Untreue eines Finanz­be­am­ten – bei Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge­ent­schei­dun­gen

Mit der Untreue eines Finanz­be­am­ten bei Ent­schei­dun­gen im Zusam­men­hang mit dem InvZulG 1999 hat­te sich aktu­ell der Bun­des­ge­richts­hof zu befas­sen.

Untreue eines Finanz­be­am­ten – bei Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge­ent­schei­dun­gen

Anlass hier­zu bot ein Straf­ver­fah­ren, in dem zwei lei­ten­den Finanz­be­am­ten des Lan­des Lan­des Meck­len­burg-Vor­pom­mern vor­ge­wor­fen wur­de, an ihnen nach­ge­ord­ne­te Finanz­be­am­te rechts­wid­ri­ge Wei­sun­gen zum Umgang mit Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen in Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ver­fah­ren nach dem Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ge­setz 1999 (künf­tig: InvZulG 1999) erteilt und sich dadurch der Untreue (§ 266 Abs. 1 StGB) schul­dig gemacht zu haben.

Die Ange­klag­ten waren in ihren jewei­li­gen dienst­li­chen Auf­ga­ben­be­rei­chen mit Fra­gen der Gewäh­rung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen nach dem Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ge­setz 1999 befasst.

Nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und § 3a Abs. 1 InvZulG 1999 gewäh­ren die Finanz­äm­ter bei Vor­lie­gen der tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen eine Zula­ge in Höhe von 10 Pro­zent der Kos­ten der Anschaf­fung oder Her­stel­lung neu­er Gebäu­de zum Zwe­cke der ent­gelt­li­chen Über­las­sung zu Wohn­zwe­cken oder für Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men an Miet­woh­nungs­ge­bäu­den im inner­ört­li­chen Bereich. Ein Anspruch auf Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge für die Anschaf­fung oder Her­stel­lung neu­er Gebäu­de (vgl. § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999) bzw. für Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men an Miet­wohn­ge­bäu­den im inner­ört­li­chen Bereich (§ 3a Abs. 1 InvZulG 1999) setzt vor­aus, dass der Antrag­stel­ler die Bele­gen­heit des Gebäu­des in einem för­der­fä­hi­gen Gebiet durch eine Beschei­ni­gung der zustän­di­gen Gemein­de­be­hör­de nach­weist (vgl. § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchst. b) bzw. § 3a Abs. 1 InvZulG 1999)). In die­sem Sin­ne för­der­fä­hig sind danach unter ande­rem Gebäu­de, die in einem Gebiet bele­gen sind, das durch Bebau­ungs­plan als Kern­ge­biet im Sin­ne des § 7 Bau­nut­zungs­ver­ord­nung fest­ge­setzt ist oder "das auf Grund der Bebau­ung der nähe­ren Umge­bung die­sem Gebiet ent­spricht."

Eine Bele­gen­heit in einem so genann­ten "kern­ge­biets­ähn­li­chen Gebiet" im Sin­ne der letz­ten Alter­na­ti­ve des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchst. b) InvZulG 1999 setzt vor­aus, dass das zu för­dern­de Objekt in einem Gebiet liegt, das einem "Kern­ge­biet" ent­spricht und nur noch nicht förm­lich als sol­ches aus­ge­wie­sen ist 1. Kern­ge­bie­te im Sin­ne des § 7 BauN­VO sind dabei Gebie­te, die vor­wie­gend der Unter­brin­gung von Han­dels­be­trie­ben sowie der zen­tra­len Ein­rich­tun­gen der Wirt­schaft, der Ver­wal­tung und der Kul­tur die­nen 2. Objek­te in rei­nen Wohn­ge­bie­ten schei­den grund­sätz­lich als för­der­fä­hig aus 3.

In der Ver­wal­tungs­pra­xis bestand zunächst Unsi­cher­heit dar­über, in wel­chen Fäl­len die Bele­gen­heit eines Bau­vor­ha­bens in einem kern­ge­biets­ähn­li­chen Gebiet beschei­nigt wer­den durf­te. Neben der Vag­heit der gesetz­li­chen Rege­lung resul­tier­ten die Anwen­dungs­schwie­rig­kei­ten in der Pra­xis teil­wei­se auch daher, dass die Gemein­de­be­hör­den, in deren Bereich die Inves­ti­tio­nen erfol­gen soll­ten und die für die Ertei­lung der Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen zustän­dig waren, ein eige­nes wirt­schaft­li­ches Inter­es­se an Inves­ti­tio­nen in den regio­na­len Woh­nungs­bau heg­ten. Die Fra­ge der För­der­fä­hig­keit von Inves­ti­tio­nen im Sin­ne des § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 und des Umgangs mit Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen wur­de – vor der ver­fah­rens­ge­gen­ständ­li­chen Dienst­be­ra­tung am 8.04.2003 – in eini­gen Ver­öf­fent­li­chun­gen the­ma­ti­siert:

Im August 2000 emp­fahl der Städ­te- und Gemein­de­tag Meck­len­burg- Vor­pom­mern den Kom­mu­nen in sei­ner Ver­bands­zeit­schrift, "in ihrem eige­nen Inter­es­se" mit der Ertei­lung von Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen "groß­zü­gig" zu ver­fah­ren. Soweit im Zen­trum eines Dor­fes sowohl Wohn- als auch Geschäfts, Büro- und Ver­wal­tungs­ge­bäu­de wie auch mög­li­cher­wei­se Ein­zel­han­dels­be­trie­be vor­han­den sei­en, kön­ne regel­mä­ßig davon aus­ge­gan­gen wer­den, dass eine Bele­gen­heits­be­schei­ni­gung aus­ge­stellt wer­den kön­ne. Dar­über hin­aus wur­de dar­auf hin­ge­wie­sen, dass "auch durch das zustän­di­ge Finanz­amt kei­ne Über­prü­fung der sach­li­chen Rich­tig­keit erfol­gen" kön­ne, son­dern "das Finanz­amt an den Bescheid der zustän­di­gen Gemein­de­be­hör­de gebun­den" sei.

Am 18.04.2001 wies der Bun­des­mi­nis­ter der Finan­zen die Innen­mi­nis­te­ri­en der neu­en Bun­des­län­der auf die Pro­ble­ma­tik rechts­wid­rig erteil­ter Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen hin und erläu­ter­te, dass die Finanz­äm­ter an den Inhalt der Beschei­ni­gun­gen gebun­den sei­en. Er füg­te hin­zu, dass die Ertei­lung von "Gefäl­lig­keits­be­schei­ni­gun­gen" zu beacht­li­chen Steu­er­min­der­ein­nah­men füh­re und die Gemein­den ver­pflich­tet sei­en, die Ertei­lung von Beschei­ni­gun­gen bei Feh­len der För­der­vor­aus­set­zun­gen zu ver­sa­gen; dafür habe die Kom­mu­nal­auf­sicht Sor­ge zu tra­gen.

