Eine Konzernfinanzierungsgesellschaft kann durch das Bankenprivileg gemäß § 35c Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e des Gewerbesteuergesetzes i.V.m. § 19 Abs. 1 Satz 1 der Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung begünstigt sein. Seine bisherige Rechtsprechung hat der Bundesfinanzhof nun nochmals ausdrücklich bestätigt.
Ein gewerbsmäßiger Betrieb von Bankgeschäften im Sinne der Legaldefinition des Begriffs des Kreditinstituts in § 1 Abs. 1 Satz 1 des Kreditwesengesetzes (KWG) liegt vor, wenn er auf eine gewisse Dauer angelegt ist und die Bankgeschäfte mit der Absicht der Gewinnerzielung beziehungsweise entgeltlich betrieben werden. Für die Frage, ob Bankgeschäfte mit der Absicht der Gewinnerzielung beziehungsweise entgeltlich betrieben werden, kommt es auf das zivil- und aufsichtsrechtliche Verständnis des Merkmals „Gewerbsmäßigkeit“ in § 1 Abs. 1 KWG und nicht auf das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG an.
In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall wurde über die Anwendung des sogenannten Bankenprivilegs im Erhebungszeitraum 2012 gestritten. Die klagende GmbH war Teil des A-Konzerns. Alleinige Anteilseignerin der GmbH war die A Holding AG. Laut Jahresabschlussbericht übertrug die GmbH zu Beginn des Geschäftsjahres 2012 wesentliche Konzerndienstleistungen auf eine Schwestergesellschaft. Insoweit erzielte die GmbH im Streitjahr keine Erlöse mehr, auch sonst hatte sie nach den Feststellungen des Finanzgerichtes keine Ausgangsumsätze aus einer aktiven Tätigkeit. Die GmbH war ab dem Streitjahr innerhalb des A-Konzerns für die Konzernfinanzierung zuständig und erbrachte gegenüber anderen Konzerngesellschaften Dienstleistungen im Bereich des Finanz- und Cash-Managements. Zudem hielt sie als Zwischenholding Beteiligungen an Konzerngesellschaften. Die zur Konzernfinanzierung zwischen der GmbH und verschiedenen verbundenen Unternehmen abgeschlossenen Vereinbarungen sahen vor, dass jeweils bezogen auf denselben Betrachtungszeitraum Guthaben der Gesellschaften bei der GmbH einem niedrigeren Zinssatz unterlagen als Kreditlinien, welche die Gesellschaften bei ihr in Anspruch nehmen konnten. Die GmbH erzielte im Streitjahr Zinserträge aus Darlehen gegenüber den verbundenen Unternehmen (Zinserträge und ähnliche Erträge). Dem standen Zinsaufwendungen gegen verbundene Unternehmen gegenüber, wobei ein Teil der Zinsaufwendungen auf Darlehen zur Finanzierung des Erwerbs der Anteile an zwei Konzerngesellschaften entfielen. Als sonstige betriebliche Erträge erzielte die GmbH im Streitjahr Devisenergebnisse aus realisierten Wechselkurseffekten und übrige Erträge aufgrund weiterberechneter Kosten. Die GmbH war im Streitjahr Organträgerin einer ertragsteuerlichen Organschaft, über die ihr Erträge zugerechnet wurden.
Nachdem das Finanzamt den Gewerbesteuermessbetrag der GmbH für das Streitjahr zunächst erklärungsgemäß festgesetzt hatte, änderte er den betreffenden Bescheid anschließend aus vorliegend nicht streitigen Gründen. Während einer Betriebsprüfung unter anderem für die Gewerbesteuer 2012 bis 2015 beantragte die GmbH unter Bezugnahme auf das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 06.12.20161 und eine Verfügung der Oberfinanzdirektion Nordrhein-Westfalen die Anwendung des Bankenprivilegs. Dies wurde in der Betriebsprüfung mit der Begründung abgelehnt, dass die GmbH keine einem Kreditinstitut gleichzustellende Finanzierungsgesellschaft im Sinne der Bundesfinanzhof-Rechtsprechung sei. Auch das Finanzamt gewährte der GmbH das Bankenprivileg nicht.
