Steu­er­be­ra­ter-Inkas­so

Aus § 64 Abs. 2 Satz 1 StBerG er­gibt sich nicht, dass das ge­werb­li­che In­kas­so von Ho­no­rar­for­de­run­gen an­de­rer Steu­er­be­ra­ter für einen Steu­er­be­ra­ter er­laub­nis­frei zu­läs­sig ist. § 57 Abs. 4 Nr. 1 Halbs. 2 StBerG ent­hält ein grund­sätz­li­ches Ver­bot einer ge­werb­li­chen Tä­tig­keit für Steu­er­be­ra­ter. Eine Aus­nah­me kommt nur dann in Be­tracht, wenn die vom Ge­setz ver­mu­te­te abs­trak­te Ge­fahr der Ver­let­zung von Be­rufs­pflich­ten im kon­kre­ten Fall wi­der­legt wird.

Steu­er­be­ra­ter-Inkas­so

Im hier ent­schie­de­nen Fall möch­te die Klä­ge­rin ande­ren Steu­er­be­ra­tern und Steu­er­be­voll­mäch­tig­ten sowie Wirt­schafts­prü­fern, ver­ei­dig­ten Buch­prü­fern und Rechts­an­wäl­ten in Koope­ra­ti­on mit einem Unter­neh­men ein voll­stän­di­ges Fac­to­ring und For­de­rungs­ma­nage­ment für Hono­ra­re aus Steu­er­be­ra­tung anbie­ten.

Hier­bei han­delt es sich um eine gewerb­li­che Tätig­keit. Nach § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG sind dem Steu­er­be­ra­ter aber gewerb­li­che Tätig­kei­ten unter­sagt und nur bei Zulas­sung einer Aus­nah­me erlaubt. Das gilt auch für das gewerb­li­che Inkas­so von Hono­rar­for­de­run­gen, die dem Steu­er­be­ra­ter von ande­ren Steu­er­be­ra­tern abge­tre­ten oder sonst zur Ein­zie­hung über­las­sen wer­den („von Steu­er­be­ra­tern für Steu­er­be­ra­ter“).

Aus § 64 Abs. 2 StBerG ergibt sich nichts ande­res. Die­se beab­sich­tig­te gewerb­li­che Tätig­keit ist nicht auf­grund § 64 Abs. 2 Satz 1 StBerG gene­rell zuläs­sig und damit geneh­mi­gungs­frei. Die Vor­schrift erlaubt die Abtre­tung von Gebüh­ren­for­de­run­gen der Steu­er­be­ra­ter und Steu­er­be­voll­mäch­tig­ten oder die Über­tra­gung ihrer Ein­zie­hung an Per­so­nen und Ver­ei­ni­gun­gen im Sin­ne von § 3 Nr. 1 bis 3 StBerG und an von die­sen gebil­de­te Berufs­aus­übungs­ge­mein­schaf­ten (§ 56 StBerG) auch ohne Zustim­mung des Man­dan­ten (Satz 1). Im Übri­gen ist die Abtre­tung oder Über­tra­gung nur zuläs­sig, wenn eine aus­drück­li­che schrift­li­che Ein­wil­li­gung des Man­dan­ten vor­liegt oder die For­de­rung rechts­kräf­tig fest­ge­stellt ist (Satz 2). Vor der Ein­wil­li­gung ist der Man­dant über die Infor­ma­ti­ons­pflicht des Steu­er­be­ra­ters oder Steu­er­be­voll­mäch­tig­ten gegen­über dem neu­en Gläu­bi­ger oder Ein­zie­hungs­er­mäch­tig­ten auf­zu­klä­ren (Satz 3). Der neue Gläu­bi­ger oder Ein­zie­hungs­er­mäch­tig­te ist in glei­cher Wei­se zur Ver­schwie­gen­heit ver­pflich­tet wie der beauf­trag­te Steu­er­be­ra­ter oder Steu­er­be­voll­mäch­tig­te (Satz 4).

