Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge – und die sub­ven­ti­ons­er­heb­li­chen Tat­sa­chen

Sub­ven­ti­ons­er­heb­lich sind Tat­sa­chen, die durch Gesetz oder auf­grund eines Geset­zes vom Sub­ven­ti­ons­ge­ber als sub­ven­ti­ons­er­heb­lich bezeich­net sind (§ 264 Abs. 8 Nr. 1 StGB) oder von denen die Bewil­li­gung, Gewäh­rung, Rück­for­de­rung, Wei­ter­ge­wäh­rung oder das Belas­sen einer Sub­ven­ti­on oder eines Sub­ven­ti­ons­vor­teils gesetz­lich abhän­gig ist (§ 264 Abs. 8 Nr. 2 StGB).

Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge – und die sub­ven­ti­ons­er­heb­li­chen Tat­sa­chen

Eine Sub­ven­ti­ons­er­heb­lich­keit nach § 264 Abs. 8 Nr. 1 Alt. 1 StGB schei­det aus, wenn der Zeit­punkt der Anschaf­fung der begüns­tig­ten Inves­ti­tio­nen sowie der Zeit­punkt der Leis­tung von Anzah­lun­gen nicht durch Gesetz als sub­ven­ti­ons­er­heb­lich bezeich­net sind.

Aller­dings erfasst die Rege­lung des § 264 Abs. 8 Nr. 2 StGB die Fäl­le, in denen eine aus­drück­li­che Bezeich­nung als sub­ven­ti­ons­er­heb­lich fehlt oder unwirk­sam ist, dem Gesetz selbst aber sonst – wenn auch erst mit Hil­fe der aner­kann­ten Aus­le­gungs­me­tho­den – ent­nom­men wer­den kann, unter wel­chen Vor­aus­set­zun­gen die Sub­ven­ti­on gewährt wird. Eine gesetz­li­che Abhän­gig­keit von einer Tat­sa­che i.S.v. § 264 Abs. 8 Nr. 2 StGB liegt nur dann vor, wenn das Gesetz selbst mit hin­rei­chen­der Deut­lich­keit zum Aus­druck bringt, dass die "Sub­ven­tio­nie­rung" unter der im Gesetz genann­ten Vor­aus­set­zung erfolgt, ohne dass die ent­spre­chen­de Tat­sa­che aus­drück­lich als sub­ven­ti­ons­er­heb­lich bezeich­net wird. Dar­an fehlt es in der Regel, wenn die gesetz­li­che Vor­schrift der Ver­wal­tung einen Spiel­raum ein­räumt 1. Inso­weit kann daher offen blei­ben, ob die in den jewei­li­gen Antrags­for­mu­la­ren ent­hal­te­nen Hin­wei­se, wonach alle in die­sem Antrag ange­ge­be­nen Tat­sa­chen sowie die Tat­sa­chen, die unver­züg­lich anzu­zei­gen sind, sub­ven­ti­ons­er­heb­lich sei­en, zu pau­schal waren, um den Anfor­de­run­gen des § 264 Abs. 8 Nr. 1 Alt. 2 StGB zu genü­gen 2

Gemes­sen an die­sen Maß­stä­ben begrün­den die Absät­ze 4 und 5 des § 2 InvZulG 2005 eine gesetz­li­che Abhän­gig­keit der Bewil­li­gung der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge vom Anschaf­fungs­zeit­punkt des begüns­tig­ten Wirt­schafts­guts als für den Abschluss der Inves­ti­ti­on maß­geb­li­chen Zeit­punkt sowie gege­be­nen­falls vom Zeit­punkt der Leis­tung von Anzah­lun­gen auf die Anschaf­fungs­kos­ten.

Gemäß § 2 Abs. 4 InvZulG 2005 ist die Bewil­li­gung der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge vom Zeit­punkt der Inves­ti­ti­on abhän­gig. Inves­ti­tio­nen sind nur dann begüns­tigt, wenn sie der Anspruchs­be­rech­tig­te nach dem 24.03.2004 und vor dem 1.01.2007 begon­nen und nach dem 31.12 2004 und vor dem 1.01.2007 abge­schlos­sen hat bzw. nach dem 31.12 2006 abschließt, soweit vor dem 1.01.2007 Teil­her­stel­lungs­kos­ten ent­stan­den oder im Fall der Anschaf­fung Teil­lie­fe­run­gen erfolgt sind.

