Steu­er­be­ra­ter­haf­tung bei der Bera­tung ver­bun­de­ner Unter­neh­men – und die Scha­dens­be­rech­nung

Hat die steu­er­li­che Bera­tung nach dem Inhalt des Ver­tra­ges die Inter­es­sen meh­re­rer ver­bun­de­ner Unter­neh­men zum Gegen­stand, ist im Fal­le der Pflicht­ver­let­zung die Scha­dens­be­rech­nung unter Ein­be­zie­hung der Ver­mö­gens­la­ge die­ser Unter­neh­men vor­zu­neh­men.

Steu­er­be­ra­ter­haf­tung bei der Bera­tung ver­bun­de­ner Unter­neh­men – und die Scha­dens­be­rech­nung

In dem hier vom Bun­des­ge­richts­hof ent­schie­de­nen Fall beauf­trag­te die Unter­neh­me­rin EB die beklag­te Steu­er­be­ra­tungs­kanz­lei mit der steu­er­recht­li­chen Opti­mie­rung ihrer Ver­mö­gens­ver­hält­nis­se. Zu die­sem Zeit­punkt war EB Allein­ge­sell­schaf­te­rin der B. GmbH und hielt über­dies Antei­le an einer C. BV. Auf der Grund­la­ge des durch die Steu­er­be­ra­te­rin vor­ge­leg­ten steu­er­li­chen Gesamt­kon­zep­tes grün­de­te EB die (eigen­nüt­zi­ge) E. Stif­tung in Liech­ten­stein und über­trug ihre Antei­le an der GmbH und der C. BV auf die Stif­tung. Den ver­ein­bar­ten Kauf­preis stun­de­te EB der Stif­tung, indem sie ein zins­lo­ses Dar­le­hen gewähr­te.

Das von der Steu­er­be­ra­te­rin erar­bei­te­te Kon­zept, das EB bera­tungs­kon­form umsetz­te, umfass­te des­wei­te­ren die Rück­zah­lung eines ver­zins­ten Dar­le­hens, wel­ches die B. GmbH von der C. BV erhal­ten hat­te. Hier­für gewähr­te die Stif­tung der GmbH ein unver­zins­li­ches Dar­le­hen.

Im Rah­men einer steu­er­li­chen Außen­prü­fung bean­stan­de­te das Finanz­amt, dass die B. GmbH die unver­zins­li­che Dar­le­hens­ver­bind­lich­keit nicht nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG abge­zinst habe. Gestützt auf eine tat­säch­li­che Ver­stän­di­gung mit der B. GmbH, wonach eine fik­ti­ve Lauf­zeit des Dar­le­hens von sechs­ein­halb Jah­ren ange­nom­men wur­de, erließ das Finanz­amt für die betref­fen­den Jah­re kor­ri­gier­te Steu­er­be­schei­de.

Die GmbH mach­te nun­mehr die ihr dadurch ent­stan­de­nen steu­er­li­chen Mehr­be­las­tun­gen und Nach­for­de­rungs­zin­sen gegen­über der Steu­er­be­ra­te­rin gel­tend. Das erst­in­stanz­lich hier­mit befass­te Land­ge­richt Köln 1 hat die Kla­ge abge­wie­sen, das Ober­lan­des­ge­richt Köln 2 die Beru­fung der GmbH zurück­ge­wie­sen. Der Bun­des­ge­richts­hof hob nun das Köl­ner Beru­fungs­ur­teil auf und ver­wies die Sache zurück an das Ober­lan­des­ge­richt Köln:

In einem sol­chen Fall ist – eine Haf­tung des Steu­er­be­ra­ters dem Grun­de nach unter­stellt – für die Scha­dens­be­trach­tung nicht aus­schließ­lich die Ver­mö­gens­la­ge der ein­zel­nen (hier kla­gen­den) Toch­ter­ge­sell­schaft ent­schei­dend. Viel­mehr sind auf­grund der kon­kre­ten Aus­ge­stal­tung des der Steu­er­be­ra­te­rin erteil­ten Man­dats im Rah­men einer kon­so­li­dier­ten Scha­dens­be­rech­nung die der Stif­tung (hypo­the­tisch) ent­gan­ge­nen Vor­tei­le in Form von Zins­zah­lun­gen durch die GmbH zu berück­sich­ti­gen.