Im Novem­ber 2002 ver­öf­fent­lich­te der Städ­te- und Gemein­de­tag Meck­len­burg-Vor­pom­mern in sei­ner Ver­bands­zeit­schrift ein Urteil des Ver­wal­tungs­ge­richts Greifs­wald aus dem Sep­tem­ber 2001, in dem die­ses aus­ge­führt hat­te, dass ein "Dorf­kern" regel­mä­ßig nicht als För­der­ge­biet im Sin­ne des InvZulG 1999 anzu­se­hen sei, und setz­te hin­zu, dass die frü­her "dar­ge­leg­te groß­zü­gi­ge Aus­le­gung des InvZulG" daher "nicht mehr emp­foh­len wer­den" kön­ne.

Am 28.02.2003 ver­öf­fent­lich­te das Bun­des­mi­nis­te­ri­um der Finan­zen ein BMF-Schrei­ben, in dem aus­ge­führt wur­de, dass die von den kom­mu­na­len Ent­schei­dungs­trä­gern aus­ge­stell­ten Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen als Grund­la­gen­be­schei­de im Sin­ne des § 171 Abs. 10 Satz 1 AO anzu­se­hen und für die Finanz­be­hör­den im Hin­blick auf die dar­in ent­hal­te­nen außer­steu­er­recht­li­chen Fest­stel­lun­gen ver­bind­lich sei­en. Stel­le das Finanz­amt fest, dass die bau­pla­nungs­recht­li­chen Vor­aus­set­zun­gen offen­sicht­lich nicht vor­lie­gen, habe es die zustän­di­ge Gemein­de­be­hör­de zu ver­an­las­sen, die Beschei­ni­gung zu über­prü­fen.

Dem Ange­klag­ten B. , damals stell­ver­tre­ten­der Lei­ter der Steu­er- abtei­lung und als Refe­rats­lei­ter für Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen und die Fach­auf­sicht über die nach­ge­ord­ne­ten Finanz­be­hör­den zustän­dig, wird vor­ge­wor­fen, die für Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ver­fah­ren zustän­di­gen Sach­ge­biets­lei­ter der Finanz­äm­ter am 8.04.2003 im Rah­men einer "Dienst­be­ra­tung" (rechts­wid­rig) ange­wie­sen zu haben, die von den Gemein­den aus­ge­stell­ten Beschei­ni­gun­gen über die Bele­gen­heit eines Gebäu­des in einem för­der­fä­hi­gen Gebiet gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchst. b) InvZulG 1999 (künf­tig: Bele­gen­heits­be­schei­ni­gung), grund­sätz­lich anzu­er­ken­nen und kei­ne Nach­for­schun­gen über ihre Recht­mä­ßig­keit anzu­stel­len; Remons­tra­tio­nen bei den aus­stel­len­den Gemein­de­be­hör­den sei­en grund­sätz­lich nicht oder nur ein­ma­lig zu erhe­ben, wenn auf­grund eige­ner Orts­kennt­nis und ohne wei­te­re Nach­for­schun­gen Anhalts­punk­te für offen­sicht­lich rechts­wid­rig erteil­te Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen bestün­den; noch offe­ne Zula­gen­ver­fah­ren sei­en "bewil­li­gend" abzu­schlie­ßen und auf die Rück­for­de­rung zu Unrecht gewähr­ter Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen sei zu ver­zich­ten.

Der Ange­klag­te S. , der damals als Ein­kom­men­steu­er­re­fe­rent in der Ober­fi­nanz­di­rek­ti­on R. (künf­tig: OFD) unter ande­rem für Inves­ti­ti­ons- zula­gen­ver­fah­ren zustän­dig war, habe sich als ver­ant­wort­li­cher Tagungs­lei­ter die­se Wei­sung sei­nes Vor­ge­setz­ten "zu eigen gemacht", indem er des­sen Vor­ga­ben "zusam­men­fas­send wie­der­holt" und die anwe­sen­den Finanz­be­am­ten mit dem Hin­weis "Augen zu und durch" auf­ge­for­dert habe, die Wei­sun­gen des Ange­klag­ten B. zu befol­gen. Die Ange­klag­ten hät­ten damit bewusst und ge- wollt ange­ord­net, fak­tisch kei­ne Remons­tra­tio­nen mehr durch­zu­füh­ren, obwohl ihnen bekannt gewe­sen sei, dass Beschei­ni­gun­gen der Gemein­den feh­ler­haft oder miss­bräuch­lich aus­ge­stellt wor­den sei­en; die­se Wei­sung habe u.a. dazu geführt, dass die Finanz­äm­ter St. und Be. in meh­re­ren Inves­ti­ti­ons­zu­la- gen­fäl­len Remons­tra­ti­ons­ver­fah­ren, die zuvor mit dem Ziel geführt wor­den sei­en, die Rück­nah­me rechts­wid­ri­ger Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen zu errei­chen, been­det hät­ten und Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen in Höhe von ins­ge­samt etwa 534.000 Euro zu Unrecht aus­ge­zahlt bzw. nicht zurück­ge­for­dert wor­den sei­en, wodurch ein Steu­er­scha­den in ent­spre­chen­der Höhe ent­stan­den sei.

Das Land­ge­richt Schwe­rin hat­te die Ankla­ge der Staats­an­walt­schaft Ros­tock vom 19.01.2010 nicht zur Haupt­ver­hand­lung zuge­las­sen und die Eröff­nung des Haupt­ver­fah­rens abge­lehnt. Auf die sofor­ti­ge Beschwer­de der Staats­an­walt­schaft gegen die­sen Nicht­er­öff­nungs­be­schluss hat das Ober­lan­des­ge­richt Ros­tock die Ankla­ge unver­än­dert zur Haupt­ver­hand­lung zuge­las­sen 4. Das Land­ge­richt hat die ange­klag­ten Finanz­be­am­ten dar­auf­hin frei­ge­spro­chen, der Bun­des­ge­richts­hof bestä­tig­te dies nun und wies die Revi­si­on der Staats­an­walt­schaft zurück:

Wegen Untreue (§ 266 Abs. 1 StGB) in der Vari­an­te des Treue­bruchs macht sich straf­bar, wer eine kraft Geset­zes, behörd­li­chen Auf­trags, Rechts­ge­schäfts oder eines Treue­ver­hält­nis­ses begrün­de­te Pflicht, frem­de Ver­mö­gens­in­ter­es­sen wahr­zu­neh­men, ver­letzt und dadurch dem, des­sen Ver­mö­gens­in­ter­es­sen er wahr­zu­neh­men hat, Nach­teil zufügt.