§ 64 Abs. 2 Satz 1 StBerG beinhal­tet kei­nen spe­zi­al­ge­setz­li­chen Erlaub­nis­tat­be­stand, der § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG ein­schränkt und zur Zuläs­sig­keit des gewerb­li­chen Inkas­so ohne Ertei­lung einer Aus­nah­me­ge­neh­mi­gung füh­ren wür­de. § 64 Abs. 2 StBerG regelt den Pflich­ten­kreis des Zeden­ten, nicht des Zes­sio­nars; für sei­ne Anwen­dung ist uner­heb­lich, ob die Inkas­so­tä­tig­keit für den Zes­sio­nar eine gewerb­li­che oder nicht gewerb­li­che Tätig­keit dar­stellt. Das folgt schon aus dem Wort­laut von § 64 Abs. 2 Satz 1 StBerG, der nur auf die „Abtre­tung von Gebüh­ren­for­de­run­gen oder die Über­tra­gung ihrer Ein­zie­hung“ abstellt, und dem Rege­lungs­ge­gen­stand des gesam­ten Absat­zes, der allein die Ver­schwie­gen­heits­pflicht des Zeden­ten betrifft. Dar­an soll­te die Neu­fas­sung von § 64 Abs. 2 StBerG durch das 8. Steu­er­be­ra­tungs­än­de­rungs­ge­setz nichts ändern. Damit soll­te die Abtre­tung von Hono­rar­for­de­run­gen erleich­tert, der Schutz­zweck der Vor­schrift aber gewahrt wer­den 1. Dem­zu­fol­ge schützt auch § 64 Abs. 2 Satz 1 StBerG das Inter­es­se des Man­dan­ten an der Ver­schwie­gen­heit des Steu­er­be­ra­ters. Da die neu­en Gläu­bi­ger oder Ein­zie­hungs­er­mäch­tig­ten selbst Steu­er­be­ra­ter oder Steu­er­be­voll­mäch­tig­te sind und daher selbst den stren­gen Rege­lun­gen zur Ver­schwie­gen­heit unter­lie­gen, ist die Abtre­tung von Gebüh­ren­for­de­run­gen oder die Über­tra­gung ihrer Ein­zie­hung an die­sen Per­so­nen­kreis auch ohne Ein­wil­li­gung des Man­dan­ten mög­lich 2. Gelo­ckert wur­den die Vor­aus­set­zun­gen für die Abtre­tung von Hono­rar­for­de­run­gen an ande­re Per­so­nen. Hier­für genügt nun­mehr die aus­drück­li­che, schrift­li­che Ein­wil­li­gung des Man­dan­ten, 3, wäh­rend nach der alten Rechts­la­ge zusätz­lich die rechts­kräf­ti­ge Fest­stel­lung der For­de­rung und ein ers­ter frucht­lo­ser Voll­stre­ckungs­ver­such vor­aus­ge­setzt wur­den.

Da nicht jede Ein­zie­hung von Hono­rar­for­de­run­gen zwangs­läu­fig gewerb­li­cher Natur ist, ist auch nicht davon aus­zu­ge­hen, dass der Gesetz­ge­ber nur das gewerb­li­che Inkas­so im Blick hat­te. Das folgt ins­be­son­de­re nicht aus dem Teil der Geset­zes­be­grün­dung zu § 64 Abs. 2 Satz 2 StBerG, wonach es die neue Rege­lung Steu­er­be­ra­tern ermög­li­chen soll, das Inkas­so ihrer Hono­ra­re auf Ver­rech­nungs­stel­len zu über­tra­gen. Zur gene­rel­len Zuläs­sig­keit des gewerb­li­chen Inkas­sos ver­hält sich die Begrün­dung nicht.

Der Steu­er­be­ra­ter hat auch kei­nen Anspruch auf Ertei­lung einer Aus­nah­me­ge­neh­mi­gung, weil durch die von ihm ange­streb­te gewerb­li­che Inkas­so­tä­tig­keit die Ver­let­zung von Berufs­pflich­ten zu erwar­ten ist (§ 57 Abs. 4 Nr. 1 Halbs. 2 StBerG).

Gemäß § 57 Abs. 1 StBerG haben Steu­er­be­ra­ter und Steu­er­be­voll­mäch­tig­te ihren Beruf unab­hän­gig, eigen­ver­ant­wort­lich, gewis­sen­haft, ver­schwie­gen und unter Ver­zicht auf berufs­wid­ri­ge Wer­bung aus­zu­üben. Glei­ches gilt für Steu­er­be­ra­tungs­ge­sell­schaf­ten (§ 72 StBerG). Steu­er­be­ra­ter und Steu­er­be­voll­mäch­tig­te haben sich jeder Tätig­keit zu ent­hal­ten, die mit ihrem Beruf oder mit dem Anse­hen des Berufs nicht ver­ein­bar ist. Sie haben sich auch außer­halb der Berufs­tä­tig­keit des Ver­trau­ens und der Ach­tung wür­dig zu erwei­sen, die ihr Beruf erfor­dert (§ 57 Abs. 2 StBerG). Als Tätig­keit, die mit dem Beruf des Steu­er­be­ra­ters und des Steu­er­be­voll­mäch­tig­ten nicht ver­ein­bar ist, gilt ins­be­son­de­re eine gewerb­li­che Tätig­keit; die zustän­di­ge Steu­er­be­ra­ter­kam­mer kann von die­sem Ver­bot Aus­nah­men zulas­sen, soweit durch die Tätig­keit eine Ver­let­zung von Berufs­pflich­ten nicht zu erwar­ten ist (§ 57 Abs. 4 Nr. 1 Halbs. 2 StBerG).

