Ergibt sich aus weiteren Vereinbarungen, die mit einem Grundstückskaufvertrag in einem rechtlichen oder zumindest objektiv sachlichen Zusammenhang stehen, dass der Erwerber das beim Abschluss des Kaufvertrags unbebaute Grundstück in bebautem Zustand erhält, bezieht sich der grunderwerbsteuerrechtliche Erwerbsvorgang auf diesen einheitlichen Erwerbsgegenstand.
Damit bestätigt der Bundesfinanzhof nochmals seine bisherige, ständigen Rechtsprechung zu den Bauträgerfällen, wonach die Bauerrichtungskosten in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer mit einzubeziehen sind. Gegen diese ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zum einheitlichen Erwerbsgegenstand im Grunderwerbsteuerrecht sieht der Bundesfinanzhof keine unionsrechtlichen oder verfassungsrechtlichen Bedenken. Auch sieht der Bundesfinanzhof bei dieser Grundsteuerrechtsprechung keinen Widerspruch zu der Rechtsprechung der Umsatzsteuersenate des Bundesfinanzhofs.
Einheitliche Bemessungsgrundlage
Der Gegenstand des Erwerbsvorgangs, nach dem sich gemäß § 8 Abs. 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG die als Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer anzusetzende Gegenleistung richtet, wird zunächst durch das den Steuertatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG erfüllende zivilrechtliche Verpflichtungsgeschäft bestimmt. Ergibt sich jedoch aus weiteren Vereinbarungen, die mit diesem Rechtsgeschäft in einem rechtlichen oder zumindest objektiv sachlichen Zusammenhang stehen, dass der Erwerber das beim Abschluss des Kaufvertrags unbebaute Grundstück in bebautem Zustand erhält, bezieht sich der grunderwerbsteuerrechtliche Erwerbsvorgang auf diesen einheitlichen Erwerbsgegenstand1.
Ob ein objektiv sachlicher Zusammenhang zwischen dem Grundstückskaufvertrag und weiteren Vereinbarungen besteht, ist nach den Umständen des Einzelfalls zu ermitteln2. Ein solcher Zusammenhang ist nicht nur gegeben, wenn der Erwerber beim Abschluss des Grundstückskaufvertrags gegenüber der Veräußererseite in seiner Entscheidung über das „Ob“ und „Wie“ der Baumaßnahme nicht mehr frei war und deshalb feststand, dass er das Grundstück nur in einem bestimmten (bebauten) Zustand erhalten werde2. Ein objektiv sachlicher Zusammenhang zwischen Kauf- und Bauvertrag wird vielmehr auch indiziert, wenn der Veräußerer dem Erwerber vor Abschluss des Kaufvertrags über das Grundstück aufgrund einer in bautechnischer und finanzieller Hinsicht konkreten und bis (annähernd) zur Baureife gediehenen Vorplanung ein bestimmtes Gebäude auf einem bestimmten Grundstück zu einem im Wesentlichen feststehenden Preis anbietet und der Erwerber dieses Angebot später annimmt3.
Für einen objektiv sachlichen Zusammenhang zwischen Kauf- und Bauvertrag ist es nicht erforderlich, dass das Angebot der Veräußererseite in einem Schriftstück und zu einem einheitlichen Gesamtpreis unterbreitet wird3. Entscheidend ist vielmehr, dass die Veräußererseite das Angebot zur Bebauung des Grundstücks bis zum Abschluss des Grundstückskaufvertrags abgegeben und der Erwerber das Angebot später unverändert oder lediglich vom Umfang her mit geringen Abweichungen, die den Charakter der Baumaßnahmen nicht verändern, angenommen hat2.
Auf der Veräußererseite können dabei auch mehrere Personen als Vertragspartner auftreten. Nicht ausschlaggebend ist, dass der Grundstücksübereignungsanspruch und der Anspruch auf Errichtung des Gebäudes sich zivilrechtlich gegen verschiedene Personen richten. Entscheidend ist vielmehr, dass (auch) der den Grundstücksübereignungsanspruch begründende Vertrag in ein Vertragsgeflecht miteinbezogen ist, das unter Berücksichtigung aller Umstände darauf gerichtet ist, dem Erwerber als einheitlichen Erwerbsgegenstand das Grundstück in bebautem Zustand zu verschaffen4.
