Beför­de­rungs­leis­tun­gen eines Chauf­feur­ser­vice

Die Über­las­sung eines Fahr­zeugs mit Chauf­feur zu im Vor­aus ver­ein­bar­ten und für zusätz­li­che fakul­ta­ti­ve Fahrt­stre­cken ist eine Beför­de­rungs­leis­tung i.S. von § 3b UStG.

Beför­de­rungs­leis­tun­gen eines Chauf­feur­ser­vice

Der Umsatz­steu­er unter­lie­gen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG die Lie­fe­run­gen und sons­ti­gen Leis­tun­gen, die ein Unter­neh­mer im Inland gegen Ent­gelt im Rah­men sei­nes Unter­neh­mens aus­führt. Eine sons­ti­ge Leis­tung wird nach § 3a Abs. 1 UStG grund­sätz­lich an dem Ort aus­ge­führt, von dem aus der Unter­neh­mer sein Unter­neh­men betreibt. Abwei­chend hier­von wer­den Beför­de­rungs­leis­tun­gen gemäß § 3b Abs. 1 UStG dort aus­ge­führt, wo die Beför­de­rung bewirkt wird.

Die­se Rege­lun­gen zum Leis­tungs­ort beru­hen auf Art. 9 Abs. 1 und Abs. 2 Buchst. b der Richt­li­nie 77/​388/​EWG. Danach gilt abwei­chend von der Grund­re­gel in Art. 9 Abs. 1 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG als Ort der Beför­de­rungs­leis­tung der Ort, an dem die Beför­de­rung nach Maß­ga­be der zurück­ge­leg­ten Beför­de­rungs­stre­cke bewirkt wird. Die­se Son­der­re­ge­lung für Beför­de­rungs­leis­tun­gen soll ins­be­son­de­re bei grenz­über­schrei­ten­den Per­so­nen­be­för­de­run­gen- sicher­stel­len, dass jeder Mit­glied­staat die (Teil-)Strecken tat­säch­lich besteu­ert, die in sei­nem Hoheits­ge­biet lie­gen [1].

Beför­dern ist die räum­li­che Fort­be­we­gung von Per­so­nen oder Gegen­stän­den, wobei die Art des Beför­de­rungs­mit­tels nicht von Bedeu­tung ist [2].

Nach der Recht­spre­chung ist bei einem Umsatz, der – wie hier – ein Leis­tungs­bün­del dar­stellt, für die Fra­ge, ob meh­re­re zusam­men­hän­gen­de Leis­tun­gen als eine Gesamt­leis­tung zu behan­deln sind, eine Gesamt­be­trach­tung erfor­der­lich. In der Regel ist zwar jede Leis­tung als eige­ne selb­stän­di­ge Leis­tung anzu­se­hen. Eine wirt­schaft­lich ein­heit­li­che Leis­tung darf aber im Inter­es­se eines funk­tio­nie­ren­den Mehr­wert­steu­er­sys­tems auch nicht künst­lich auf­ge­spal­ten wer­den. Des­halb ist das Wesen bzw. sind die cha­rak­te­ris­ti­schen Merk­ma­le des frag­li­chen Umsat­zes zu ermit­teln, um fest­zu­stel­len, ob der Steu­er­pflich­ti­ge gegen­über dem Leis­tungs­emp­fän­ger meh­re­re selb­stän­di­ge Leis­tun­gen oder eine ein­heit­li­che Leis­tung erbringt, wobei auf die Sicht des Durch­schnitts­ver­brau­chers abzu­stel­len ist [3].

Eine ein­heit­li­che Leis­tung liegt ins­be­son­de­re dann vor, wenn ein oder meh­re­re Tei­le die Haupt­leis­tung, ein oder meh­re­re ande­re Tei­le dage­gen Neben­leis­tun­gen dar­stel­len, die das steu­er­li­che Schick­sal der Haupt­leis­tung tei­len. Eine Leis­tung ist als Neben­leis­tung zu einer Haupt­leis­tung anzu­se­hen, wenn sie für den Leis­tungs­emp­fän­ger kei­nen eige­nen Zweck erfüllt, son­dern das Mit­tel dar­stellt, um die Haupt­leis­tung des Leis­ten­den unter opti­ma­len Bedin­gun­gen in Anspruch zu neh­men [4]. Dem Umstand, dass ein Gesamt­preis in Rech­nung gestellt wird, kommt indi­zi­el­le, aber kei­ne allein ent­schei­den­de Bedeu­tung zu [5]; das­sel­be gilt für den Umstand, dass Leis­tun­gen auf­grund einer ein­zi­gen Ver­trags­grund­la­ge erbracht wer­den [6].