Eine Ver­mö­gens­be­treu­ungs­pflicht in die­sem Sin­ne ist gege­ben, wenn der Täter in einer Bezie­hung zu dem (poten­ti­ell) Geschä­dig­ten steht, die eine beson­de­re Ver­ant­wor­tung für des­sen mate­ri­el­le Güter mit sich bringt. Den Täter muss eine inhalt­lich her­aus­ge­ho­be­ne Pflicht zur Wahr­neh­mung frem­der Ver­mö­gens­in­ter­es­sen tref­fen, die über die für jeder­mann gel­ten­den Sorg­falts- und Rück­sicht­nah­me­pflich­ten sowie über die all­ge­mei­ne Pflicht, auf die Ver­mö­gens­ver­hält­nis­se des Ver­trags­part­ners oder Dienst­herrn Rück­sicht zu neh­men, eben­so hin­aus­geht wie über einen blo­ßen Bezug zu frem­den Ver­mö­gens­in­ter­es­sen oder eine rein tat­säch­li­che Ein­wir­kungs­mög­lich­keit auf mate­ri­el­le Rechts­gü­ter ande­rer 5. Erfor­der­lich ist eine inhalt­lich beson­ders her­aus­ge­ho­be­ne Pflicht zur Wahr­neh­mung frem­der Ver­mö­gens­in­ter­es­sen, die sich als Haupt­pflicht, also eine zumin­dest mit­be­stim­men­de und nicht nur bei­läu­fi­ge Pflicht dar­stellt 6. Erfor­der­lich ist wei­ter­hin, dass die dem Ver­mö­gens­be­treu­ungs­pflich­ti­gen über­tra­ge­ne Tätig­keit nicht durch ins Ein­zel­ne gehen­de Wei­sun­gen vor­ge­zeich­net ist, son­dern ihm Raum für eigen­ver­ant­wort­li­che Ent­schei­dun­gen und eine gewis­se Selbst­stän­dig­keit lässt. Dabei ist nicht nur auf die Wei­te des ihm eröff­ne­ten Spiel­raums abzu­stel­len, son­dern auch auf das Feh­len von Kon­trol­le, also auf die tat­säch­lich gege­be­ne Mög­lich­keit, ohne eine gleich­zei­ti­ge Steue­rung und Über­wa­chung durch den Treu­ge­ber auf des­sen Ver­mö­gen zuzu­grei­fen 7.

Das Merk­mal der Pflicht­wid­rig­keit im Sin­ne des Untreu­e­tat­be­stands knüpft an außer­straf­recht­li­che – zivil­recht­li­che oder öffent­lich­recht­li­che – Nor­men­kom­ple­xe und Wer­tun­gen an, die das Ver­hält­nis zwi­schen dem Treu­ge­ber und Treu­neh­mer im Ein­zel­nen gestal­ten und die den Inhalt der – straf­be­wehr­ten – Pflicht sowie die Maß­stä­be für deren Ver­let­zung erst kon­tu­rie­ren 8. Umfang und Gren­zen der jewei­li­gen Pflich­ten sind dem zugrun­de lie­gen­den Rechts­ver­hält­nis zu ent­neh­men.

Ver­trag­li­che oder gesetz­li­che Bezie­hun­gen, die sich ins­ge­samt als ein Treue­ver­hält­nis im Sin­ne des § 266 Abs. 1 StGB dar­stel­len, kön­nen dabei auch Pflich­ten ent­hal­ten, deren Ver­let­zung nicht dem Straf­tat­be­stand der Untreue unter­fällt 9. Nicht jede Pflicht­ver­let­zung eines Treue­pflich­ti­gen gegen­über sei­nem Treu­ge­ber ist sonach straf­be­wehrt. Erfor­der­lich ist viel­mehr, dass die ver­letz­te Pflicht gera­de dem Ver­mö­gens­schutz dient 10, und dass sie inner­halb der vom Treu­ge­ber ver­lie­he­nen Herr­schafts­macht ange­sie­delt ist, über das frem­de Ver­mö­gen zu ver­fü­gen 11. Die von dem Täter kon­kret ver­letz­te Pflicht muss auf den Pflich­ten­kreis zurück­ge­hen, der die her­vor­ge­ho­be­ne Stel­lung des Täters für den Schutz des Ver­mö­gens des Treu­ge­bers begrün­det 12.

Ein Finanz­be­am­ter, zu des­sen dienst­li­chen Auf­ga­ben es zählt, Anträ­ge auf Bewil­li­gung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen selbst­stän­dig dar­auf­hin zu über­prü­fen, ob die in den ein­schlä­gi­gen gesetz­li­chen Bestim­mun­gen und den dazu erlas­se­nen Ver­wal­tungs­an­ord­nun­gen fest­ge­leg­ten tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen gege­ben sind, kann sich wegen Untreue straf­bar machen, weil ihm eine Ver­mö­gens­be­treu­ungs­pflicht im Hin­blick auf das Fis­kal­ver­mö­gen obliegt 13. Zwar sind die Vor­aus­set­zun­gen, unter denen ein Anspruch auf eine Sub­ven­ti­on oder Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge besteht, weit­ge­hend gesetz­lich fest­ge­legt 14; sein dienst­li­cher Auf­ga­ben­kreis eröff­net dem Finanz­be­am­ten gleich­wohl einen (gewis­sen) Ent­schei­dungs­spiel­raum, Selbst­stän­dig­keit und Bewe­gungs­frei­heit 15.

Nicht jede Pflicht­ver­let­zung eines mit der Durch­füh­rung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ver­fah­ren befass­ten Finanz­be­am­ten lässt sich jedoch als Ver­let­zung einer Ver­mö­gens­be­treu­ungs­pflicht im Sin­ne des § 266 StGB ver­ste­hen, auch wenn sie sich auf das Ver­mö­gen des Berech­tig­ten – hier das Fis­kal­ver­mö­gen – irgend­wie nach­tei­lig aus­wir­ken kann 16. Erfor­der­lich ist viel­mehr stets, dass die ver­letz­te Pflicht des Finanz­be­am­ten in einem Bereich ange­sie­delt ist, in dem ihm ein gewis­ser Ent­schei­dungs­spiel­raum ver­lie­hen ist, den er eigen­ver­ant­wort­lich aus­zu­fül­len hat. Fehlt es an einem sol­chen auf Eigen­ver­ant­wor­tung beru­hen­den Ent­schei­dungs­spiel­raum des Treue­pflich­ti­gen, so fehlt es an der Ver­let­zung einer dem Schutz­be­reich des § 266 Abs. 1 StGB unter­fal­len­den Ver­mö­gens­be­treu­ungs­pflicht.

Gemes­sen hier­an schied eine Straf­bar­keit der ange­klag­ten Finanz­be­am­ten wegen Untreue in sämt­li­chen Fäl­len bereits aus Rechts­grün­den aus:

Den bei­den Ange­klag­ten auf­grund ihrer beruf­li­chen Stel­lung als Beam­te der Finanz­ver­wal­tung des Lan­des Meck­len­burg-Vor­pom­mern eine qua­li­fi­zier­te Pflich­ten­stel­lung im Hin­blick auf das Fis­kal­ver­mö­gen zu, Zwar waren die Ange­klag­ten im ver­fah­rens­ge­gen­ständ­li­chen Zeit­raum nicht selbst und unmit­tel­bar mit der Abwick­lung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ver­fah­ren betraut. Sie hat­ten jedoch auf­grund der ihnen über­tra­ge­nen, her­aus­ge­ho­be­nen Ämter im Finanz­mi­nis­te­ri­um bzw. in der OFD die Pflicht, die nach­ge­ord­ne­ten Finanz­be­am­ten beim Voll­zug des InvZulG 1999 zu über­wa­chen und erfor­der­li­chen­falls durch die Ertei­lung von Wei­sun­gen zu pflicht­ge­mä­ßem Han­deln anzu­hal­ten. Ihnen oblag daher – eben­so wie den unmit­tel­bar mit der Fest­set­zung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen befass­ten Finanz­be­am­ten 17 – eine her­aus­ge­ho­be­ne Pflicht zu fremd­nüt­zi­ger Ver­mö­gens­sor­ge im Sin­ne des § 266 Abs. 1 StGB. Dies gilt auch in Anse­hung des Umstands, dass § 3 InvZulG 1999 den mit der Fest­set­zung der Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen befass­ten Finanz­be­hör­den kei­nen Ermes­sens­spiel­raum im eigent­li­chen Sin­ne ein­räumt, son­dern die tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen sowie die Höhe der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge im Ein­zel­nen fest­legt 18. Den Finanz­be­hör­den obliegt jedoch die Prü­fung der tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen. Im Rah­men die­ser Prü­fungs­pflicht kommt den Finanz­be­hör­den ein – beschränk­ter – Ent­schei­dungs­spiel­raum zu.

