Das kostenlose E-Abo einer Zeitung – in den Jahren 2009 bis 2012

Bei der Lieferung einer Zeitung aus Papier und der Gewährung von Zugang zu einem E-Paper der Zeitung handelt es sich um selbständige Hauptleistungen, da sie nicht untrennbar sind, beide für den Kunden einen eigenständigen Zweck haben und das E-Paper nicht nur dazu dient, die Printausgabe der Zeitung unter optimalen Bedingungen zu lesen. Allerdings war es nach Auffassung des Bundesfinanzhofs in den Jahren 2009 bis 2012 noch gerechtfertigt, dem Zugang zum E-Abo einen Anteil am Gesamtentgelt von 0 € zuzuweisen, wenn und solange sich anlässlich der erstmaligen Gewährung des Zugangs der Gesamtpreis für das Abonnement nicht erhöht hatte.

Das kostenlose E-Abo einer Zeitung – in den Jahren 2009 bis 2012

  1. Bei der Lieferung einer Zeitung aus Papier (Print-Abo) und der Gewährung von Zugang zu einem E-Paper der Zeitung (E-Abo) handelt es sich um selbständige Hauptleistungen, da sie nicht untrennbar sind, beide für den Kunden einen eigenständigen Zweck haben und das E-Paper nicht nur dazu dient, die Printausgabe der Zeitung unter optimalen Bedingungen zu lesen.

  2. In den Jahren 2009 bis 2012 war es noch gerechtfertigt, dem Zugang zum E-Abo einen Anteil am Gesamtentgelt von 0 € zuzuweisen, wenn und solange sich anlässlich der erstmaligen Gewährung des Zugangs der Gesamtpreis für das Abonnement nicht erhöht hatte.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall gab eine Verlagsgruppe in den Streitjahren (2009 bis 2012) zwei Zeitungen (A-Zeitung und B-Zeitung) heraus. Dies erfolgte zunächst nur auf Papier, unter anderem im Abonnement (Print-Abo). Seit dem Jahr 2010 war daneben ein reines Abonnement eines E-Papers (E-Abo) für 13,99 € pro Monat erhältlich. Print-Abonnenten der A-Zeitung erhielten vom 01.01.2009 bis zum 28.02.2012 und Print-Abonnenten der B-Zeitung vom 01.01.2010 bis mindestens zum 31.12.2012 die Möglichkeit, sich ohne Zuzahlung auch für das E-Paper zu registrieren, wobei nur ca. 15 % der Print-Abonnenten diese Möglichkeit auch nutzten. Als ab dem 01.03.2012 die Inhaber eines Print-Abos der A-Zeitung für das zusätzliche E-Abo eine zusätzliche Zahlung (0,99 €) entrichten mussten, gingen die Registrierungen um über 95 % zurück. Bei der B-Zeitung begann die Zahlungspflicht erst nach den Streitjahren. Die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung seither ist nicht mehr streitig.

Die Verlagsgesellschaft, Organträgerin der Verlagsgruppe, wendete in den Streitjahren auf ihre Leistungen an die Print-Abonnenten, die keine Zuzahlungen für das E-Abo leisteten, den in § 12 Abs. 2 Nr. 1 in Verbindung mit Anlage 2 Nr. 49 UStG unter anderem für Zeitungen vorgesehenen ermäßigten Steuersatz an. Sie nahm an, das zusätzliche, für Print-Abonnenten kostenlose E -Abo sei keine selbständige Leistung neben dem Print-Abo. Das Finanzamt war hingegen der Auffassung, dass das E-Abo-eine selbständige Hauptleistung sei, auf die – anders als heute – damals noch der Regelsteuersatz (19 %) anzuwenden war. Der darauf entfallende Anteil am Gesamtentgelt betrage geschätzt 1, 99 €.