Die hier­nach erfor­der­li­che Gesamt­be­trach­tung, ob aus Sicht des Durch­schnitts­ver­brau­chers eine ein­heit­li­che Leis­tung vor­liegt [7], ist im Wesent­li­chen das Ergeb­nis einer tat­säch­li­chen Wür­di­gung durch das Finanz­ge­richt, die den BFH grund­sätz­lich gemäß § 118 Abs. 2 FGO bin­det [8]. In Über­ein­stim­mung mit den Betei­lig­ten geht das Finanz­ge­richt danach zu Recht von einer ein­heit­li­chen Leis­tung aus.

Bei die­ser ein­heit­li­chen Leis­tung han­delt es sich bei dem Miet­wa­gen mit Chauf­feur­ser­vice um eine Beför­de­rungs­leis­tung.

Die umsatz­steu­er­recht­li­che Qua­li­fi­zie­rung einer ein­heit­li­chen Leis­tung ver­langt eine Bestim­mung ihrer domi­nie­ren­den Bestand­tei­le [9]. Durch die Recht­spre­chung ist bereits geklärt, dass die Art des Beför­de­rungs­mit­tels nicht von Bedeu­tung ist [10] und dass Taxi­fahr­ten Beför­de­rungs­leis­tun­gen sind [11]. Auch steht der Beur­tei­lung als Beför­de­rungs­leis­tung nicht ent­ge­gen, dass das Taxi ver­ein­ba­rungs­ge­mäß zwi­schen meh­re­ren Beför­de­run­gen auf den Kun­den war­tet [12]. Die Beur­tei­lung als Beför­de­rungs­leis­tung ist nach der Recht­spre­chung wei­ter nicht des­we­gen aus­ge­schlos­sen, weil dem Kun­den wäh­rend der Beför­de­rung zusätz­li­che Annehm­lich­kei­ten gebo­ten wer­den [13]. So beein­flusst nach dem BFH, Urteil in BFHE 233, 348, BStBl II 2011, 737 z.B. die Qua­li­tät der Ver­pfle­gung und Unter­brin­gung auf einem Schiff grund­sätz­lich nicht die Art der Per­so­nen­be­för­de­rung, son­dern nur die Umstän­de, unter denen sie durch­ge­führt wird. Die Ver­schaf­fung eines ange­neh­men Rei­se­er­leb­nis­ses steht der Beur­tei­lung als Beför­de­rung nicht ent­ge­gen [14].

Im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall hat die Klä­ge­rin die Künst­ler samt Rei­se­tross sowohl zu im Vor­aus fest­ge­leg­ten Zei­ten zwi­schen Flug­hä­fen und Hotels an den Ver­an­stal­tungs­or­ten als auch von den Hotels zu den betref­fen­den Auf­trittsor­ten beför­dert und zusätz­lich die Beför­de­rung für nicht im Vor­aus geplan­te Fahr­ten auf Wunsch in Bars, Restau­rants oder zum Ein­kau­fen über­nom­men. Bei den vom Finanz­ge­richt als leis­tungs­prä­gend beur­teil­ten Umstän­den, wie der ver­ein­bar­ten Qua­li­tät der Fahr­zeu­ge, der Kri­te­ri­en für die Aus­wahl der Fah­rer sowie der „Fahr­be­reit­schaft“ zwi­schen meh­re­ren Beför­de­run­gen han­delt es sich nach den vor­ste­hen­den Grund­sät­zen ledig­lich um Annehm­lich­kei­ten, die Beför­de­rungs­leis­tun­gen unter opti­ma­len Bedin­gun­gen in Anspruch neh­men zu kön­nen, die der Beur­tei­lung als Beför­de­rungs­leis­tung daher nicht ent­ge­gen­ste­hen.

Die Gegen­auf­fas­sung, die Über­las­sung eines Fahr­zeugs mit Chauf­feur sei eine Leis­tung eige­ner Art, kann sich auch nicht auf den Beschluss des Bun­des­fi­nanz­hofs 12. Juni 2008 [15] beru­fen. Die­se Ent­schei­dung führt im Zusam­men­hang mit der Fra­ge, ob die für das Vor­lie­gen einer Diver­genz maß­geb­li­che Vor­aus­set­zung des ver­gleich­ba­ren Sach­ver­halts vor­lie­ge, ledig­lich aus, die Über­las­sung eines Schif­fes für eine Segel­tour sei mit der Über­las­sung eines Fahr­zeugs mit Chauf­feur nicht ver­gleich­bar. Glei­ches gilt für das BFH-Urteil vom 19. Juli 1961 [16] stützt, in dem der Bun­des­fi­nanz­hof die Sache zurück­ver­wie­sen hat­te, weil das Finanz­ge­richt bei der Über­las­sung eines LKW mit Fah­rer die nach dem strei­ti­gen Sach­ver­halt nicht aus­zu­schlie­ßen­de Mög­lich­keit der Beur­tei­lung als Miet­ver­trag nicht in Betracht gezo­gen hat­te. Grund­le­gen­des Merk­mal einer Ver­mie­tung ist nach der Recht­spre­chung des EuGH, dass dem Mie­ter auf bestimm­te Zeit gegen eine Ver­gü­tung das Recht ein­ge­räumt wird, einen Gegen­stand so in Besitz zu neh­men, als ob er des­sen Eigen­tü­mer wäre, und jede ande­re Per­son von die­sem Recht aus­zu­schlie­ßen [17]. Der Beur­tei­lung als Miet­ver­trag im Streit­fall steht ent­ge­gen, dass nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt die Klä­ge­rin nur ver­pflich­tet war, die „jeder­zei­ti­ge ange­neh­me Mobi­li­tät“ für Trans­por­te vom Flug­platz zum Hotel, den Auf­trittsor­ten oder ande­ren Zie­len zu ver­schaf­fen; den Kun­den wur­de jedoch nicht wie für eine Ver­mie­tung cha­rak­te­ris­tisch- der Besitz an den Fahr­zeu­gen und die Ver­ant­wor­tung für den Erhalt und die unver­sehr­te Rück­ga­be der Fahr­zeu­ge über­tra­gen.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 8. Sep­tem­ber 2011 – V R 5/​10