Soweit sie im Rah­men des ihnen über­tra­ge­nen Auf­ga­ben­be­reichs dienst­lich kon­kret in die Durch­füh­rung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ver­fah­ren ein­ge­bun­den waren, waren die Ange­klag­ten ver­pflich­tet, im Rah­men des durch das InvZulG 1999 fest­ge­leg­ten Auf­ga­ben- und Pflich­ten­krei­ses Sor­ge dafür zu tra­gen, dass die Bewil­li­gung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen den gesetz­li­chen Vor­ga­ben ent­sprach und bei Feh­len der gesetz­li­chen Vor­aus­set­zun­gen Anträ­ge auf Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge abge­lehnt wer­den.

Die den Ange­klag­ten zur Last geleg­te Pflicht­ver­let­zung, die in rechts­wid­ri­gen Wei­sun­gen zum Umgang mit wirk­sa­men, aber für offen­sicht­lich unrich­tig erach­te­ten Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen lie­gen soll, unter­fällt – unge­ach­tet der Fra­ge ihres tat­säch­li­chen Vor­lie­gens – nicht dem Schutz­be­reich des § 266 Abs. 1 StGB. Die gesetz­li­chen Rege­lun­gen des InvZulG 1999 und die mit Imple­men­tie­rung eines selbst­stän­di­gen Beschei­ni­gungs­ver­fah­rens gewähl­te Auf­ga­ben- und Ver­ant­wor­tungs­tei­lung zwi­schen Finanz­amt und Gemein­de begren­zen den Pflich­ten­kreis der Finanz­be­hör­den und neh­men ihnen im Hin­blick auf die in die Ver­ant­wor­tung der Gemein­de­be­hör­den geleg­ten Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen zugleich die erfor­der­li­che Rechts­macht.

Der den Finanz­be­am­ten im Rah­men des InvZulG 1999 eröff­ne­te Pflich­ten­kreis ist durch die gesetz­li­chen Rege­lun­gen des InvZulG 1999 in Ver­bin­dung mit § 171 Abga­ben­ord­nung the­ma­tisch beschränkt.

Ziel des InvZulG 1999 vom 18.08.1997 19 wie sei­ner Vor­gän­ger­re­ge­lun­gen ist es, Finanz­mit­tel bereit­zu­stel­len, um den wirt­schaft­li­chen Umbruch nach der Wie­der­ver­ei­ni­gung abzu­fe­dern, die unter­schied­li­che Wirt­schafts­kraft aus­zu­glei­chen und das wirt­schaft­li­che Wachs­tum in den neu­en Bun­des­län­dern zu för­dern 20. Wegen des erheb­li­chen Sanie­rungs­be­darfs in den Innen­städ­ten sah das InvZulG 1999 Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen, die gemäß § 6 Abs. 3 InvZulG 1999 aus dem Bund, Län­dern und Gemein­den antei­lig zuste­hen­den Ein­kom­mens- und Kör­per­schafts­steu­er­auf­kom­men aus­zu­zah­len sind, auch für Maß­nah­men zur Moder­ni­sie­rung des Miet­woh­nungs­be­stands und des selbst genutz­ten Woh­nungs­ei­gen­tums vor 21. Nach dem Wil­len des Gesetz­ge­bers soll­te eine "auf die Innen­städ­te eng begrenz­te För­de­rung des Miet­woh­nungs­neu­baus […] die Sanie­rungs­an­stren­gun­gen flan­kie­ren und zur Revi­ta­li­sie­rung der Innen­städ­te bei­tra­gen" 22. Gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchst. b) InvZulG 1999 ist die För­der­fä­hig­keit von Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men an Miet­woh­nungs­ge­bäu­den sowie von Miet­woh­nungs­neu­bau im inner­ört­li­chen Bereich von der Bele­gen­heit des Gebäu­des in einem gesetz­lich im Ein­zel­nen umschrie­be­nen för­der­fä­hi­gen Gebiet abhän­gig. Die Fest­set­zung und Aus­zah­lung der Zula­gen obliegt den für die Besteue­rung des Anspruchs­be­rech­tig­ten nach dem Ein­kom­men zustän­di­gen Finanz­äm­tern (§ 5 Abs. 2 Satz 1 InvZulG 1999); für das Fest­set­zungs­ver­fah­ren fin­den die für die Steu­er­ver­gü­tun­gen gel­ten­den Vor­schrif­ten der Abga­ben­ord­nung sinn­ge­mäß Anwen­dung (§ 6 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999).

Ein Anspruch auf Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge für die Anschaf­fung oder Her­stel­lung neu­er Gebäu­de (vgl. § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999) bzw. für Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men an Miet­wohn­ge­bäu­den im inner­ört­li­chen Bereich (§ 3a Abs. 1 InvZulG 1999) setzt vor­aus, dass der für die Anspruchs­vor­aus­set­zun­gen beweis­be­las­te­te Antrag­stel­ler durch eine Beschei­ni­gung der zustän­di­gen Gemein­de­be­hör­de nach­weist, dass das Gebäu­de in einem för­der­fä­hi­gen Gebiet bele­gen ist (vgl. § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchst. b) bzw. § 3a Abs. 1 InvZulG 1999)). Danach ist ein Objekt unter ande­rem för­der­fä­hig, wenn es "in einem Gebiet liegt, das durch Bebau­ungs­plan als Kern­ge­biet im Sin­ne des § 7 Bau­nut­zungs­ver­ord­nung fest­ge­setzt ist oder das auf Grund der Bebau­ung der nähe­ren Umge­bung die­sem Gebiet ent­spricht."

Die vage for­mu­lier­te letz­te Alter­na­ti­ve der Vor­schrift erfor­dert die Bele­gen­heit des zu för­dern­den Objekts in einem Gebiet, das einem "Kern­ge­biet" ent­spricht und nur noch nicht förm­lich als Kern­ge­biet aus­ge­wie­sen ist 1. Kern­ge­bie­te im Sin­ne des § 7 BauN­VO sind dabei Gebie­te, die vor­wie­gend der Unter­brin­gung von Han­dels­be­trie­ben sowie der zen­tra­len Ein­rich­tun­gen der Wirt­schaft, der Ver­wal­tung und der Kul­tur die­nen 2. Objek­te, die in rei­nen Wohn­ge­bie­ten bele­gen sind, schei­den grund­sätz­lich als för­der­fä­hig aus 23.

