Die für die Geschäftsveräußerung im Sinne des § 1 Abs. 1a Satz 1 UStG notwendige Absicht zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit muss bei einer mehrfachen Übertragung nicht beim Zwischenerwerber, sondern beim Letzterwerber vorliegen. Nutzt der Erwerber das übertragene Vermögen nicht wie zuvor der Veräußerer für eine eigene unternehmerische Tätigkeit, sondern verpachtet er dieses, kann für die bei einer Geschäftsveräußerung notwendige Fortführung der Unternehmenstätigkeit nicht auf den Pächter abgestellt werden.
In dem aktuell vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall betrieb die klagende GmbH & Co. KG eine Fischverarbeitung, eine Fischzucht, einen Hofladen und eine Gaststätte. Mit Vertrag aus November 2016 veräußerte sie Teile ihres Unternehmensvermögens (Grundstücke mit hierauf befindlichen Gaststätten, Laden- und Wohngebäuden, Betonbecken sowie bewegliche Einrichtungen) an A und B zu gleichen Teilen. Zudem trat sie Rechte und Ansprüche aus einer wasserrechtlichen Erlaubnis für den Betrieb der Fischzuchtanlage, aus mit Grundstücksnachbarn bestehenden Vereinbarungen sowie aus Grunddienstbarkeiten betreffend die Wasserentnahme zur Versorgung der Fischzuchtanlage an A und B ab. Zwischen der GmbH & Co. KG und den Erwerbern bestand Einigkeit, dass die GmbH & Co. KG weiterhin mit Fisch beliefert werde, was auch nach Übergang des Besitzes zum 01.01.2017 zunächst (durch eine vom Finanzgericht nicht festgestellte Person) geschah. Mit einem im Mai 2017 abgeschlossenen Vertrag verpachteten A und B -nach Vereinbarung der Vertragsparteien „rückwirkend“ zum 01.01.2017- die gesamte Fischzuchtanlage einschließlich der Gebäude und Fischzuchtbecken sowie die Rechte aus der wasserrechtlichen Erlaubnis an eine am 31.01.2017 gegründete und am 21.02.2017 in das Handelsregister eingetragene GmbH, deren Gesellschafter -neben weiteren Personen- A und B waren.
Das Finanzamt ging von einer steuerbaren Lieferung der übertragenen Gegenstände aus. Eine Geschäftsveräußerung im Ganzen liege nicht vor, weil die Erwerber das Unternehmen nicht fortgeführt hätten. Daher sei die Lieferung der Grundstücke steuerfrei, während die weiteren Lieferungen hinsichtlich der beweglichen Einrichtungen sowie der Teichanlagen steuerpflichtig seien. Das Finanzamt setzte die Umsatzsteuer für das Streitjahr 2017 entsprechend fest.
Das Finanzgericht München gab der hiergegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage statt1. Auf die Revision des Finanzamtes hob der Bundesfinanzhof das finanzgerichtliche Urteil auf und verwies die Sache an das Finanzgericht München zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurück. Zwar habe das Finanzgericht zutreffend angenommen, dass die für die Geschäftsveräußerung im Sinne des § 1 Abs. 1a Satz 1 UStG notwendige Absicht zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit bei einer mehrfachen Übertragung nicht beim Zwischenerwerber, sondern beim Letzterwerber vorliegen müsse. Das Finanzgericht habe jedoch zu Unrecht angenommen, dass, wenn der Erwerber das übertragene Vermögen nicht wie zuvor der Veräußerer für eine eigene unternehmerische Tätigkeit nutze, sondern dieses verpachtet, für die bei einer Geschäftsveräußerung notwendige Fortführung der Unternehmenstätigkeit nicht auf den Pächter abgestellt werden könne. Die Sache sei allerdings nicht spruchreif, da tatsächliche Feststellungen zur Fortführung der Tätigkeit ab dem 01.01.2017 fehlten.
Nach § 1 Abs. 1a Satz 1 UStG unterliegen die Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen nicht der Umsatzsteuer. In diesem Fall tritt der erwerbende Unternehmer an die Stelle des Veräußerers (§ 1 Abs. 1a Satz 3 UStG). Voraussetzung für die Geschäftsveräußerung ist gemäß § 1 Abs. 1a Satz 2 UStG, dass ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird.
Dies beruht unionsrechtlich auf Art.19 und 29 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL). Nach Art.19 MwStSystRL können die Mitgliedstaaten die Übertragung des Gesamtvermögens oder eines Teilvermögens, die entgeltlich oder unentgeltlich oder durch Einbringung in eine Gesellschaft erfolgt, so behandeln, als ob keine Lieferung von Gegenständen vorliegt, und den Begünstigten der Übertragung als Rechtsnachfolger des Übertragenden ansehen. Dies gilt gemäß Art. 29 MwStSystRL ebenso für Dienstleistungen.
Die Geschäftsveräußerung erfasst unionsrechtskonform die Übertragung eines Geschäftsbetriebes und eines selbständigen Unternehmensteils, die jeweils materielle und gegebenenfalls immaterielle Bestandteile umfassen, die zusammengenommen ein Unternehmen oder einen Unternehmensteil bilden, mit dem eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt werden kann2. Die Gesamtheit der übertragenen Bestandteile muss hinreichen, um die Fortführung einer selbständigen wirtschaftlichen Tätigkeit zu ermöglichen3.