Nach § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG ist der Freie Beruf des Steu­er­be­ra­ters mit einer gewerb­li­chen Tätig­keit dem­nach grund­sätz­lich unver­ein­bar. Dem liegt die Annah­me des Gesetz­ge­bers zugrun­de, dass eine gewerb­li­che Zweit- oder Neben­tä­tig­keit im typi­schen Regel­fall die ver­läss­li­che Ein­hal­tung der all­ge­mei­nen Berufs­pflich­ten des Steu­er­be­ra­ters (§ 57 Abs. 1 und 2 StBerG) im Sin­ne einer abs­trak­ten Gefahr zu beein­träch­ti­gen droht. Die Neu­re­ge­lung durch das 8. Steu­er­be­ra­tungs­än­de­rungs­ge­setz hat an die­sem Grund­satz nichts geän­dert. Zwar wur­de das zuvor aus­nahms­lo­se Ver­bot einer gewerb­li­chen Tätig­keit durch die Neu­fas­sung des § 57 Abs. 4 Nr. 1 Halbs. 2 StBerG zu einem nur grund­sätz­li­chen Ver­bot abge­schwächt, das Aus­nah­men zugäng­lich ist. Jedoch wur­de der Kata­log der mit dem Beruf des Steu­er­be­ra­ters ver­ein­ba­ren Tätig­kei­ten (§ 57 Abs. 3 StBerG) nicht erwei­tert (BTDrucks 16/​7077 S. 1). Nament­lich sind die­se Tätig­kei­ten unver­än­dert nur dann zuläs­sig, wenn sie nicht gewerb­lich aus­ge­übt wer­den; der Absicht des Gesetz­ge­bers wider­sprä­che es, den Kata­log des § 57 Abs. 3 StBerG durch Aus­le­gung dahin zu erwei­tern, dass auch die gewerb­li­che Betä­ti­gung der gesetz­lich ver­ein­ba­ren Tätig­kei­ten dar­un­ter fällt (ver­ein­ba­re Tätig­keit „im gewerb­li­chen Kleid“) 4. Auch inso­fern ver­bleibt es viel­mehr bei § 57 Abs. 4 Nr. 1 Halbs. 2 StBerG.

Die Zulas­sung einer Aus­nah­me kommt nach § 57 Abs. 4 Nr. 1 Halbs. 2 StBerG in Betracht, wenn die vom Gesetz­ge­ber unter­stell­te abs­trak­te Gefahr der Beein­träch­ti­gung von Berufs­pflich­ten im kon­kre­ten Fall wider­legt ist 5. Ergibt die vor­zu­neh­men­de Ein­zel­fall­prü­fung, dass eine kon­kre­te Gefähr­dung von Berufs­pflich­ten nicht zu erwar­ten ist, besteht ein Anspruch auf die Zulas­sung der Aus­nah­me. Inso­fern ist der zustän­di­gen Steu­er­be­ra­ter­kam­mer kein Ermes­sens­spiel­raum eröff­net. Die For­mu­lie­rung in § 57 Abs. 4 Nr. 1 Halbs. 2 StBerG („kann von die­sem Ver­bot Aus­nah­men zulas­sen“) beinhal­tet eine Hand­lungs­er­mäch­ti­gung, jedoch kein Ent­schei­dungs­er­mes­sen. Die Aus­nah­me­ge­neh­mi­gung ist hin­ge­gen zu ver­sa­gen, wenn der Antrag­stel­ler die grund­sätz­lich bestehen­den Zwei­fel, dass durch eine gewerb­li­che Zweit­be­tä­ti­gung die Berufs­pflich­ten als Steu­er­be­ra­ter gefähr­det wer­den, in sei­nem Ein­zel­fall nicht aus­ge­räumt hat. Ihn trifft die Dar­le­gungs- und Beweis­last 6.