Der Gesetz­ge­ber hat sich damit im Bereich des Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ver­fah­rens – eben­so wie in ande­ren steu­er­recht­li­chen Rege­lungs­ma­te­ri­en mit Bezug zu einer (ver­wal­tungs­recht­li­chen) Spe­zi­al­ma­te­rie 24 – für ein zwei­stu­fi­ges Ver­fah­ren ent­schie­den und die Ver­ant­wor­tung für die Prü­fung der tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen des Anspruchs auf Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge in die Ver­ant­wor­tung zwei­er Behör­den gelegt.

Für den Bereich der Zula­gen­ver­fah­ren nach dem InvZulG 1999 bedeu­tet dies, dass die unter Berück­sich­ti­gung bau­pla­nungs­recht­li­cher Vor­ga­ben zu beant­wor­ten­de Fra­ge, ob ein Objekt in einem för­der­fä­hi­gen Gebiet nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchst. b)) bzw. § 3a Abs. 1 InvZulG 1999 bele­gen und damit einer der tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen für die Gewäh­rung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge gege­ben ist, der Prü­fung der Gemein­den obliegt. Dem­ge­gen­über obliegt die Prü­fung und Ent­schei­dung der Fra­ge, ob die sons­ti­gen tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen für die Gewäh­rung der bean­trag­ten Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen vor­lie­gen, den Finanz­äm­tern. Der Gesetz­ge­ber ver­folg­te damit ersicht­lich das Ziel, das Zula­gen­ver­fah­ren von bau­pla­nungs­recht­li­chen Vor­fra­gen zu ent­las­ten und mit deren Beant­wor­tung die fach­lich kom­pe­ten­ten Gemein­den zu betrau­en.

Die von den Gemein­den aus­zu­stel­len­den Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen sind Grund­la­gen­be­schei­de im Sin­ne des § 171 Abs. 10 AO und mate­ri­ell­recht­li­che Vor­aus­set­zung für die Fest­set­zung der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge 25. Sie ent­fal­ten im Zula­gen­fest­set­zungs­ver­fah­ren Bin­dungs­wir­kung und sind von den Finanz­be­hör­den weder in recht­li­cher noch in tat­säch­li­cher Hin­sicht zu über­prü­fen, soweit sie außer­steu­er­recht­li­che Beur­tei­lun­gen ent­hal­ten 26. Für die Finanz­be­hör­den und die Finanz­ge­rich­te ist die Bele­gen­heits­be­schei­ni­gung hin­sicht­lich der dar­in ent­hal­te­nen bau­pla­nungs­recht­li­chen Fest­le­gung der Bele­gen­heit eines Gebäu­des in einem för­der­fä­hi­gen Gebiet bin­dend 27.

Die­se in Recht­spre­chung und Schrift­tum 28 – soweit ersicht­lich – außer Streit ste­hen­de Bin­dungs­wir­kung der Bele­gen­heits­be­schei­ni­gung im Hin­blick auf die in ihr ent­hal­te­nen bau­pla­nungs­recht­li­chen Fest­le­gun­gen begrenzt den Ent­schei­dungs­spiel­raum der Finanz­be­hör­den und beschränkt den Pflich­ten­kreis, den ein Finanz­be­am­ter im Rah­men der Durch­füh­rung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ver­fah­ren zu erfül­len hat 29.

Die Bin­dungs­wir­kung der bau­pla­nungs­recht­li­chen Ein­stu­fung der Bele­gen­heit eines Objekts in einem för­der­fä­hi­gen Gebiet gilt nach herr­schen­der Auf­fas­sung auch in den Fäl­len, in denen die­se Ein­stu­fung aus der Sicht der Finanz­be­hör­den Beden­ken begeg­net oder mög­li­cher­wei­se den Rah­men des Ver­tret­ba­ren ver­lässt.

Die obers­ten Finanz­be­hör­den des Bun­des und der Län­der hat­ten sich bereits in einer Sit­zung im Juni 1998 mit der Fra­ge des Vor­ge­hens in Fäl­len befasst, in denen das Finanz­amt bei Prü­fung der Zula­gen­vor­aus­set­zun­gen zu der Auf­fas­sung gelangt, dass die "in der Beschei­ni­gung bezeich­ne­ten bau­pla­nungs­recht­li­chen Vor­aus­set­zun­gen offen­sicht­lich nicht vor­lie­gen." Sie haben das Finanz­amt in die­sen Fäl­len als ver­pflich­tet ange­se­hen, "die zustän­di­ge Gemein­de­be­hör­de zu ver­an­las­sen, die Beschei­ni­gung zu über­prü­fen" 30. Wei­ter­ge­hen­de Ver­pflich­tun­gen wur­den den Finanz­be­hör­den weder durch das BMF-Schrei­ben vom 24.08.1998 noch durch das in zeit­li­cher Nähe zu der ver­fah­rens­ge­gen­ständ­li­chen Dienst­be­ra­tung ver­öf­fent­lich­te BMF-Schrei­ben vom 28.02.2003 31, das die Grund­sät­ze des vor­an­ge­gan­ge­nen BMF-Schrei­bens wie­der­hol­te, auf­er­legt.

Die von den obers­ten Finanz­be­hör­den des Bun­des und der Län­der ver­tre­te­ne Rechts­auf­fas­sung, wonach die von den zustän­di­gen Gemein­de­be­hör­den aus­ge­stell­ten Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen für die Finanz­äm­ter auch in Fäl­len ver­mu­te­ter, tat­säch­lich bestehen­der oder offen­sicht­li­cher Rechts­wid­rig­keit Bin­dungs­wir­kung ent­fal­ten, ist auch in der finanz­ge­richt­li­chen Recht­spre­chung aner­kannt. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat aus­ge­spro­chen, dass "von Behör­den erteil­te Beschei­ni­gun­gen, die Vor­aus­set­zung für die Gewäh­rung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen sind, als Ver­wal­tungs­ak­te zu beur­tei­len sind, die die Finanz­be­hör­den bin­den." Sie unter­lie­gen "weder in recht­li­cher noch in tat­säch­li­cher Hin­sicht der Nach­prü­fung durch die Finanz­ver­wal­tungs­be­hör­de, soweit es sich um außer­steu­er­recht­li­che Beur­tei­lun­gen han­delt" 32. Dies gilt auch für die Beschei­ni­gung nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchst. b)) InvZulG 1999 25.

Die gesetz­lich vor­ge­se­he­ne Auf­ga­ben- und Ver­ant­wor­tungs­tei­lung spie­gelt sich auch in der Rege­lung über die Rechts­weg­zu­stän­dig­keit. Gemäß § 6 Abs. 1 Satz 3 InvZulG ist bei Strei­tig­kei­ten im Beschei­ni­gungs­ver­fah­ren der Ver­wal­tungs­rechts­weg zu Ver­wal­tungs­ge­rich­ten eröff­net; dem­ge­gen­über ist gegen die Ent­schei­dun­gen der Finanz­be­hör­den der Finanz­rechts­weg gege­ben (vgl. § 6 Abs. 1 Satz 3 aE InvZulG).