Der nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage gab das Finanzgericht Münster teilweise statt2. Es änderte den Gewerbesteuermessbetragsbescheid unter Berücksichtigung des Bankenprivilegs dahingehend, dass bei den Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 Buchst. a des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) zur Ermittlung des Gewerbeertrags als Entgelte für Schulden lediglich mit einem niedrigeren Betrag berücksichtigt wurde. Im Übrigen wies das Finanzgericht die Klage ab. Die hiergegen gerichtete Revision wies der Bundesfinanzhof einstimmig als unbegründet zurück:
Das Finanzgericht hat der GmbH als Konzernfinanzierungsgesellschaft im Streitjahr zu Recht das Bankenprivileg gewährt und demgemäß die vom Finanzamt vorgenommene Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG reduziert. Die Revision des Finanzamtes ist unbegründet und deshalb nach § 126 Abs. 2 FGO zurückzuweisen.
Besteuerungsgrundlage für die Gewerbesteuer ist der Gewerbeertrag (§ 6 GewStG). Gewerbeertrag ist der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für den dem Erhebungszeitraum (§ 14 GewStG) entsprechenden Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen ist, vermehrt und vermindert um die in den §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten Beträge (§ 7 Satz 1 GewStG).
Nach § 8 Nr. 1 GewStG in der im Streitjahr geltenden Fassung wird dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (§ 7 GewStG) ein Viertel der Summe aus den dort unter den Buchstaben a bis f benannten Aufwendungen hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind und soweit die Summe den Betrag von (damals) 100.000 € übersteigt. Hinzugerechnet wird dabei auch ein Viertel der Entgelte für Schulden (§ 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG).
Bei Kreditinstituten im Sinne des § 1 Abs. 1 des Kreditwesengesetzes (KWG) sind im Streitjahr nur Entgelte für Schulden und den Entgelten gleichgestellte Beträge anzusetzen, die dem Betrag der Schulden entsprechen, um den der Ansatz der zum Anlagevermögen gehörenden Grundstücke, Gebäude, Betriebs- und Geschäftsausstattung, Schiffe, Anteile an Kreditinstituten und sonstigen Unternehmen sowie der Forderungen aus Vermögenseinlagen als stiller Gesellschafter und aus Genussrechten das Eigenkapital überschreitet (§ 35c Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e GewStG i.V.m. § 19 Abs. 1 Satz 1 GewStDV a.F.). Diese Begünstigung wird als Bankenprivileg bezeichnet3. Nicht erforderlich war im Streitjahr 2012, dass das Kreditinstitut auch die Voraussetzungen des § 2 KWG erfüllt. Denn die Bezugnahme auch auf die dort geregelten Ausnahmen (vgl. insbesondere § 2 Abs. 1 Nr. 7 KWG) wurde in § 19 Abs. 1 Satz 1 GewStDV erst mit Wirkung ab dem Erhebungszeitraum 2021 eingefügt (§ 36 GewStDV in der Fassung vom 25.06.20204).
In der höchstrichterlichen Rechtsprechung ist geklärt, dass eine Konzernfinanzierungsgesellschaft nach der im Streitjahr geltenden Rechtslage durch das Bankenprivileg begünstigt sein kann; dies ist auch zwischen den Beteiligten unstreitig5.
Gemäß dem im Streitjahr anwendbaren § 19 Abs. 1 Satz 1 GewStDV a.F. kann ein Kreditinstitut im Sinne des § 1 Abs. 1 Satz 1 KWG das Bankenprivileg in Anspruch nehmen. Nach der in dieser Vorschrift enthaltenen Legaldefinition sind Kreditinstitute Unternehmen, die Bankgeschäfte gewerbsmäßig oder in einem Umfang betreiben, der einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb erfordert. Der Begriff der Bankgeschäfte ist in § 1 Abs. 1 Satz 2 KWG definiert.