Das Finanzgericht des Saarlands teilte die Rechtsansicht des Finanzamtes und wies die Klage der Verlagsgesellschaft ab1. Auf die Revision der Verlagsgesellschaft hob der Bundesfinanzhof das finanzgerichtliche Urteil auf und gab der Klage der Verlagsgesellschaft statt:

Der Bundesfinanzhof teilt für die besondere Situation der Streitjahre im Streitfall die Auffassung des Österreichischen Verwaltungsgerichtshofs2, dass die Annahme der Verlagsgesellschaft, dass für das E-Abo in den Streitjahren aufgrund der damaligen Situation noch kein Entgelt anzusetzen war, damals sachgerecht war:

Der Bundesfinanzhof teilt zunächst die Auffassung des Finanzgerichts des Saarlands3 sowie des Österreichischen VwGH4, dass es sich nach den insoweit maßgeblichen Grundsätzen der Rechtsprechung des EuGH5 und des Bundesfinanzhofs6 bei der Lieferung der Zeitung und der Einräumung der Möglichkeit zum Abruf des E-Papers um zwei selbständige Hauptleistungen handelt.

Der Print-Abonnent als identifizierbarer Leistungsempfänger hat von der Verlagsgesellschaft -unabhängig davon, ob dieses Leistungsversprechen zivilrechtlich wirksam erfolgt ist oder nicht7- die Möglichkeit zum Abruf des E-Papers als verbrauchsfähigen Vorteil erhalten, wobei der Bundesfinanzhof im Streitfall offenlassen kann, ob dies für alle Abonnenten oder nur für die registrierten Abonnenten gilt.

Es scheidet aus, diesen Vorteil nach dem von der Verlagsgesellschaft angesprochenen Urteil „Deco Proteste – Editores“ des Unionsgerichtshofs8 wie eine Abo-Prämie als Nebenleistung anzusehen, weil der Print-Abonnent, dem beide Ausgaben zur Verfügung stehen, nach seinen persönlichen Präferenzen sowie nach den Umständen des Einzelfalls wählt, welche Zeitung er liest, ohne dass einer der beiden Ausgaben eine Vorrangstellung vor der anderen Ausgabe zukäme9. Dies schließt es aus anzunehmen, das E-Paper habe für die Kundschaft keinen eigenen Zweck, sondern stelle nur das Mittel dar, um die Hauptleistung des Leistungserbringers (Lesen des Print-Abos) unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Vielmehr wird der Leser des E-Papers im Regelfall nicht auch noch die Zeitung auf Papier lesen. Das PDF der Zeitung dient nicht dazu, das Papierexemplar der Zeitung (unter optimalen Bedingungen) zu lesen.

Diese Beurteilung wird nach Auffassung des Bundesfinanzhofs dadurch bestätigt, dass der Kunde im Einzelkauf die Wahl hat, entweder nur eine Papier-Zeitung oder nur ein E-Paper oder eine Kombination hiervon als Abo zu erwerben. Jeder der Bestandteile hat danach für ihn einen eigenen Zweck und ist daher keine Nebenleistung10. Daraus ergibt sich zugleich, dass beide Bestandteile auch nicht so eng miteinander verbunden sind, dass objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung vorliegt11. Zuletzt entspricht diese Annahme dem aus Art. 1 Abs. 2 Unterabs. 2 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) folgenden Grundsatz, dass jeder Umsatz in der Regel als eigene, selbständige Leistung zu betrachten ist12.

Hat der Leistungsempfänger die Möglichkeit, eine bestimmte Leistung in Anspruch zu nehmen, liegt -anders als die Verlagsgesellschaft meint- eine steuerbare Leistung auch dann vor, wenn der Leistungsempfänger sie nicht tatsächlich in Anspruch nimmt13, BFHE 283, 491, BStBl II 2024, 601; BFH, Urteil vom 13.11.2024 – XI R 5/23, BStBl II 2025, 469, Rz 39; alle m.w.N.)). Ob ein (gegebenenfalls für das zusätzliche E-Abo registrierter) Print-Abonnent den Vorteil tatsächlich in Anspruch genommen hat, ist danach unerheblich, da die Verlagsgesellschaft zur Leistung an ihn bereit war.