  1. EuGH, Urtei­le vom 06.11.1997 – C‑116/​96 [Rei­se­bü­ro Bin­der] Slg.1997, I6103; vom 23.05.1996 – C‑331/​94 [Kommission/​Griechenland], Slg.1996, I2675 Rdnr. 10; vom 13.03.1990 – C‑30/​89 [Kommission/​Frankreich], Slg.1990, I691 Rdnr. 15; vgl. all­ge­mein die 7. Begrün­dungs­er­wä­gung zur Richt­li­nie 77/​388/​EWG[]
  2. z.B. BFH, Urtei­le vom 02.03.2011 – XI R 25/​09, BFHE 233, 348, BStBl II 2011, 737; vom 01.08.1996 – V R 58/​94, BFHE 181, 208, BStBl II 1997, 160, m.w.N.[]
  3. z.B. BFH, Urtei­le vom 17.04.2008 – V R 39/​05, BFH/​NV 2008, 1712, und in BFHE 233, 348, BStBl II 2011, 737, jeweils m.w.N. zur EuGH-Recht­spre­chung[]
  4. vgl. z.B. EuGH, Urteil vom 25.02.1999 – C‑349/​96 [Card Pro­tec­tion Plan Ltd. (CPP)], Slg.1999, I973, UR 1999, 254; BFH, Urtei­le vom 11.11.2004 – V R 30/​04, BFHE 207, 560, BStBl II 2005, 802, und vom 10.02.2010 – XI R 49/​07, BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109[]
  5. BFH, Urteil in BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109[]
  6. BFH, Beschluss vom 26.04.2010 – V B 3/​10, BFH/​NV 2010, 1664, m.w.N.[]
  7. vgl. EuGH, Urteil vom 27.10.2005 C41/​04, Levob, Slg.2005, I9433, BFH/​NV Bei­la­ge 2006, 38 Rdnr.19, m.w.N.[]
  8. z.B. BFH, Urteil vom 13.01.2011 – V R 63/​09, BFHE 233, 64, BStBl II 2011, 461, m.w.N.[]
  9. BFH, Urteil in BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109, m.w.N. zur Recht­spre­chung des EuGH[]
  10. BFH, Urtei­le in BFHE 233, 348, BStBl II 2011, 737, und in BFHE 181, 208, BStBl II 1997, 160, m.w.N.[]
  11. BFH, Urtei­le vom 31.05.2007 – V R 18/​05, BFHE 217, 88, BStBl II 2008, 206; vom 19.07.2007 – V R 68/​05, BFHE 219, 224, BStBl II 2008, 208[]
  12. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 217, 88, BStBl II 2008, 206, und in BFHE 219, 224, BStBl II 2008, 208[]
  13. BFH, Urtei­le in BFHE 233, 348, BStBl II 2011, 737; in BFHE 181, 208, BStBl II 1997, 160[]
  14. BFH, Urteil vom 19.09.1996 – V R 129/​93, BFHE 181, 216, BStBl II 1997, 164[]
  15. BFH, Beschluss vom 12.06.2008 – XI B 201/​07[]
  16. BFH, Urteil vom 19.07.1961 – II 202/​57 U, BFHE 73, 502, BStBl III 1961, 450 zur Beför­de­rungs­steu­er[]
  17. vgl. z.B. EuGH, Urteil vom 12.06.2003 C275/​01, Sin­c­lair Col­lis Ltd., Slg.2003, I5965, UR 2003, 348 Rdnr. 25; BFH, Urteil vom 24.01.2008 – V R 12/​05, BFHE 221, 310, BStBl II 2009, 60[]