Das Finanzgericht hat zu Recht entschieden, dass die GmbH im Streitjahr ein Unternehmen war, das Bankgeschäfte gewerbsmäßig betrieb, und dass sie auch die weiteren für die Gewährung des Bankenprivilegs notwendigen Kriterien erfüllte.
Die Einordnung der Konzernfinanzierungstätigkeit als Bankgeschäft begegnet keinen Bedenken. Bankgeschäfte sind insbesondere Kreditgeschäfte in Gestalt der Gewährung von Gelddarlehen und Akzeptkrediten (§ 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 KWG). Nach den Feststellungen des Finanzgerichtes hat die GmbH im Streitjahr im A-Konzern die Funktion der Konzernfinanzierungsgesellschaft übernommen und für andere Konzerngesellschaften Dienstleistungen im Bereich des Finanz- und Cash-Managements erbracht. Insoweit reichte die GmbH im Rahmen des für die Konzernfinanzierung eingerichteten Cash-Poolings unbedingt rückzahlbare Gelder an verschiedene mit ihr verbundene Unternehmen innerhalb des A-Konzerns aus. Das Finanzgericht hat die zugrunde liegenden Vertragsvereinbarungen in nicht zu beanstandender Weise als Darlehensverträge und damit als Kreditgeschäft gemäß § 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 KWG eingeordnet. Danach lag bei der GmbH im Streitjahr ein Betrieb von Bankgeschäften im Sinne des § 1 Abs. 1 KWG vor.
Im Ergebnis zu Recht hat das Finanzgericht auch die Gewerbsmäßigkeit des Betriebs der Bankgeschäfte bejaht. Zwar hat das Finanzgericht insoweit einen teilweise unzutreffenden Maßstab angelegt, indem es auf die ertragsteuerlichen Grundsätze des § 15 Abs. 2 EStG abgestellt hat. Da dieser rechtsfehlerhafte Maßstab jedoch strengere Anforderungen an die Gewerbsmäßigkeit stellt, ist die hierauf beruhende Entscheidung, dass bei der GmbH im Streitjahr ein gewerbsmäßiger Betrieb von Bankgeschäften vorlag, im Ergebnis richtig (§ 126 Abs. 4 FGO).
Bis zum Jahr 1997 war ein Kreditinstitut nach § 1 Abs. 1 Satz 1 KWG a.F. nur anzunehmen, wenn der Umfang der betriebenen Bankgeschäfte einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb erforderte. Erst seit dem Jahr 1998 genügt für den Begriff des Kreditinstituts insoweit alternativ auch der gewerbsmäßige Betrieb der Bankgeschäfte6.
Bankgeschäfte werden nach der Begriffsbestimmung laut der Begründung des Gesetzentwurfs7 gewerbsmäßig betrieben, wenn der Betrieb auf eine gewisse Dauer angelegt ist und der Betreiber ihn mit der Absicht der Gewinnerzielung verfolgt8. Hiervon ist das Finanzgericht in Übereinstimmung mit der zivilrechtlichen und aufsichtsrechtlichen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) und des Bundesverwaltungsgerichts (BVerwG) zu § 1 Abs. 1 Satz 1 KWG zutreffend ausgegangen9.
Auf eine gewisse Dauer angelegt10 ist der Betrieb von Bankgeschäften jedenfalls dann, wenn er „auf unbestimmte Zeit“ angelegt ist11 oder wenn über einen mehrjährigen Zeitraum wiederholt gleichartige Darlehensverträge abgeschlossen werden, deren Durchführung auf einen längeren Zeitraum ausgelegt ist12. Das Finanzgericht hat das Kriterium hiernach zu Recht mit der Begründung bejaht, dass die GmbH auch noch im Urteilszeitpunkt die Funktion der Konzernfinanzierung innerhalb des A-Konzerns wahrgenommen hat.