Nur beiläufig weist der Bundesfinanzhof darauf hin, dass bei anderer Sichtweise, das heißt bei Annahme einer einheitlichen Leistung, eine einheitliche Leistung mit zwei Hauptelementen (Print-Abo und E-Abo) vorgelegen hätte, von denen in den Streitjahren (vor Einführung des § 12 Abs. 2 Nr. 14 UStG) eines (das E-Abo) noch dem Regelsteuersatz unterlag, was dazu geführt hätte, dass die gesamte Leistung dem Regelsteuersatz unterlegen hätte14. Von diesem Ergebnis geht auch die Verlagsgesellschaft nicht aus.

Der Bundesfinanzhof pflichtet dem Österreichischen VwGH ferner darin bei, dass es in den Streitjahren noch nicht gerechtfertigt war, der Einräumung der Möglichkeit zur Nutzung der E-Paper einen Entgeltanteil zuzuweisen. Da die Leistung der Verlagsgesellschaft an ihre Print-Abonnenten mit dem vollen Abonnementpreis als Entgelt dem ermäßigten Steuersatz unterliegt, ist der Klage stattzugeben.

Entgelt war in den Streitjahren nach § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG a.F. alles, was der Leistungsempfänger aufwendete, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer.

Diese Vorschrift setzte in den Streitjahren Art. 73 MwStSystRL in nationales Recht um; danach ist Besteuerungsgrundlage „… alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer oder Dienstleistungserbringer für diese Umsätze vom Erwerber oder Dienstleistungsempfänger oder einem Dritten erhält oder erhalten soll, einschließlich der unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen.“

Trotz der vorhandenen Formulierungsunterschiede führten die genannten Regelungen nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs15 zum selben Ergebnis: Eine Zahlung/Aufwendung war auch damals schon grundsätzlich (nur) dann Entgelt/Gegenleistung für eine bestimmte Leistung, wenn sie „für die Leistung“ beziehungsweise „für diese Umsätze“ gewährt wurde beziehungsweise der Leistende sie hierfür erhielt.

Entscheidend dafür, ob eine Zahlung „für die Leistung“ beziehungsweise „Umsätze“ gewährt wird beziehungsweise der Leistende sie hierfür erhält, ist nach der Rechtsprechung des EuGH und des Bundesfinanzhofs, dass zwischen Leistung und Gegenleistung ein unmittelbarer Zusammenhang besteht16.

Das Finanzgericht des Saarlands ist im Ausgangspunkt zu Recht davon ausgegangen, dass ein einheitlicher Gesamtpreis auf (mindestens) zwei Umsätze aufgeteilt werden muss, und hat weiter zu Recht angenommen, dass die erforderliche Aufteilung nicht immer nach (gegebenenfalls fiktiven) Einzelverkaufspreisen (Marktwertmethode) erfolgen muss. Ausnahmen hiervon sind möglich17. Notwendige Voraussetzung hierfür ist aber jedenfalls, dass die angewendete Methode zumindest ebenso sachgerecht ist wie die grundsätzlich vorzunehmende Aufteilung nach Einzelverkaufspreisen.

Das Finanzgericht hat die vom Finanzamt im Wege der Schätzung vorgenommene Entgeltaufteilung des Finanzamtes (1,99 € pro Monat) gebilligt. Das Finanzamt hatte für die Leistungen der Jahre 2009 bis 2012 einen Mittelwert für Leistungen der Jahre 2012 bis 2014 angesetzt. Einen Entgeltanteil von 0 € haben beide als nicht sachgerecht angesehen, weil dadurch eine zutreffende Besteuerung dieses Leistungsgegenstandes vollständig vermieden werde. Letztlich komme dies einer Nicht-Aufteilung des Gesamtkaufpreises gleich, was aus Sicht des Finanzgerichtes unter anderem nicht der Rechtsprechung entsprechen dürfte.

Dies hält einer revisionsrechtlichen Überprüfung schon deshalb nicht stand, weil Finanzamt und Finanzgericht dabei die wirtschaftliche und geschäftliche Realität als ein grundlegendes Kriterium für die Anwendung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems18 nicht hinreichend mit in den Blick genommen haben.