Aus­gangs­punkt der Scha­dens­be­rech­nung ist die Dif­fe­renz­hy­po­the­se. Ob und inwie­weit ein nach §§ 249 ff BGB zu erset­zen­der Ver­mö­gens­scha­den vor­liegt, beur­teilt sich regel­mä­ßig nach einem Ver­gleich der infol­ge des haf­tungs­be­grün­den­den Ereig­nis­ses ein­ge­tre­te­nen Ver­mö­gens­la­ge mit der­je­ni­gen, die ohne jenes Ereig­nis ein­ge­tre­ten wäre 3. Erfor­der­lich ist ein Gesamt­ver­mö­gens­ver­gleich, der alle von dem haf­tungs­be­grün­den­den Ereig­nis betrof­fe­nen finan­zi­el­len Posi­tio­nen umfasst 4. Die­ser erfor­dert hier­bei nicht ledig­lich eine Berück­sich­ti­gung von Ein­zel­po­si­tio­nen, son­dern eine Gegen­über­stel­lung der hypo­the­ti­schen und der tat­säch­li­chen Ver­mö­gens­la­ge 5.

Grund­sätz­lich ist Bezugs­punkt des Gesamt­ver­mö­gens­ver­gleichs das Ver­mö­gen des Geschä­dig­ten, nicht aber das­je­ni­ge Drit­ter 6. Daher kann auf Grund eines Ver­tra­ges nur der­je­ni­ge Scha­dens­er­satz ver­lan­gen, bei dem der Scha­den tat­säch­lich ein­ge­tre­ten ist und dem er recht­lich zur Last fällt 7. Dies führt im Rah­men der Bera­ter­haf­tung dazu, dass der haft­pflich­ti­ge Steu­er­be­ra­ter grund­sätz­lich nur für den Scha­den sei­nes Man­dan­ten ein­zu­ste­hen hat; eine Aus­nah­me bil­den die Dritt­scha­dens­li­qui­da­ti­on und der Ver­trag zuguns­ten Drit­ter sowie mit Schutz­wir­kung für Drit­te 8.

Die hier­nach grund­sätz­lich gebo­te­ne for­ma­le Betrach­tungs­wei­se führt dazu, dass streng zwi­schen den Ver­mö­gens­mas­sen unter­schied­li­cher Betei­lig­ter zu unter­schei­den ist. Ist der Steu­er­be­ra­ter – wie hier – von einem Gesell­schaf­ter man­da­tiert wor­den, ist daher zunächst fest­zu­stel­len, in wes­sen Per­son ein Scha­den ein­ge­tre­ten ist 9. Gesell­schaft und Gesell­schaf­ter sind hier­bei regel­mä­ßig als im Rah­men der scha­dens­recht­li­chen Beur­tei­lung selb­stän­di­ge Zuord­nungs­sub­jek­te zu behan­deln 10. Weder führt die Annah­me eines den Gesell­schaf­tern ent­stan­de­nen Scha­dens ohne das Hin­zu­tre­ten wei­te­rer Umstän­de zu einem ver­mö­gens­recht­li­chen Nach­teil der Gesell­schaft 11, noch kann ein Steu­er­nach­teil der Gesell­schaft mit einem Anrech­nungs­vor­teil des Gesell­schaf­ters sal­diert wer­den 12.