Nach der zu § 1 Abs. 1 KWG ergangenen zivil- und aufsichtsrechtlichen Rechtsprechung ist für die Gewerbsmäßigkeit -neben der Anlage auf gewisse Dauer- erforderlich, aber auch ausreichend, dass der „Betreiber mit Gewinnerzielungsabsicht beziehungsweise entgeltlich“ handelt13. Dieses Verständnis ist auch für die Auslegung des § 19 Abs. 1 Satz 1 GewStDV bezüglich des Merkmals des Kreditinstituts im Sinne des § 1 Abs. 1 KWG maßgeblich. Entgegen der Auffassung des Finanzgerichtes kommt es in diesem Normkontext nicht auf die Gewinnerzielungsabsicht gemäß § 15 Abs. 2 EStG an. Während es im Bereich der Ertragsteuern darum geht, den nicht steuerbaren Privatbereich (Liebhaberei) von einer betrieblichen und damit steuerbaren Tätigkeit abzugrenzen14, geht es im Bereich, für den das Kreditwesengesetz Regelungen enthält, vor allem darum zu bestimmen, welche Personen beziehungsweise Unternehmen unter die Aufsicht der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht fallen, bestimmte Auflagen zu erfüllen und Regeln einzuhalten haben15. Die Auslegung des Begriffs „Gewerbsmäßigkeit“ hat daher auch dem letztgenannten Normzweck zu folgen.
Obwohl das Finanzgericht für die Gewerbsmäßigkeit im Sinne des § 1 Abs. 1 Satz 1 KWG zu Unrecht die Gewinnerzielungsabsicht gemäß § 15 Abs. 2 EStG für maßgeblich erachtet hat, ist die Bejahung der Gewerbsmäßigkeit nicht zu beanstanden, weil sie nach Maßgabe der Feststellungen des Finanzgerichtes im Ergebnis richtig ist. Denn das Finanzgericht hat bindend festgestellt (§ 118 Abs. 2 FGO), dass nach den abgeschlossenen Vereinbarungen bezogen auf dieselben Zeiträume Guthaben bei der GmbH niedriger verzinst waren als die von ihr gewährten Kreditlinien und dass die GmbH somit aus den eigentlichen Bankgeschäften (ohne Berücksichtigung der Darlehen, die der Finanzierung der Anteilserwerbe dienten) im Streitjahr ein positives Ergebnis erzielte. Mit dem Rückgriff auf § 15 Abs. 2 EStG hat das Finanzgericht höhere Anforderungen gestellt, als für den Begriff der Gewerbsmäßigkeit im Sinne des § 1 Abs. 1 KWG geboten ist, und es hat die höheren Anforderungen als erfüllt angesehen. Da das Ergebnis zutreffend ist, ist das nicht zu beanstanden. Auch für die Gewerblichkeit im Sinne von § 15 Abs. 2 EStG würde es im Übrigen genügen, wenn die Gewinnerzielungsabsicht lediglich als ein Nebenzweck verfolgt wird (§ 15 Abs. 2 Satz 3 EStG); auf die vom Finanzamt zu Unrecht geforderte „Gewinnmaximierungsabsicht“ kommt es in beiden Bereichen nicht an. Aus diesem Grund ist es nicht rechtsfehlerhaft, dass das Finanzgericht im Streitfall unentschieden gelassen hat, ob die Gewinnerzielungsabsicht (auch) aus dem Indiz der Marktüblichkeit der Zinssätze hätte abgeleitet werden können. Soweit der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 06.12.201616 die Annahme der Gewinnerzielungsabsicht mit Blick auf die Marktüblichkeit der Zinssätze bestätigt hat, handelte es sich um eine einzelfallbezogene Sachverhaltswürdigung und nicht um die Formulierung eines zwingenden rechtsgrundsätzlichen Erfordernisses.
Die tatrichterliche Würdigung des Finanzgerichtes, dass die GmbH ihre Bankgeschäfte im Streitjahr in einem Umfang betrieben hat, der einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb erforderte, ist revisionsrechtlich ebenfalls nicht zu beanstanden. Da es für die Zurückweisung der Revision des Finanzamtes auf diese Tatbestandsalternative17 nicht ankommt, sah der Bundesfinanzhof insoweit von weiteren Ausführungen ab (vgl. § 126a Satz 3 Halbsatz 1 FGO).