Insbesondere hat das Finanzgericht nicht begründet, weshalb das bei der A-Zeitung anzusetzende anteilige Entgelt vor dem 01.03.2012 höher gewesen sein soll als das ab 01.03.2012 bei der A-Zeitung für die Einräumung zum parallelen Bezug des E-Papers verlangte Entgelt (0,99 € pro Monat). Es widerspricht aus Sicht des Bundesfinanzhofs der wirtschaftlichen und geschäftlichen Realität, dass eine Preiserhöhung dazu führen soll, dass das ab dem 01.03.2012 für die Möglichkeit zur Nutzung des E-Papers verlangte Entgelt niedriger sein soll als das vor dem 01.03.2012 nicht gesondert verlangte Entgelt. Das E-Paper der A-Zeitung ist zum 01.03.2012 allenfalls teurer und nicht, wie das Finanzamt und das Finanzgericht meinen, billiger geworden. Der Ansatz eines höheren Betrags als (dem Nettobetrag aus) 0,99 € (0,83 €) pro Monat schiede daher insoweit von vorneherein aus.

Auch die Einschätzung, dass ab dem 01.03.2012 das E-Paper der B-Zeitung, deren Kunden dafür keine Zahlung leisten mussten, teurer gewesen sein könnte als das E-Paper der A-Zeitung, hält der Bundesfinanzhof für nicht sach- und realitätsgerecht. Die Abonnenten der B-Zeitung haben für das E-Paper der B-Zeitung nicht mehr, sondern allenfalls weniger gezahlt als die Abonnenten der A-Zeitung für das E-Paper der A-Zeitung, wenn sie ein solches weiter bezogen haben. Der Ansatz eines höheren Betrags als (dem Nettobetrag aus) 0,99 € (0,83 €) pro Monat schiede daher insoweit ebenfalls aus.

Außerdem hat das Finanzgericht nicht beachtet, dass es der Österreichische VwGH in seinem Erkenntnis vom 22.11.201819 für einen vergleichbaren Streitfall und die vergleichbare Rechtslage in Österreich im Hinblick auch auf die Interessenslage der Kunden des Print-Abonnements an dem in Rede stehenden Online-Zugang für sachgerecht gehalten hat, keinen Teil des von der dortigen Zeitungsverlegerin im gewöhnlichen Geschäftsverkehr verlangten Print-Abonnementpreises der Zugänglichmachung der Online-Ausgabe zuzurechnen, da es sich um eine ohne Aufpreis eingeräumte Nutzungsmöglichkeit ohne nennenswerten Aufwand gehandelt habe.

Der Bundesfinanzhof teilt aufgrund der Gegebenheiten der Streitjahre (nur) für die damalige Zeit diese Auffassung. Einer EuGH-Vorlage20 bedarf es daher nicht.

Zwar wird ein „Gratis-Zugriff“ an sich ebenso wenig wie ein „Gratis-Smartphone“ oder „Gratis-Tablet“21 von einem Verlag unentgeltlich zur Verfügung gestellt. Deshalb ist an sich gemäß den unter II. 2.b genannten Grundsätzen eine Entgeltaufteilung vorzunehmen, bei der ein anteiliges Entgelt von 0 € im Regelfall nicht sachgerecht ist.