Abwei­chend von die­sen Grund­sät­zen kann aber bei der Bestim­mung des jeweils eige­nen Scha­dens die Ein­be­zie­hung der Ver­mö­gens­in­ter­es­sen eines Drit­ten nach dem Inhalt des Bera­tungs­ver­trags geschul­det sein mit der Fol­ge, dass eine kon­so­li­dier­te Scha­dens­be­trach­tung gebo­ten ist 13. Ent­schei­dend ist hier­bei der kon­kre­te Auf­trag, den der Man­dant dem Bera­ter aus­drück­lich oder den Umstän­den nach erteilt hat: Wenn der Man­dant im Rah­men einer Gestal­tungs­be­ra­tung die Berück­sich­ti­gung der Inter­es­sen eines Drit­ten zum Gegen­stand der Bera­tungs­leis­tung gemacht hat, ist die Scha­dens­be­rech­nung auch unter Ein­be­zie­hung die­ser Drit­tin­ter­es­sen vor­zu­neh­men 14.

In stän­di­ger Recht­spre­chung ist daher aner­kannt, dass in einer – etwa im Inter­es­se der Steu­er­erspar­nis – gewoll­ten und gewünsch­ten Ver­mö­gens­über­tra­gung zuguns­ten von Fami­li­en­an­ge­hö­ri­gen ohne gleich­wer­ti­ge Gegen­leis­tung kein Scha­den im Rechts­sinn und in ihrem Unter­blei­ben kein mit dem Steu­er­scha­den ver­re­chen­ba­rer Ver­mö­gens­vor­teil gese­hen wer­den kann 15. Auch im Fall der Ver­schmel­zung von zwei Gesell­schaf­ten, ist – sofern es sich wirt­schaft­lich um die­sel­be Ver­mö­gens­mas­se han­delt, deren Bestand durch zutref­fen­de Gestal­tung der Ver­schmel­zung gera­de gesi­chert wer­den soll­te – eine ein­heit­li­che Scha­dens­be­trach­tung vor­zu­neh­men, unbe­scha­det der Tat­sa­che, dass es sich um zwei von­ein­an­der zu unter­schei­den­de Rechts­trä­ger han­delt 16.

Die Grund­sät­ze der kon­so­li­dier­ten Scha­dens­be­trach­tung sind auch auf die vor­lie­gen­de Fall­ge­stal­tung anzu­wen­den. Für die Fest­stel­lung, ob die tat­säch­li­che von der bei pflicht­ge­mä­ßer Bera­tung ein­ge­tre­te­nen hypo­the­ti­schen Ver­mö­gens­la­ge nach­tei­lig abweicht und somit ein Scha­den der in den Schutz­be­reich des Bera­tungs­ver­tra­ges ein­be­zo­ge­nen GmbH vor­liegt, sind nach dem im Gesamt­steu­er­kon­zept zum Aus­druck kom­men­den Wil­len der EB als Man­dan­tin auch die Ver­mö­gens­mas­sen der GmbH und der Stif­tung in die Scha­dens­be­trach­tung ein­zu­be­zie­hen.

Neben den Ver­mö­gens­in­ter­es­sen der EB als wirt­schaft­li­cher Initia­to­rin des Kon­zepts waren auch die­je­ni­gen der GmbH und der Stif­tung nach dem Bera­tungs­ver­trag zu beach­ten. Die Grün­dung der Stif­tung und die Aus­rei­chung des Dar­le­hens von der Stif­tung an die GmbH waren wesent­li­che Bestand­tei­le des von der Steu­er­be­ra­te­rin erstell­ten Steu­er­kon­zep­tes; das Ergeb­nis der Bera­tung hat­te folg­lich auch unmit­tel­ba­ren Ein­fluss auf den Ver­mö­gens­stand der Stif­tung 17 und mit­hin auch auf das Ver­mö­gen der Man­dan­tin EB als Stif­te­rin. Die­se Tat­sa­che war für die Steu­er­be­ra­te­rin, die ihre Bera­tungs­leis­tun­gen gegen­über der GmbH und der Stif­tung abrech­ne­te, offen­sicht­lich.