Treten auf der Veräußererseite mehrere Personen als Vertragspartner auf, liegt ein objektiv sachlicher Zusammenhang zwischen den Verträgen nur vor, wenn die Personen entweder personell, wirtschaftlich oder gesellschaftsrechtlich eng verbunden sind5 oder aufgrund von Abreden bei der Veräußerung zusammenarbeiten oder durch abgestimmtes Verhalten auf den Abschluss sowohl des Grundstückskaufvertrags als auch der Verträge, die der Bebauung des Grundstücks dienen, hinwirken6.
Keine verfassungsrechtlichen oder unionsrechtlichen Bedenken
Zu Unrecht geht das Finanzgericht in der Vorentscheidung davon aus, die Rechtsprechung des BFH zum „einheitlichen Erwerbsgegenstand“ finde im GrEStG keine Rechtsgrundlage, verstoße gegen die Einheit der Steuerrechtsordnung, gegen das verfassungsrechtliche Gleichbehandlungsgebot und gegen Unionsrecht. Das Bundesverfassungsgericht7, der Gerichtshof der Europäischen Union8 und der Bundesfinanzhof9 haben bereits eingehend dargelegt, weshalb diese Bedenken nicht durchgreifen.
Keine Divergenz zur Umsatzsteuer-Rchtsprechung
Eine Divergenz zu der Rechtsprechung des (für die Umsatzsteuer zuständigen) V. Senats des Bundesfinanzhofs, der für Zwecke der Umsatzsteuer unter bestimmten Voraussetzungen ebenfalls von einer einheitlichen Leistung ausgeht und die Umsatzsteuer durch die grunderwerbsteuerrechtliche Beurteilung des Leistungsgegenstandes nicht betroffen sieht10, besteht ebenfalls nicht.
Nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG sind zwar Umsätze umsatzsteuerfrei, die unter das GrEStG fallen. Die Vorschrift behandelt jedoch nur die Frage, unter welchen Voraussetzungen steuerbare Umsätze von der Umsatzsteuer befreit sind. Sie grenzt somit umsatzsteuerpflichtige von umsatzsteuerfreien Vorgängen ab, enthält jedoch kein Gesetzesgebot, ob und inwieweit in bestimmten Fällen Grunderwerbsteuer zu erheben ist. Ob ein Vorgang grunderwerbsteuerpflichtig ist, entscheidet sich allein nach den Regeln des GrEStG11.
Aus § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG ergibt sich auch kein allgemeiner Rechtsgedanke, der eine andere grunderwerbsteuerrechtliche Beurteilung der Erwerbsvorgänge erfordern würde, bei denen nach objektiven Maßstäben das bebaute Grundstück als einheitlicher Erwerbsgegenstand anzusehen ist11. Die Sachverhalte, die von der Rechtsprechung des BFH zum „einheitlichen Erwerbsgegenstand“ erfasst werden, sind nicht mit dem Erwerb unbebauter Grundstücke, die vom Erwerber später in eigener Regie bebaut werden, vergleichbar. Sie sind vielmehr zu vergleichen mit dem Erwerb bereits bebauter Grundstücke. Gegenstand des Erwerbs ist nämlich das Grundstück in seinem (fiktiv) bebauten Zustand. Bei einem bereits bebauten Grundstück ist die für die Leistungen zur Errichtung des Gebäudes (früher) gezahlte Umsatzsteuer ebenfalls Teil der für das bebaute Grundstück insgesamt zu erbringenden und nach § 8 Abs. 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegenden Gegenleistung. Nicht anders verhält es sich, wenn die Verträge darauf gerichtet sind, dass der Erwerber das Grundstück im (zukünftig) bebauten Zustand erhält.
Der aktuell entschiedene Streitfall
Im hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall haben die Kläger ein Angebot der Veräußererseite angenommen, dessen Gegenstand aufgrund einer bis (annähernd) zur Baureife gediehenen Vorplanung ein bestimmtes Gebäude auf dem von den Klägern erworbenen Grundstück zu einem im Wesentlichen feststehenden Preis war.