Allerdings teilt der Bundesfinanzhof die Auffassung des Österreichischen VwGH, dass weder die Print-Abonnenten einer Zeitung zur damaligen Zeit eine Zahlung für das im Abo kostenlos mitenthaltene E-Paper geleistet haben noch die Verlagsgesellschaft eine Zahlung hierfür (vom Abonnenten oder Dritten) erhalten hat. Dies zeigt sich im Streitfall in der Gesamtschau daran, dass sich, worauf die Verlagsgesellschaft mehrfach unwidersprochen hingewiesen hat, nur 10 % bis 15 % der Print-Abonnenten überhaupt für den zusätzlich eingeräumten Zugriff auf das E-Paper registriert haben, und dass nachdem die Verlagsgesellschaft ab dem 01.03.2012 ein gesondertes Entgelt in Höhe 0, 99 € pro Monat erhoben hat, über 95 % der registrierten Print-Abonnenten der A-Zeitung ihr paralleles E-Abo beendet (und den erneut unverändert gebliebenen Preis -nun- nur für das Print-Abo weiter gezahlt) haben. Diese Kunden haben vor, während und nach der Einführung der zusätzlichen Möglichkeit zur Nutzung der E-Paper denselben Betrag für ihr Print-Abo gezahlt und die Verlagsgesellschaft denselben Betrag hierfür erhalten. Dies bestätigt, dass die Einschätzung des Österreichischen VwGH, auf die sich die Verlagsgesellschaft hilfsweise berufen hat, zutreffend ist. Daher war die damalige Schätzung der Verlagsgesellschaft, dass kein Anteil des (bei Einführung des E-Papers und nach Erhebung des Zusatzentgelts unverändert gebliebenen) Preises des Print-Abonnements auf das E-Paper entfiel, sachgerecht. Die Schätzung der Verlagsgesellschaft ist folglich nicht zu beanstanden.

Freiwillige Zahlungen für die Leistung sind nicht erfolgt. Auf die Frage, ob die Zustimmung zur Verarbeitung von Nutzerdaten durch einen Kunden ein Entgelt für eine „kostenlose“ Bereitstellung elektronischer Dienstleistungen sein könnte, kommt es im Streitfall ebenfalls nicht an, da eine solche Situation nicht vorliegt.

Die Sache ist spruchreif im Sinne der Stattgabe der Klage. Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide in Gestalt der im Laufe des Revisionsverfahrens ergangenen Änderungsbescheide vom 27.06.2025 sind antragsgemäß zu ändern. Die Erhöhung der Umsatzsteuer für die E-Paper ist rückgängig zu machen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 9. Juli 2025 – XI R 29/23