Aller­dings hat die Bun­des­steu­er­be­ra­ter­kam­mer in Wahr­neh­mung ihrer Rege­lungs­au­to­no­mie (vgl. § 86 Abs. 2 Nr. 2, Abs. 4 Nr. 6 StBerG) in § 16 der Berufs­ord­nung für Steu­er­be­ra­ter (BOStB) Fall­grup­pen bestimmt, in denen eine Gefahr für die Ver­let­zung von Berufs­pflich­ten im Regel­fal­le aus­ge­schlos­sen ist. Des­halb genügt es, wenn der Steu­er­be­ra­ter dar­legt, dass sei­ne gewerb­li­che Zweit­be­tä­ti­gung unter eine der Fall­grup­pen des § 16 BOStB ein­zu­ord­nen ist. Es ist dann an der Steu­er­be­ra­ter­kam­mer, eine etwa gleich­wohl bestehen­de kon­kre­te Gefahr für die Ein­hal­tung der Berufs­pflich­ten ihrer­seits dar­zu­tun und gege­be­nen­falls zu bewei­sen. Umge­kehrt ist der Anwen­dungs­be­reich des § 57 Abs. 4 Nr. 1 Halbs. 2 StBerG nicht auf die­se Fall­grup­pen beschränkt. Dem Steu­er­be­ra­ter ist unbe­nom­men, für eine nicht in § 16 BOStB ange­spro­che­ne gewerb­li­che Tätig­keit gleich­wohl eine Aus­nah­me­ge­neh­mi­gung zu ver­lan­gen; nur obliegt ihm dann der vol­le Nach­weis, dass eine kon­kre­te Gefahr für die Ein­hal­tung sei­ner Berufs­pflich­ten als Steu­er­be­ra­ter nicht besteht.

Dem hier kla­gen­den Steu­er­be­ra­ter Klä­ge­rin ist nicht gelun­gen dar­zu­le­gen, dass in sei­nem kon­kre­ten Ein­zel­fall kei­ne Gefahr der Ver­let­zung von Berufs­pflich­ten durch das gewerb­li­che Inkas­so besteht.

Das Ober­ver­wal­tungs­ge­richt hat hier­für maß­geb­lich auf eine per­so­nel­le Ver­flech­tung zwi­schen dem betei­lig­ten Inkas­so­un­ter­neh­men und dem kla­gen­den Steu­er­be­ra­ter abge­stellt. Tat­säch­lich besteht die nicht ent­fern­te Gefahr, dass die Gesell­schaf­te­rin der Steu­er­be­ra­tungs­ge­sell­schaft, die zugleich Gesell­schaf­te­rin des Inkas­so­un­ter­neh­mens und des­halb auch an deren Geschäfts­er­folg maß­geb­lich inter­es­siert ist, den gewerb­li­chen Inter­es­sen des Inkas­so­un­ter­neh­mens im Kon­flikt­fal­le gegen­über den Berufs­pflich­ten des Steu­er­be­ra­ters den Vor­zug ein­räumt. Dies gilt unge­ach­tet etwai­ger Bemü­hun­gen um eine Ent­flech­tung der bei­den Gesell­schaf­ten.

Doch ste­he dies dahin. Auf den posi­ti­ven Nach­weis einer kon­kre­ten Gefahr von Inter­es­sen­kol­li­sio­nen kommt es nicht an. Ent­schei­dend ist, dass dem Steu­er­be­ra­ter nicht gelun­gen ist, die bestehen­de gesetz­li­che Ver­mu­tung einer all­ge­mei­nen Gefahr für sei­nen kon­kre­ten Fall aus­zu­räu­men. Dage­gen spricht bereits, dass das von ihm ange­streb­te voll­stän­di­ge Fac­to­ring und For­de­rungs­ma­nage­ment für Hono­ra­re steu­er­be­ra­ten­der Beru­fe von dem Berufs­feld des Steu­er­be­ra­ters nicht hin­rei­chend abge­grenzt wer­den kann. Er hat kei­ne Umstän­de benannt, die eine Gefähr­dungs­si­tua­ti­on trotz die­ser Nähe der beab­sich­tig­ten gewerb­li­chen Tätig­keit zu sei­nem Beruf als Steu­er­be­ra­ter als unwahr­schein­lich erschei­nen las­sen.

Den ver­fas­sungs­recht­li­chen Ein­wän­den ver­mag das Bund­ers­ver­wal­tungs­ge­richt nicht zu fol­gen.