Die Entscheidung, dass die GmbH die Voraussetzungen des Aktivpostenvergleichs nach § 19 Abs. 2 GewStDV erfüllte, ist zwischen den Beteiligten unstreitig und lässt gleichfalls keinen Rechtsfehler erkennen. Zwar lag dem Finanzgericht bei seinem taggleichen Urteil das BFH-Urteil vom 30.11.202318 noch nicht vor. Die Entscheidung des Finanzgerichtes steht jedoch mit der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs im Einklang.
Bundesfinanzhof, Beschluss vom 21. Mai 2025 – III R 6/24
- BFH, Urteil vom 06.12.2016 – I R 79/15, BFHE 256, 199, BStBl II 2019, 173[↩]
- FG Münster, Urteil vom 30.11.2023 – 10 K 2062/20 G, EFG 2024, 779[↩]
- vgl. zu dessen Zweck die BFH, Urteile vom 23.08.2000 – I R 98/96, BFHE 193, 144, BStBl II 2002, 207, unter II.A.03.a; und vom 06.12.2016 – I R 79/15, BFHE 256, 199, BStBl II 2019, 173, Rz 15 sowie das BFH, Urteil vom 30.11.2023 – III R 55/20, BFHE 283, 184, BStBl II 2024, 378, Rz 12[↩]
- BGBl I 2020, 1495[↩]
- vgl. BFH, Urteile vom 06.12.2016 – I R 79/15, BFHE 256, 199, BStBl II 2019, 173; und vom 30.11.2023 – III R 55/20, BFHE 283, 184, BStBl II 2024, 378[↩]
- vgl. BT-Drs. 13/7142, S. 62 und Schwennicke, Wertpapier-Mitteilungen/Zeitschrift für Wirtschafts- und Bankrecht -WM- 2010, 542, 545 ff.[↩]
- BT-Drs. 13/7142, S. 62, rechte Spalte oben[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 06.12.2016 – I R 79/15, BFHE 256, 199, BStBl II 2019, 173, Rz 18; Schäfer in Fischer/Schulte-Mattler, 6. Aufl.2023, § 1 KWG, Rz 22[↩]
- vgl. BGH, Urteil vom 09.11.2010 – VI ZR 303/09, Der Betrieb -DB- 2011, 230, Rz 27; BVerwG, Urteile vom 22.09.2004 – 6 C 29.03, BVerwGE 122, 29, unter II. 2.b bb; und vom 22.04.2009 – 8 C 2.09, BVerwGE 133, 358[↩]
- vgl. dazu Schwennicke, WM 2010, 542, 546 f.[↩]
- BGH, Urteil vom 09.11.2010 – VI ZR 303/09, DB 2011, 230, Rz 27[↩]
- BVerwG, Urteil vom 15.12.2010 – 8 C 37.09, Gesellschafts- und Wirtschaftsrecht 2011, 138, Rz 12[↩]
- so BGH, Urteil vom 09.11.2010 – VI ZR 303/09, DB 2011, 230, Rz 27; BVerwG, Urteil vom 22.09.2004 – 6 C 29.03, BVerwGE 122, 29, unter II. 2.b bb; vgl. Schäfer in Fischer/Schulte-Mattler, 6. Aufl.2023, § 1 KWG, Rz 22[↩]
- vgl. Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht, 25. Aufl., Rz 8.125[↩]
- vgl. Freis-Janik in: Kümpel/Mülbert/Früh/Seyfried, Bankrecht und Kapitalmarktrecht, 7. Aufl.2025, 2. Teil Bankaufsichtsrecht, Tz.02.1 ff.[↩]
- BFH, Urteil vom 06.12.2016 – I R 79/15, BFHE 256, 199, BStBl II 2019, 173, Rz 18[↩]
- vgl. BT-Drs. 13/7142, S. 62[↩]
- BFH, Urteil vom 30.11.2023 – III R 55/20, BFHE 283, 184, BStBl II 2024, 378[↩]