  1. FG Saarland, Urteil vom 22.08.2023 – 1 K 1270/21, EFG 2023, 1663[↩]
  2. VwGH, Erkenntnis vom 22.11.2018 – Ra 2017/15/0091[↩]
  3. FG Saarland, Urteil vom 22.08.2023 – 1 K 1270/21, EFG 2023, 1663, Rz 36 ff.[↩]
  4. VwGH, Erkenntnis vom 22.11.2018 – Ra 2017/15/0091, Rz 25[↩]
  5. vgl. EuGH, Urteile CPP vom 25.02.1999 – C-349/96, EU:C:1999:93; Frenetikexito vom 04.03.2021 – C-581/19, EU:C:2021:167; Digital Charging Solutions vom 17.10.2024 – C-60/23, EU:C:2024:896, m.w.N.[↩]
  6. vgl. dazu Urteile vom 14.11.2018 – XI R 16/17, BFHE 263, 71, BStBl II 2021, 461; vom 17.07.2024 – XI R 8/21, BFHE 283, 559; Beschluss vom 10.01.2024 – XI R 11/23 (XI R 34/20), BFHE 283, 491, BStBl II 2024, 601, m.w.N.[↩]
  7. vgl. z.B. BFH, Urteile vom 17.12.2009 – V R 1/09, BFH/NV 2010, 1869, unter II. 1.c; vom 16.01.2014 – V R 22/13, BFH/NV 2014, 736, Rz 22; vom 26.01.2022 – XI R 19/19 (XI R 12/17), – XI R 19/19 (XI R 12/17), BFHE 275, 440, BStBl II 2022, 582, Rz 35; Urteil des Bundesgerichtshofs vom 18.05.2011 – VIII ZR 260/10, Umsatzsteuer-Rundschau 2011, 813, Rz 11; jeweils m.w.N.[↩]
  8. EuGH, Urteil Deco Proteste – Editores vom 05.10.2023 – C-505/22, EU:C:2023:731, Rz 25 ff.[↩]
  9. vgl. VwGH-Erkenntnis vom 22.11.2018 – Ra 2017/15/0091, Rz 25[↩]
  10. vgl. dazu allgemein EuGH, Urteil Companhia União de Crédito Popular vom 18.04.2024 – C-89/23, EU:C:2024:333, Rz 37, m.w.N.[↩]
  11. vgl. dazu EuGH, Urteile Frenetikexito vom 04.03.2021 – C-581/19, EU:C:2021:167, Rz 38 f., 45; Deco Proteste – Editores vom 05.10.2023 – C-505/22, EU:C:2023:731, Rz 20[↩]
  12. vgl. EuGH, Urteile Q-GmbH (Versicherungsschutz für besondere Risiken) vom 25.03.2021 – C-907/19, EU:C:2021:237, Rz 20; DGRFP Cluj vom 16.02.2023 – C-519/21, EU:C:2023:106, Rz 58[↩]
  13. vgl. EuGH, Urteil rhtb vom 28.11.2024 – C-622/23, EU:C:2024:994; BFH, Beschluss vom 10.01.2024 – XI R 11/23 ((XI R 34/20[↩]
  14. vgl. EuGH, Urteil Baštová vom 10.11.2016 – C-432/15, EU:C:2016:855, Rz 72 ff.[↩]
  15. grundlegend BFH, Urteil vom 19.10.2001 – V R 48/00, BFHE 196, 376, BStBl II 2003, 210, unter II. 3.c; vgl. auch BFH, Urteile vom 06.05.2010 – V R 15/09, BFHE 230, 252, BStBl II 2011, 142, Rz 11; vom 03.07.2014 – V R 1/14, BFHE 246, 562, BStBl II 2023, 89, Rz 22; vom 22.02.2017 – XI R 17/15, BFHE 257, 169, BStBl II 2017, 812, Rz 24 und 26; vom 10.06.2020 – XI R 25/18, BFHE 270, 181, Rz 29[↩]
  16. vgl. EuGH, Urteile Tolsma vom 03.03.1994 – C-16/93, EU:C:1994:80, Rz 13 f.; SAWP vom 18.01.2017 – C-37/16, EU:C:2017:22, Leitsatz 2, m.w.N.; BFH, Urteile vom 16.10.2013 – XI R 39/12, BFHE 243, 77, BStBl II 2014, 1024, Rz 32; vom 15.04.2015 – V R 46/13, BFHE 250, 253, BStBl II 2015, 947, Rz 39; vom 22.02.2017 – XI R 17/15, BFHE 257, 169, BStBl II 2017, 812, Rz 26; vom 31.05.2017 – XI R 2/14, BFHE 258, 191, BStBl II 2017, 1024[↩]
  17. vgl. BFH, Urteil vom 22.01.2025 – XI R 19/23, BStBl II 2025, 583, Rz 30 bis 39[↩]
  18. vgl. allgemein dazu EuGH, Urteile ITH Comercial Timi?oara vom 12.11.2020 – C-734/19, EU:C:2020:919, Rz 48; Fenix International vom 28.02.2023 – C-695/20, EU:C:2023:127, Rz 72; Credidam vom 04.07.2024 – C-179/23, EU:C:2024:571, Rz 45; BFH, Urteile vom 21.04.2022 – V R 18/19, BFHE 276, 493, Rz 17; vom 15.03.2022 – V R 35/20, BFHE 276, 377, BStBl II 2023, 150, Rz 14; vom 29.11.2022 – XI R 18/21, BFHE 279, 298, BStBl II 2025, 265, Rz 26[↩]
  19. VwGH, Erkenntnis vom 22.11.2018 – Ra 2017/15/0091, Rz 26[↩]
  20. vgl. dazu BFH, Beschluss vom 23.08.2023 – XI R 10/20, BFHE 282, 113, BStBl II 2024, 302, Rz 68, m.w.N.[↩]
  21. vgl. dazu EuGH, Urteil Deco Proteste – Editores vom 05.10.2023 – C-505/22, EU:C:2023:731[↩]

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