Die Finanz­be­hör­den sind sonach bei ihrem Tätig­wer­den im Rah­men des InvZulG 1999 in inhalt­li­cher Hin­sicht beschränkt. Sie sind im Hin­blick auf die bau­pla­nungs­recht­li­chen Vor­aus­set­zun­gen der För­der­fä­hig­keit eines Objekts auf die Prü­fung der Fra­ge beschränkt, ob der Antrag­stel­ler durch die Vor­la­ge einer Bele­gen­heits­be­schei­ni­gung die Bele­gen­heit des Objekts in einem för­der­fä­hi­gen Gebiet nach­wei­sen kann. Legt der Antrag­stel­ler eine sol­che Beschei­ni­gung vor und ist die­se wirk­sam, so bestehen im Hin­blick auf die dar­in ent­hal­te­nen bau­pla­nungs­recht­li­chen Fest­le­gun­gen grund­sätz­lich kei­ne wei­ter gehen­den inhalt­li­chen Prü­fungs­pflich­ten für die Finanz­be­hör­den. Dies gilt auch in Fäl­len, in denen nach Auf­fas­sung der Finanz­be­hör­den Anhalts­punk­te für eine Unrich­tig­keit oder Rechts­wid­rig­keit der aus­ge­stell­ten Bele­gen­heits­be­schei­ni­gung bestehen.

Aller­dings sind die Finanz­be­hör­den bei Bestehen ent­spre­chen­der Anhalts­punk­te zu einer Prü­fung der Fra­ge ver­pflich­tet, ob die Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen wirk­sam sind oder ob sie nich­tig sein könn­ten. Die Fra­ge, ob und unter wel­chen Vor­aus­set­zun­gen eine mög­li­che (vor­sätz­li­che) Ver­let­zung einer sol­chen Prü­fungs­pflicht den Straf­tat­be­stand der Untreue erfül­len könn­te, bedarf vor­lie­gend jedoch kei­ner Ver­tie­fung.

Ein Ver­wal­tungs­akt kann – unge­ach­tet des Umstands, dass er als ein Akt staat­li­cher Gewalt die Ver­mu­tung sei­ner Gül­tig­keit in sich trägt 33 – aus den in dem Kata­log des § 44 Abs. 2 VwVfG-MV auf­ge­führ­ten Grün­den oder nach der Gene­ral­klau­sel des § 44 Abs. 1 VwVfG-MV nich­tig sein, wenn er an einem beson­ders schwer­wie­gen­den Feh­ler lei­det und dies bei ver­stän­di­ger Wür­di­gung aller in Betracht kom­men­der Umstän­de offen­sicht­lich ist 34. Ein beson­ders schwer­wie­gen­der Feh­ler in die­sem Sin­ne liegt nur vor, wenn der Ver­wal­tungs­akt mit einem Man­gel behaf­tet ist, der ihn als schlech­ter­dings uner­träg­lich, also mit tra­gen­den Ver­fas­sungs­prin­zi­pi­en oder der Rechts­ord­nung imma­nen­ten wesent­li­chen Wert­vor­stel­lun­gen unver­ein­bar erschei­nen lässt 35. Offen­kun­dig ist ein sol­cher Man­gel, wenn er für einen unvor­ein­ge­nom­me­nen, mit den Umstän­den ver­trau­ten, ver­stän­di­gen Beob­ach­ter ohne Wei­te­res erkenn­bar ist 36, ihm die Feh­ler­haf­tig­keit gleich­sam "auf die Stirn geschrie­ben" ist 37.

Anhalts­punk­te für eine mög­li­che Nich­tig­keit der ver­fah­rens­ge­gen­ständ­li­chen Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen sind weder von der Staats­an­walt­schaft gel­tend gemacht noch sonst ersicht­lich.

Die für die ord­nungs­ge­mä­ße Durch­füh­rung von Ver­fah­ren nach dem InvZulG 1999 zustän­di­gen Finanz­be­am­ten sind sonach im Hin­blick auf die Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen auf die Prü­fung der Fra­ge beschränkt, ob die­se Beschei­ni­gun­gen wirk­sam sind oder – aus­nahms­wei­se – an einem solch schwer­wie­gen­den Man­gel lei­den, dass sie als nich­tig anzu­se­hen sind. Eine inhalt­li­che Prü­fung hin­sicht­lich der in den Beschei­ni­gun­gen ent­hal­te­nen "außer­steu­er­recht­li­chen Beur­tei­lun­gen", also der bau­pla­nungs­recht­li­chen Bewer­tun­gen, ist der Nach­prü­fung der Finanz­be­hör­den in tat­säch­li­cher und in recht­li­cher Hin­sicht ent­zo­gen.

Die Finanz­be­hör­den sind nicht befugt, die Bewil­li­gung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen unter Hin­weis auf die inhalt­li­che Unrich­tig­keit oder Rechts­wid­rig­keit der vom Antrag­stel­ler vor­ge­leg­ten, aber wirk­sa­men Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen zu ver­sa­gen 38.

Wei­ter­ge­hen­de, durch den Grund­satz der Geset­zes­bin­dung der Ver­wal­tung (Art.20 Abs. 3 GG) oder durch Wei­sung des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen begrün­de­te Pflich­ten, bei den zustän­di­gen Gemein­de­be­hör­den – etwa im Wege der Remons­tra­ti­on – auf eine Abän­de­rung einer von den Finanz­be­hör­den als unrich­tig ange­se­he­nen Bele­gen­heits­be­schei­ni­gung hin­zu­wir­ken, sind nicht straf­be­wehrt. Inso­weit fehlt es an der erfor­der­li­chen Rechts­macht der Finanz­be­hör­den.

Zwar kann der Grund­satz der Geset­zes­bin­dung der Ver­wal­tung (Art.20 Abs. 3 GG) ein Tätig­wer­den der Finanz­be­am­ten in Fäl­len erfor­dern, in denen Anhalts­punk­te für eine offen­sicht­lich rechts­wid­ri­ge Bele­gen­heits­be­schei­ni­gung bestehen, um im Rah­men des recht­lich Mög­li­chen eine Bewil­li­gung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen ohne Vor­lie­gen der gesetz­li­chen Vor­aus­set­zun­gen zu ver­hin­dern.

Dar­über hin­aus hat das BMF in meh­re­ren Rund­schrei­ben dar­auf hin­ge­wie­sen, dass die Finanz­be­hör­den in Aus­nah­me­fäl­len einer "offen­sicht­li­chen Unrich­tig­keit" der Beschei­ni­gung bei der aus­stel­len­den Behör­de auf eine erneu­te Sach­prü­fung hin­zu­wir­ken und eine Rück­nah­me der Bele­gen­heits­be­schei­ni­gun­gen anzu­re­gen haben.