Der Erwerber muss außerdem beabsichtigen, den übertragenen Geschäftsbetrieb oder Unternehmensteil zu betreiben; nicht begünstigt ist die sofortige Abwicklung der übernommenen Geschäftstätigkeit4. Der Erwerber darf aber den von ihm erworbenen Geschäftsbetrieb aus betriebswirtschaftlichen oder kaufmännischen Gründen in seinem Zuschnitt ändern oder modernisieren5. Dass der Begünstigte vor der Übertragung eine wirtschaftliche Tätigkeit derselben Art ausgeübt hat, ist nicht erforderlich6.
Danach hat das Finanzgericht zu Unrecht die Fortführungsabsicht mit der Begründung bejaht, dass die GmbH als Dritte mit den Gegenständen, die sie von A und B zur Nutzung überlassen bekommen hatte, das Unternehmen der GmbH & Co. KG habe fortführen wollen. Die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben.
Zwar steht, wie das Finanzgericht im Ausgangspunkt zutreffend angenommen hat, ein Durchgangserwerb einer Person, welche die unternehmerische Tätigkeit nicht selbst fortführt, einer Geschäftsveräußerung im Sinne des § 1 Abs. 1a Satz 1 UStG nicht von vornherein entgegen. Bei der für die Geschäftsveräußerung erforderlichen Absicht zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit handelt es sich nicht um ein höchstpersönliches Kriterium, das dergestalt in der Person des jeweiligen Leistungsempfängers vorliegen muss, dass er selbst in eigener Person die Fortführung der Unternehmenstätigkeit beabsichtigt7. Danach ist es unschädlich, dass die für die Geschäftsveräußerung notwendige Absicht zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit bei einer mehrfachen Übertragung nicht bei einem Zwischenerwerber vorliegt8.
Jedoch ist für die Anwendung der Art.19 und 29 MwStSystRL stets eine Fortführung durch einen Übertragungsempfänger und damit durch eine Person erforderlich, die in der Lage ist, die betreffende Geschäftstätigkeit abzuwickeln, weil sie infolge der Übertragung über einen großen Teil der zur Ausübung dieser Tätigkeit erforderlichen Gegenstände verfügen kann9. Die Absicht zur Fortführung muss jedenfalls bei dem Begünstigten der Übertragung als „Letzterwerber“ bestehen10. Eine Absicht zur Fortführung durch einen Dritten, der nicht Begünstigter der Übertragung ist, ist nicht hinreichend. Hieraus folgt auch, dass sich die fehlende Steuerbarkeit als unmittelbare Rechtsfolge des § 1 Abs. 1a Satz 1 UStG nicht auf Umsätze im Verhältnis zu Dritten erstreckt11.
Auch teleologische Erwägungen gebieten keine Beachtlichkeit einer bei einem Nichterwerber bestehenden Fortführungsabsicht. Zweck der unionsrechtlichen Bestimmung des Art.19 MwStSystRL ist es, die Übertragungen von Unternehmen oder Unternehmensteilen zu erleichtern, nämlich sie zu vereinfachen und zu vermeiden, dass die Mittel des Begünstigten übermäßig steuerlich belastet werden12. Eine solche übermäßige steuerliche Belastung ist im Fall der Fortführung durch eine Person, die nicht Erwerber des Geschäftsbetriebs oder Unternehmensteils ist, schon mangels Übertragungsvorgangs an diese Person ausgeschlossen.
Damit scheidet eine Fortführung der auf die übertragenen Gegenstände entfallenden, im Einzelnen aber vom Finanzgericht nicht festgestellten Tätigkeiten der GmbH & Co. KG (wohl Fischzucht und -verarbeitung sowie Betrieb eines Hofladens und einer Gaststätte) in Form der Verpachtung dieser Gegenstände durch A und B an die GmbH aus.
Die Sache ist nicht spruchreif. Der Bundesfinanzhof kann anhand der von dem Finanzgericht getroffenen Feststellungen nicht beurteilen, ob die GmbH & Co. KG mit der Lieferung der Gegenstände aus anderen Gründen Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung im Sinne des § 1 Abs. 1a UStG erbrachte.
Denn nach den Feststellungen des Finanzgerichtes ist der Pachtvertrag mit der erst am 31.01.2017 -und damit nach der Veräußerung an A und B- gegründeten GmbH im Mai 2017 geschlossen worden. Wurde gleichwohl die GmbH & Co. KG bereits seit dem 01.01.2017 vom Übertragungsempfänger mit Fisch beliefert und kommt der zwischen den Parteien des Pachtvertrags vereinbarten „Rückwirkung“ im Verhältnis zur GmbH & Co. KG als Dritte umsatzsteuerrechtlich keine Bedeutung zu, steht nicht fest, wer die Tätigkeit der GmbH & Co. KG (Fischzucht und -verarbeitung sowie Betrieb eines Hofladens und einer Gaststätte) bis zur Gründung der GmbH fortgeführt hat.
