f.[]
  8. vgl. BVerfG, Nicht­an­nah­me­be­schluss vom 15.08.2006 – 2 BvR 822/​06, NJW-RR 2006, 1627 mwN; Beck Bil-Kom­m/Grot­tel/H. Hoff­mann, 10. Aufl., HGB § 331 Rn.20[]
  9. BGH, Beschluss vom 21.08.1996 – 4 StR 364/​96, wis­tra 1996, 348; Münch­Komm-HGB/Que­den­feld, 3. Aufl., § 331 Rn. 106[]