Inves­ti­tio­nen sind in dem Zeit­punkt abge­schlos­sen, in dem die Wirt­schafts­gü­ter ange­schafft oder her­ge­stellt wor­den sind. Aus dem Ein­kom­men­steu­er­recht über­nom­me­ne Begrif­fe sind auch im Recht der Gewäh­rung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen grund­sätz­lich nach den für die Ein­kom­mens­be­steue­rung maß­geb­li­chen Grund­sät­zen aus­zu­le­gen, soweit sich nicht aus dem Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge­ge­setz, sei­nem Zweck und sei­ner Ent­ste­hungs­ge­schich­te etwas ande­res ergibt 3. Zeit­punkt der Anschaf­fung ist ertrag­steu­er­lich der Zeit­punkt der Lie­fe­rung (§ 9a ESt­DV). Gelie­fert ist das Wirt­schafts­gut, wenn der Erwer­ber nach dem Wil­len der Ver­trags­par­tei­en dar­über wirt­schaft­lich ver­fü­gen kann. Neben dem Über­gang der wirt­schaft­li­chen Ver­fü­gungs­macht auf den Erwer­ber setzt der Begriff der Anschaf­fung im Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­recht zusätz­lich die Betriebs­be­reit­schaft des Wirt­schafts­guts vor­aus 4. Eine Teil­lie­fe­rung liegt dann vor, wenn das Wirt­schafts­gut gelie­fert wur­de, jedoch noch nicht betriebs­be­reit ist oder wenn Tei­le eines aus meh­re­ren unselb­stän­di­gen Wirt­schafts­gü­tern bestehen­den Wirt­schafts­guts an den Anspruchs­be­rech­tig­ten gelie­fert wur­den 5.

Auch die Höhe der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge hängt gemäß § 2 Abs. 5 InvZulG 2005 vom Zeit­punkt der Inves­ti­ti­on sowie bei Gel­tend­ma­chung von Anzah­lun­gen auf Anschaf­fungs­kos­ten von deren Zah­lungs­zeit­punkt ab. Denn Bemes­sungs­grund­la­ge für die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge ist gemäß § 2 Abs. 5 InvZulG 2005 die Sum­me der Anschaf­fungs- und Her­stel­lungs­kos­ten der im Wirt­schafts­jahr oder Kalen­der­jahr abge­schlos­se­nen begüns­tig­ten Inves­ti­tio­nen. In die Bemes­sungs­grund­la­ge kön­nen die im Wirt­schafts­jahr oder Kalen­der­jahr geleis­te­ten Anzah­lun­gen auf Anschaf­fungs­kos­ten und ent­stan­de­ne Teil­her­stel­lungs­kos­ten ein­be­zo­gen wer­den. Macht der Anspruchs­be­rech­tig­te von die­sem Recht Gebrauch, dür­fen im Wirt­schafts­jahr oder Kalen­der­jahr der Anschaf­fung oder Her­stel­lung der Wirt­schafts­gü­ter die Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten bei der Bemes­sung der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge nur berück­sich­tigt wer­den, soweit sie die Anzah­lun­gen oder Teil­her­stel­lungs­kos­ten über­stei­gen.

Gemäß § 2 Abs. 5 Satz 4 InvZulG 2005 i.V.m. § 7a Abs. 2 Satz 3 EStG sind Anzah­lun­gen auf Anschaf­fungs­kos­ten im Zeit­punkt der tat­säch­li­chen Zah­lung auf­ge­wen­det. Es kommt dar­auf an, wann der Schuld­ner sei­ne Leis­tungs­hand­lung erbringt und sei­ne wirt­schaft­li­che Ver­fü­gungs­macht über den geleis­te­ten Geld­be­trag ver­liert 6. Bei Inves­ti­tio­nen, die nach dem 31.12 2006 abge­schlos­sen wer­den, sind vor dem 1.01.2007 geleis­te­te Anzah­lun­gen auf Anschaf­fungs­kos­ten nur inso­weit zula­ge­be­güns­tigt, als sie den Wert der erfolg­ten Teil­lie­fe­run­gen nicht über­stei­gen (vgl. § 2 Abs. 4 Satz 1 InvZulG 2005).

Für die Beur­tei­lung der Fra­ge, ob hin­sicht­lich der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge für das Kalen­der­jahr 2005 unrich­ti­ge Anga­ben über sub­ven­ti­ons­er­heb­li­che Tat­sa­chen gemacht wur­den, wird der Tatrich­ter neben den Anga­ben im Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge­an­trag auch die Anga­ben im Rah­men der Ein­spruchs­be­grün­dung in den Blick zu neh­men haben, die Teil der von der Ankla­ge erfass­ten pro­zes­sua­len Tat i.S.v. § 264 StPO sind 7.

Bun­des­ge­richts­hof, Urteil vom 14. Janu­ar 2015 – 1 StR 93/​14

  1. BGH, Urteil vom 11.11.1998 – 3 StR 101/​98, BGHSt 44, 233[]
  2. BGH, a.a.O.[]
  3. st. Rspr. des BFH, vgl. Urteil vom 26.01.2006 – III R 5/​04, BSt­Bl. – II 2006, 771 mwN[]
  4. BFH, Urtei­le vom 28.11.2006 – III R 17/​05, BFH/​NV 2007, 975; und vom 25.09.1996 – III R 112/​95, BSt­Bl. – II 1998, 70 mwN[]
  5. Mar­tin in Heß/​Martin, InvZulG, § 5 Rn. 72[]
  6. BFH, Urtei­le vom 24.08.2004 – IX R 28/​02, BFH/​NV 2005, 49; und vom 22.05.1987 – III R 47/​82, BSt­Bl. – II 1987, 673[]
  7. zum pro­zes­sua­len Tat­be­griff vgl. BGH, Urteil vom 18.12 2012 – 1 StR 415/​12, BGHR StPO § 264 Abs. 1 Aus­schöp­fung 5 mwN[]