Die Kläger haben bereits im Oktober 2005 und damit vor Abschluss des Kaufvertrags die Einzelheiten für die schlüsselfertige Errichtung des zu errichtenden Haustyps auf dem noch zu erwerbenden Grundstück mit der T-GmbH besprochen. Bei dem errichteten Gebäude handelt es sich um eine Doppelhaushälfte, deren Errichtung nur vor dem Hintergrund der Errichtung der anderen Haushälfte auf dem benachbarten Grundstück wirtschaftlich vernünftig und bautechnisch sinnvoll ist und daher bereits im Vorfeld eine Bauplanung für beide Grundstücke voraussetzt. Bereits vierzehn Tage nach dem Abschluss des Grundstückskaufvertrags haben die Kläger den Bauerrichtungsvertrag mit der T-GmbH abgeschlossen. Der zeitliche Zusammenhang lässt den Schluss zu, dass die Planungen für die Bebauung bereits im Zeitpunkt des Kaufvertrags im Wesentlichen abgeschlossen waren.
Dass die Kläger das Grundstück von Privatpersonen erworben haben und den Bauerrichtungsvertrag mit der T-GmbH als Bauunternehmen geschlossen haben, steht der Annahme eines einheitlichen Erwerbsgegenstands nicht entgegen. Dabei kann letztlich dahinstehen, ob die handelnden Personen wirtschaftlich, gesellschaftsrechtlich oder personell miteinander verbunden waren. Ausreichend ist, dass die Grundstückseigentümer und das Bauunternehmen durch ein abgestimmtes Verhalten auf den gemeinsamen Abschluss sowohl des Grundstückskaufvertrags als auch des Bauerrichtungsvertrags hingewirkt haben. Sie haben das Grundstück einerseits und die Bebauung andererseits gemeinsam über die E-GmbH am Markt angeboten. Die E-GmbH hatte von den Grundstückseigentümern die Erlaubnis, das Grundstück am Markt anzubieten. Die E-GmbH und die T-GmbH wiederum sind am Markt mit einer gemeinsamen Werbebroschüre und unter einem gemeinsamen Logo als „ein starkes Team“ aufgetreten und haben gerade damit geworben, Baupartner, d.h. Grundstückseigentümer, Bauunternehmen und Bauherren, zusammenzubringen. Die Geschäftsinteressen aller auf der Veräußererseite Beteiligten waren darauf gerichtet, ihre Leistungen im Hinblick auf Grundstücke im bebauten Zustand gemeinsam anzubieten. Dieses gemeinschaftliche Angebot haben die Kläger angenommen.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 27. September 2012 – II R 7/12
- ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteile vom 29.07.2009 – II R 58/07, BFH/NV 2010, 63, m.w.N.; und vom 28.03.2012 – II R 57/10, BFH/NV 2012, 1549[↩]
- BFH, Urteil in BFH/NV 2012, 1549, m.w.N.[↩][↩][↩]
- BFH, Urteile in BFH/NV 2010, 63, und in BFH/NV 2012, 1549, jeweils m.w.N.[↩][↩]
- BFH, Urteile vom 23.11.1994 – II R 53/94, BFHE 176, 450, BStBl II 1995, 331; und vom 21.09.2005 – II R 49/04, BFHE 211, 530, BStBl II 2006, 269, jeweils m.w.N.[↩]
- vgl. BFH, Urteile vom 06.12.1989 – II R 72/87, BFH/NV 1991, 344; vom 06.12.1989 – II R 145/87, BFH/NV 1991, 345; und vom 23.08.2006 – II R 42/04, BFH/NV 2007, 760[↩]
- BFH, Urteile vom 13.08.2003 – II R 52/01, BFH/NV 2004, 663; und in BFHE 211, 530, BStBl II 2006, 269, jeweils m.w.N.[↩]
- BVerfG, Beschluss vom 27.12.1991 – 2 BvR 72/90, BStBl II 1992, 212[↩]
- EuGH, Beschluss vom 27.11.2008 – C-156/08 [Vollkommer], Slg. 2008, I-165[↩]
- BFH, Urteile vom 27.10.1999 – II R 17/99, BFHE 189, 550, BStBl II 2000, 34; vom 27.10.1999 – II R 20/99, BFH/NV 2000, 349; vom 01.03.2000 – II R 37/99, HFR 2000, 732[↩]
- vgl. BFH, Urteile vom 24.01.2008 – V R 42/05, BFHE 221, 316, BStBl II 2008, 697; vom 19.03.2009 – V R 50/07, BFHE 225, 224, BStBl II 2010, 78[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 189, 550, BStBl II 2000, 34[↩][↩]