Bei der dadurch begrün­de­ten Pflicht zur Remons­tra­ti­on han­delt es sich jedoch um eine aus der gesetz­li­chen Auf­ga­ben­er­fül­lung und dem Grund­satz der Geset­zes­bin­dung der Ver­wal­tung resul­tie­ren­de Neben­pflicht, die den Grund­sät­zen der Spar­sam­keit und Wirt­schaft­lich­keit des Mit­tel­ein­sat­zes Rech­nung trägt. Der "Spar­sam­keits­grund­satz", wonach der Staat nichts "ver­schen­ken" darf, stellt ein all­ge­mei­nes Prin­zip der Haus­halts­füh­rung für den gesam­ten öffent­li­chen Bereich dar, das von allen Trä­gern hoheit­li­cher Gewalt unab­hän­gig davon zu beach­ten ist, auf wel­cher Rechts­grund­la­ge sie tätig wer­den 39. Als recht­li­che Steue­rungs­norm ist der Grund­satz der Spar­sam­keit dazu bestimmt, einen äuße­ren Begren­zungs­rah­men für den Gestal­tungs­spiel­raum aller Hoheits­trä­ger dahin­ge­hend zu bil­den, sol­che Maß­nah­men zu ver­hin­dern, die mit den Grund­sät­zen ver­nünf­ti­gen Wirt­schaf­tens schlicht unver­ein­bar sind 40. Den Finanz­be­hör­den ist dadurch jedoch weder ein eige­ner Ent­schei­dungs­spiel­raum noch über­haupt Rechts­macht eröff­net; eine mög­li­che Ver­let­zung die­ser Pflicht unter­fällt daher nicht dem Schutz­be­reich des § 266 StGB.

Ob die Finanz­be­hör­den dar­über hin­aus – wie dies der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­ner zu § 7h Abs. 2 EStG ergan­ge­nen Ent­schei­dung vom 22.10.2014 41 ange­deu­tet hat – berech­tigt oder sogar ver­pflich­tet sein könn­ten, im Fal­le der Erfolg­lo­sig­keit einer Remons­tra­ti­on Kla­ge gegen die Gemein­de­be­hör­den vor den Ver­wal­tungs­ge­rich­ten mit dem Ziel der Auf­he­bung einer Bele­gen­heits­be­schei­ni­gung zu erhe­ben, kann offen blei­ben. Denn auch inso­weit wür­de es jeden­falls an der für die Annah­me einer Pflicht­ver­let­zung im Sin­ne des § 266 Abs. 1 StGB erfor­der­li­chen Rechts­macht der Finanz­be­hör­den feh­len.

Bei die­ser Sach­la­ge schei­det die Annah­me einer durch § 266 Abs. 1 StGB straf­be­wehr­ten Pflicht­ver­let­zung in sämt­li­chen Fäl­len bereits aus Rechts­grün­den aus. Das Land­ge­richt hat die Ange­klag­ten daher im Ergeb­nis zu Recht frei­ge­spro­chen.