Ob A allein, B allein, die Erwerber A und B gemeinsam oder bereits eine aus den (späteren) Gesellschaftern der GmbH bestehende Vorgründungsgesellschaft13 die Tätigkeiten der GmbH & Co. KG zu Beginn des Streitjahrs fortführten, lässt sich den Feststellungen des Finanzgerichtes nicht entnehmen. Falls beispielsweise A das Geschäft im eigenen Namen mit Billigung des B für den Übergangszeitraum zwischen dem Erwerb von der GmbH & Co. KG bis zur Verpachtung an die GmbH fortgeführt hätte, könnte jedenfalls von einer im Verhältnis der GmbH & Co. KG zu A vorliegenden Geschäftsveräußerung auszugehen sein, wobei dann weitergehend zu prüfen ist, welche weiteren Folgen sich hieraus in Bezug auf den Übertragungsvorgang zwischen der GmbH & Co. KG und B ergeben.
Ein Vorabentscheidungsersuchen gemäß Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union14 ist trotz des beim Gericht der Europäischen Union unter dem Aktenzeichen T-366/25 anhängigen Vorabentscheidungsersuchens im Hinblick auf die fehlenden tatsächlichen Feststellungen des Finanzgerichtes derzeit nicht veranlasst. Die Zurückverweisung ist auch deshalb geboten.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 13. November 2025 – V R 3/23
- FG München, Urteil vom 02.02.2023 – 14 K 2328/20, EFG 2023, 722[↩]
- EuGH, Urteil Zita Modes vom 27.11.2003 – C-497/01, EU:C:2003:644, Rz 40; BFH, Urteile vom 25.09.2024 – XI R 19/22, BFHE 286, 241, Rz 70; und vom 03.12.2015 – V R 36/13, BFHE 251, 556, BStBl II 2017, 563, Rz 15[↩]
- EuGH, Urteil Schriever vom 10.11.2011 – C-444/10, EU:C:2011:724, Rz 25[↩]
- EuGH, Urteile Zita Modes vom 27.11.2003 – C-497/01, EU:C:2003:644, Rz 44; Mailat vom 19.12.2018 – C-17/18, EU:C:2018:1038, Rz 25; BFH, Urteile vom 18.09.2008 – V R 21/07, BFHE 222, 170, BStBl II 2009, 254, unter II. 1.a; vom 30.04.2009 – V R 4/07, BFHE 226, 138, BStBl II 2009, 863, unter II. 2.a; vom 26.06.2019 – XI R 3/17, BFHE 265, 549, BStBl II 2021, 953, Rz 53; und vom 18.09.2019 – XI R 33/18, BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 30[↩]
- BFH, Urteile vom 23.08.2007 – V R 14/05, BFHE 219, 229, BStBl II 2008, 165, unter II. 1.b; vom 29.08.2012 – XI R 10/12, BFHE 239, 359, BStBl II 2013, 221, Rz 22; vom 26.06.2019 – XI R 3/17, BFHE 265, 549, BStBl II 2021, 953, Rz 53; und vom 18.09.2019 – XI R 33/18, BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 30[↩]
- vgl. EuGH, Urteil Zita Modes vom 27.11.2003 – C-497/01, EU:C:2003:644, Rz 45[↩]
- BFH, Urteile vom 25.11.2015 – V R 66/14, BFHE 251, 526, BStBl II 2020, 793; und vom 29.08.2018 – XI R 37/17, BFHE 262, 286, BStBl II 2019, 378; vgl. auch BFH, Urteil vom 26.06.2019 – XI R 3/17, BFHE 265, 549, BStBl II 2021, 953, Rz 78[↩]
- BFH, Urteil vom 25.11.2015 – V R 66/14, BFHE 251, 526, BStBl II 2020, 793, Rz 9; vgl. auch BFH, Urteil vom 25.09.2024 – XI R 19/22, BFHE 286, 241, Rz 72 ff.[↩]
- vgl. EuGH, Urteil Mailat vom 19.12.2018 – C-17/18, EU:C:2018:1038, Rz 27 und 30[↩]
- BFH, Urteil vom 25.09.2024 – XI R 19/22, BFHE 286, 241, Rz 79, 81 und 83[↩]
- BFH, Urteil vom 29.08.2024 – V R 41/21, BFHE 286, 219, BStBl II 2025, 642, Rz 16[↩]
- vgl. EuGH, Urteile Zita Modes vom 27.11.2003 – C-497/01, EU:C:2003:644, Rz 39; Schriever vom 10.11.2011 – C-444/10, EU:C:2011:724, Rz 23 und Rz 31[↩]
- vgl. hierzu EuGH, Urteil Faxworld vom 29.04.2004 – C-137/02, EU:C:2004:267[↩]
- vgl. zu den Voraussetzungen EuGH, Urteile CILFIT unter anderem vom 06.10.1982 – 283/81, EU:C:1982:335, Rz 21; Consorzio Italian Management und Catania Multiservizi vom 06.10.2021 – C-561/19, EU:C:2021:799, Rz 66[↩]