Art. 12 Abs. 1 GG ist nicht ver­letzt. Zwar stellt das Ver­bot, neben dem Beruf des Steu­er­be­ra­ters ein Gewer­be aus­zu­üben, eine Ein­schrän­kung des Grund­rechts der Berufs­frei­heit dar. Die­ses beruht jedoch auf gesetz­li­cher Grund­la­ge und ist nach der Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts zur Wah­rung all­ge­mei­ner Belan­ge des gemei­nen Wohls erfor­der­lich und ver­hält­nis­mä­ßig 7. Anhalts­punk­te, dass sich das Berufs­bild des Steu­er­be­ra­ters zwi­schen­zeit­lich so gra­vie­rend gewan­delt hat, dass die Ver­sa­gung einer Aus­nah­me­ge­neh­mi­gung unter dem Blick­win­kel des Art. 12 Abs. 1 GG als nicht mehr ver­hält­nis­mä­ßig anzu­se­hen ist, bestehen nicht.

Eine Ver­let­zung von Art. 3 Abs. 1 GG ist eben­falls nicht gege­ben. Ein Ver­gleich mit den Berufs­grup­pen der Wirt­schafts­prü­fer, Nota­re und Rechts­an­wäl­te zeigt, dass Wirt­schafts­prü­fer eine gewerb­li­che Tätig­keit grund­sätz­lich nicht aus­üben dür­fen. Eine Aus­nah­me­ge­neh­mi­gung ist nicht vor­ge­se­hen (vgl. § 43a Abs. 3 WiPO). Das nota­ri­el­le Berufs­recht sieht, wie das Berufs­recht der Steu­er­be­ra­ter, ledig­lich die Mög­lich­keit einer Aus­nah­me­ge­neh­mi­gung für eine gewerb­li­che Betä­ti­gung vor (§ 8 Abs. 2 und Abs. 3 Nr. 1 BNo­tO). Dem­ge­gen­über ist der Anwalts­be­ruf mit kauf­män­nisch-erwerbs­wirt­schaft­lich aus­ge­rich­te­ten Tätig­kei­ten nicht von vorn­her­ein unver­ein­bar (§ 7 Nr. 8, § 14 Abs. 2 Nr. 8 BRAO). Dass der Gesetz­ge­ber das Regel-Aus­nah­me-Ver­hält­nis in § 57 Abs. 4 Nr. 1 Halbs. 2 StBerG im Unter­schied zu den Rege­lun­gen in der Bun­des­rechts­an­walts­ord­nung bei­be­hal­ten hat, begeg­net aus Art. 3 Abs. 1 GG kei­nen Beden­ken. Zum einen sind bei­de Berufs­bil­der ver­schie­den 8. Zum ande­ren ist eine Dif­fe­ren­zie­rung bezüg­lich der schüt­zens­wer­ten Inter­es­sen der jewei­li­gen Man­dan­ten, denen die Berufs­pflich­ten vor­nehm­lich die­nen, sach­lich gerecht­fer­tigt. Im Gegen­satz zur typi­schen Berufs­tä­tig­keit des Rechts­an­walts betreut der Steu­er­be­ra­ter sei­ne Man­dan­ten in der Regel kon­stant über län­ge­re Zeit­räu­me hin­weg und erhält umfas­send Ein­blick in des­sen finan­zi­el­le und per­sön­li­che Ver­hält­nis­se.

Bun­des­ver­wal­tungs­ge­richt, Urteil vom 26. Sep­tem­ber 2012 – 8 C 26.11

  1. BT-Drucks 16/​7250 S. 26 f.; 16/​7077 S. 33 f.[]
  2. BT-Drucks 16/​7077 S. 33[]
  3. BT-Drucks 16/​7077 S. 34[]
  4. vgl. Mutsch­ler, DStR 2008, 1500 f.[]
  5. eben­so BFH, Urteil vom 17.05.2011 a.a.O.; vgl. Gehre/​Koslowski, StBerG, 6. Aufl. 2009, § 57 Rn. 92[]
  6. BFH, Urteil vom 17.05.2011, a.a.O.; Beschluss vom 8. Febru­ar 2000 – VII B 245.99, DStR 2000, 670[]
  7. BVerfG, Beschlüs­se vom 15.02.1967 – 1 BvR 569, 589/​62, BVerfGE 21, 173, 179, 181 f.; und vom 04.11.1992 – 1 BvR 79/​85 u.a., BVerfGE 87, 287, 329[]
  8. vgl. BT-Drucks 16/​7077 S. 33[]