Bun­des­ge­richts­hof, Urteil vom 7. Sep­tem­ber 2017 – 2 StR 24/​16

  1. vgl. Kali­gin, Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ge­setz 19992004, 3. Aufl., § 3 Rn. 11; Masuch, ABC der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge, 3. Aufl., S. 450[][]
  2. vgl. BVerwG, Beschluss vom 28.07.1988 – 4 B 119/​88, NVwZ 1989, 50, 51[][]
  3. vgl. OVG Meck­len­burg-Vor­pom­mern, Urteil vom 16.10.2013 – 3 L 170/​10[]
  4. OLG Ros­tock, Beschluss vom 27.09.2012 – I Ws 133/​12, ZWH 2013, 70[]
  5. vgl. BGH, Beschlüs­se vom 16.08.2016 – 4 StR 163/​16, NJW 2016, 3253; vom 26.11.2015 – 3 StR 17/​15, NJW 2016, 2585, 2590; BGH, Beschluss vom 03.05.2012 – 2 StR 446/​11, NStZ 2013, 40[]
  6. BGH, Urteil vom 09.11.2016 – 5 StR 313/​15, BGHSt 61, 305, 310[]
  7. st. Rspr.; vgl. BGH, Urteil vom 09.11.2016 – 5 StR 313/​16, aaO; Beschlüs­se vom 16.08.2016 – 4 StR 163/​16, NJW 2016, 3253; vom 26.11.2015 – 3 StR 17/​15, NJW 2016, 2585, 2590; und vom 05.03.2013 – 3 StR 438/​12, BGHR StGB § 266 Abs. 1 Ver­mö­gens­be­treu­ungs­pflicht 52; Urteil vom 28.07.2011 – 4 StR 156/​11, NJW 2011, 2819; vgl. auch SSW StGB/​Saliger 3. Aufl., § 266 Rn. 10[]
  8. vgl. BVerfG, Beschluss vom 23.06.2010 – 2 BvR 2559/​08 u.a., BVerfGE 126, 170, 204 mwN[]
  9. vgl. BGH, Beschluss vom 26.11.2015 – 3 StR 17/​15, BGHSt 61, 48; Beschluss vom 05.03.2013 – 3 StR 438/​12, NJW 2013, 1615[]
  10. BGH, Beschluss vom 05.03.2013 – 3 StR 438/​12, aaO[]
  11. BGH, Urteil vom 23.05.2002 – 1 StR 372/​01, BGHSt 47, 295, 297; vgl. auch Münch­Komm-StG­B/­Dier­lamm, 2. Aufl., § 266 Rn. 40; Fischer StGB, 64. Aufl., § 266 Rn. 60; vgl. SSW/​Saliger, 3. Aufl., § 266 Rn. 35[]
  12. vgl. BGH, Beschluss vom 26.11.2015 – 3 StR 17/​15, aaO[]
  13. vgl. BGH, Urteil vom 14.03.1972 – 5 StR 589/​71, BGHSt 24, 326; Urteil vom 14.12 1983 – 3 StR 452/​83, Rn. 18, inso­weit in BGHSt 32, 203 nicht abge­druckt; Beschluss vom 21.10.1997 – 5 StR 328/​97, NStZ 1998, 91, 92; Urteil vom 06.06.2007 – 5 StR 127/​07, BGHSt 51, 356, 362; vgl. SSW/​Saliger aaO Rn. 14[]
  14. vgl. BGH, Beschluss vom 28.05.2014 – 3 StR 206/​13, BGHSt 59, 244, 249[]
  15. vgl. zu die­sem Erfor­der­nis BGH, Urteil vom 04.11.1952 – 1 StR 441/​52, BGHSt 3, 289, 293 f.; Urteil vom 03.03.1953 – 1 StR 5/​53, BGHSt 4, 170, 172; Urteil vom 17.12 1953 – 4 StR 483/​53, BGHSt 5, 187; BGH, Urteil vom 11.12 1957 – 2 StR 481/​57, BGHSt 13, 315, 317 ff.; BGH, Urteil vom 14.12 1983 – 3 StR 452/​83, Rn. 18; Beschluss vom 07.10.1986 – 1 StR 373/​86, wis­tra 1987, 27[]
  16. vgl. BGH, Urteil vom 17.12 1953 – 4 StR 483/​53, BGHSt 5, 187, 188[]
  17. vgl. BGH, Urteil vom 06.06.2007 – 5 StR 127/​07, BGHSt 51, 356, 362; BGH, Beschluss vom 21.10.1997 – 5 StR 328/​97, NStZ 1998, 91; BGH, Beschluss vom 08.07.2009 – 1 StR 214/​09, wis­tra 2009, 398; BGH, Urteil vom 14.12 1983 – 3 StR 452/​83 18[]
  18. vgl. BGH, Beschluss vom 28.05.2014 – 3 StR 206/​13, BGHSt 59, 244[]
  19. BGBl I 2070, BSt­Bl I 1997, 790[]
  20. vgl. den 19. Sub­ven­ti­ons­be­richt der Bun­des­re­gie­rung vom 01.10.2003, BT-Drs. 15/​1635, S. 32; BGH, Beschluss vom 28.05.2014 – 3 StR 206/​13, BGHSt 59, 244, 247[]
  21. vgl. BT-Drs. 13/​7792, S. 7[]
  22. BT-Drs. 13/​7792, S. 7[]
  23. vgl. Urteil des Ober­ver­wal­tungs­ge­richts für das Land Meck­len­burg-Vor­pom­mern vom 16.10.2013 – 3 L 170/​10[]
  24. vgl. nur BFH, Urtei­le vom 22.10.2014 – X R 15/​13, BFHE 247, 562; und vom 21.08.2001 – IX R 20/​99, BFHE 196, 191 zu § 7h Abs. 2 EStG; BFH, Urteil vom 29.03.2017 – XI R 6/​16, DStR 2017, 1386 zu § 4 Nr. 21 UStG; BFH, Urteil vom 26.08.1986 – – VII B 107/​86, BSt­Bl II 1986, 865 zu § 3a Kraft­StG; BFH, Urteil vom 15.10.1996 – IX R 47/​92, BSt­Bl II 2003, 910 zu § 7i Abs. 2 EStG, § 82i Abs. 2 ESt­DV; vgl. Cös­ter, in König, Abga­ben­ord­nung, 3. Aufl., § 171 Rn. 152; Rüs­ken, in Klein, Abga­ben­ord­nung, 13. Aufl., § 171 Rn. 105[]
  25. BFH, Urteil vom 24.05.2012 – III R 95/​08, BFH/​NV 2012, 1658[][]
  26. BFH, Urteil vom 24.05.2012 – III R 95/​08, aaO; sie­he auch BFH, Urtei­le vom 29.08.1986 – III R 71/​82, BFHE 147, 572, zu § 1 Abs. 4 InvZulG 1969, spä­ter § 2 InvZulG 1973; betref­fend Beschei­ni­gung des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums für Wirt­schaft; vom 25.08.1989 – III R 17/​84, BFHE 158, 283, BSt­Bl II 1990, 79, § 4a Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 InvZulG 1979, betref­fend Beschei­ni­gung des Bun­des­am­tes für gewerb­li­che Wirt­schaft; fer­ner BFH, Beschluss vom 28.10.1999 – III R 50/​96, BFH/​NV 2000, 484; BFH, Beschluss vom 28.05.2003 – III B 87/​02; vgl. Cös­ter, in König, Abga­ben­ord­nung, 3. Aufl., § 171 Rn. 148, 151[]
  27. vgl. BMF-Schrei­ben vom 28.02.2003 – IV A 5 – InvZ 1272 – 6/​03; vgl. OFD Ros­tock, Ver­fü­gung vom 09.10.2000 InvZ 1570 A – St 232, DStR 2000, 1915; Kali­gin, Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ge­setz 19992004, 3. Aufl., § 3 Rn. 13; Masuch, S. 451[]
  28. vgl. Sel­der in Blü­mich, Ein­kom­men­steu­er­ge­setz, § 5 InvZulG 1996 Rz. 39; Zitz­mann, Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ge­setz 1996, Neue Wirt­schafts-Brie­fe Fach 3, S. 10235, 10270; Stuhr­mann in Blü­mich, aaO, § 2 InvZulG 1999 Rz. 52; Kali­gin in Lade­mann, Ein­kom­men­steu­er­ge­setz und Neben­ge­set­ze, § 2 InvZulG 1999 Rz. 174; Masuch in Bordewin/​Brandt, Ein­kom­men­steu­er­ge­setz und Neben­ge­set­ze, § 2 InvZulG 1999 Tz. 86; Rosa­ri­us, Die neue Inves­ti­ti­ons­för­de­rung, 4. Aufl., 2002, S. 103[]
  29. vgl. auch BMF-Schrei­ben vom 28.02.2003 – IV A 5 – InvZ 1272 – 6/​03; vgl. auch BMF, Schrei­ben vom 28.06.2001, BSt­Bl I 2001, 379 Tz. 88 und 89[]
  30. vgl. BMF, Schrei­ben vom 28.02.2003 – IV A 5 – InvZ 1272 – 6/​03[]
  31. BSt­Bl I, S. 218[]
  32. BFH, Urtei­le vom 29.08.1986 – III R 71/​82, BFHE 147, 572, zu § 1 Abs. 4 InvZulG 1969; vom 25.08.1989 – III R 17/​84, BFHE 158, 283, zu § 4a InvZulG 1979; Beschlüs­se vom 28.10.1999 – III R 50/​96, BFH/​NV 2000, 484; vom 28.05.2003 – III B 87/​02, BFH/​NV 2003, 1218; vom 28.08.2006 – III S 21/​06, BFH/​NV 2006, 2309; vom 27.06.2008 – III B 152/​07, BFH/​NV 2008, 1882[]
  33. vgl. BVerwG, Beschluss vom 21.01.1954 – BVerwG – I B 49.53BVerw­GE 1, 67, 69; Urteil vom 11.02.1966 – BVerwG – VII CB 149.64BVerw­GE 23, 237, 238; BFH, Beschlüs­se vom 01.10.1981 – – IV B 13/​81BSt­Bl II 1982 S. 133, 134 f.[]
  34. st. Rspr.; vgl. nur BVerwG, Beschluss vom 05.04.2011 – 6 B 41/​10[]
  35. vgl. BVerwG, Urteil vom 17.10.1997 – BVerwG 8 C 1/​96, DSt­RE 1998, 187; Kopp/​Ramsauer, VwVfG, 18. Aufl., § 44 Rn. 8[]
  36. Beck­OK VwVfG/​Schemmer, 38. Ed. § 44 Rn. 17; Kopp/​Ramsauer, VwVfG, 18. Aufl., § 44 Rn. 8[]
  37. vgl. Kopp/​Ramsauer, VwVfG, 18. Aufl., § 44 Rn. 12[]
  38. vgl. BFH, Urteil vom 17.12 1996 -IX R 91/​94, BFHE 182, 175; Beschluss vom 28.05.2003 – III B 87/​02, Rn. 34, juris; Urteil vom 24.05.2012 – III R 95/​08, Rn. 56[]
  39. st. Rspr.; vgl. nur BGH, Urteil vom 24.05.2016 – 4 StR 440/​15, NStZ 2016, 600[]
  40. vgl. BGH, Urteil vom 24.05.2016 – 4 StR 440/​15, aaO, S. 601; Beschluss vom 26.11.2015 – 3 StR 17/​15, BGHSt 61, 48, 70[]
  41. BFH, Urteil vom 22.10.21014 – X R 15/​13, BFHE 247, 562[]