Schon die geschul­de­te Ein­be­zie­hung der Ver­mö­gens­in­ter­es­sen sowohl der GmbH als auch der Stif­tung zei­gen den nach außen getre­te­nen Wil­len der Unter­neh­me­rin EB als Man­dan­tin, dass die von ihr zum Zeit­punkt des Ver­trags­schlus­ses beherrsch­ten Gesell­schaf­ten und deren Ver­mö­gens­mas­sen als wirt­schaft­li­che Ein­heit betrach­tet wer­den soll­ten. Die­se Tat­sa­che, die eine Gesamt­be­trach­tung der Ver­mö­gens­ver­hält­nis­se über die Gren­zen der betei­lig­ten juris­ti­schen Per­so­nen als grund­sätz­lich scha­dens­recht­lich selb­stän­di­ge Zuord­nungs­ob­jek­te hin­aus erfor­dert, zeigt sich auch in der fest­ge­stell­ten Bereit­schaft der EB, Zins­zah­lun­gen an die von ihr kon­trol­lier­te Stif­tung durch die GmbH zu ver­an­las­sen. Folg­lich sind den hypo­the­ti­schen Zins­zah­lun­gen der GmbH, die die­se erspart hat, die ent­spre­chen­den feh­len­den Zah­lungs­ein­gän­ge bei der Stif­tung gegen­zu­rech­nen, soweit ihr die­se ver­blie­ben wären.

Bun­des­ge­richts­hof, Urteil vom 10. Dezem­ber 2015 – IX ZR 56/​15

  1. LG Köln, Urteil vom 13.02.2014 – 2 O 99/​13[]
  2. OLG Köln, Urteil vom 25.02.2015 – 16 U 50/​14[]
  3. BGH, Urteil vom 14.06.2012 – IX ZR 145/​11, BGHZ 193, 297 Rn. 42; vom 06.06.2013 – IX ZR 204/​12, WM 2013, 1323 Rn.20; vom 05.02.2015 – IX ZR 167/​13, WM 2015, 790 Rn. 7[]
  4. vgl. BGH, Urteil vom 20.11.1997 – IX ZR 286/​96, WM 1998, 142 f; vom 20.01.2005 – IX ZR 416/​00, WM 2005, 999, 1000; vom 07.02.2008 – IX ZR 149/​04, WM 2008, 946 Rn. 24; vom 05.02.2015, aaO[]
  5. vgl. BGH, Urteil vom 07.02.2008, aaO; vom 05.02.2015, aaO[]
  6. vgl. BGH, Urteil vom 05.02.2015, aaO Rn. 8[]
  7. vgl. BGH, Urteil vom 26.11.1968 – VI ZR 212/​66, BGHZ 51, 91, 93[]
  8. vgl. G. Fischer in G. Fischer/​Vill/​D. Fischer/​Rinkler/​Chab, Hand­buch der Anwalts­haf­tung, 4. Aufl., § 5 Rn. 138[]
  9. vgl. G. Fischer, aaO[]
  10. vgl. BGH, Urteil vom 13.11.1973 – VI ZR 53/​72, BGHZ 61, 380, 383; vom 07.11.1991 – IX ZR 3/​91, WM 1992, 308, 310; G. Fischer, aaO[]
  11. BGH, Urteil vom 14.06.2012 – IX ZR 145/​11, BGHZ 193, 297 Rn. 12 ff; G. Fischer, aaO[]
  12. BGH, Urteil vom 18.12 1997 – IX ZR 153/​96, NJW 1998, 1486, 1487; G. Fischer, aaO[]
  13. vgl. BGH, Urteil vom 05.02.2015 – IX ZR 167/​13, WM 2015, 790 Rn. 10[]
  14. vgl. BGH, Urteil vom 05.02.2015, aaO Rn. 11 f[]
  15. vgl. BGH, Urteil vom 20.03.2008 – IX ZR 104/​05, WM 2008, 1042 Rn. 15, 18 mwN; vom 05.02.2015, aaO Rn. 10[]
  16. vgl. BGH, Urteil vom 05.12 1996 – IX ZR 61/​96, WM 1997, 333[]
  17. vgl. BGH, Urteil vom 10.10.1985 – IX ZR 153/​84, NJW 1986, 581, 582[]