In einer Betriebsvereinbarung kann vorgesehen werden, dass bei der Berechnung des fiktiven Nettoeinkommens neben der Einkommensteuer – unabhängig von der individuellen Zugehörigkeit der Versorgungsempfänger zu einer steuererhebenden Kirche – pauschal auch die Kirchensteuer vom Bruttoeinkommen abzuziehen ist.
So war auch in dem hier vom Bundesarbeitsgericht entschiedenen Fall für die Berechnung des fiktiven Nettoeinkommens nicht auf die konkreten Verhältnisse des einzelnen Versorgungsberechtigten (hier des Arbeitnehmers) abzustellen. Zwar wird das Nettoeinkommen nach Nr. 2.06.2 Abs. 3 Satz 1 GBV 1992 nach dem „zuletzt bezogenen regelmäßigen monatlichen Bruttoeinkommen für die tarifliche Arbeitszeit“ berechnet. Damit stellt die Regelung allerdings nur im Hinblick auf die Berechnungsgrundlage auf die individuellen Umstände des Versorgungsberechtigten ab. Im Übrigen gibt Nr. 2.06.2 Abs. 3 Satz 2 GBV 1992, zur Verringerung des bei Berücksichtigung der individuellen Verhältnisse größeren Verwaltungsaufwands – einen pauschalierenden und typisierenden Ansatz vor1. Das wird daran deutlich, dass die Steuern „einheitlich“ abgezogen werden und – unabhängig von der individuellen Situation – die Steuerklasse III ohne Kinderfreibeträge anzusetzen ist. Zudem ist der Krankenversicherungsbeitrag – ebenfalls unabhängig von den persönlichen Umständen – nach dem durchschnittlichen Beitragssatz der Ortskrankenkassen und auch dann in Abzug zu bringen, wenn keine Versicherungspflicht bestand. Danach scheidet ein Verständnis von Nr. 2.06.2 Abs. 3 Satz 2 GBV 1992 dahingehend, dass ein Abzug von Kirchensteuer in Abhängigkeit von der individuellen Zugehörigkeit zu einer steuererhebenden Kirche und damit von der persönlichen Kirchensteuerpflicht zu erfolgen bzw. zu unterbleiben hat, aus.
Eine solche Regelung, nach der die Abzugsposten zur Berechnung des bei der nettoentgeltbezogenen Obergrenze zu berücksichtigenden Nettoeinkommens pauschal neben der Lohnsteuer auch die Kirchensteuer umfasst, ist nicht zu beanstanden.
Im vorliegenden Fall spricht bereits der Wortlaut der Betriebsvereinbarung maßgeblich für dieses Verständnis. Die Regelung erwähnt „die Steuern“ im Plural und beschränkt sich nicht etwa auf die „Lohnsteuer“, die „Lohnsteuern“ oder gar ausdrücklich die „Lohnsteuer (ohne Kirchensteuer)“2. Eine derartige Konkretisierung wäre – sollte ein Kirchensteuerabzug auch bei bestehender Zugehörigkeit zu einer steuererhebenden Kirche zu unterbleiben haben – hingegen zu erwarten gewesen, weil der Abzug der Kirchensteuer vom individuellen Bruttoverdienst jedenfalls im Zeitpunkt des Zustandekommens der GBV 1992 einen gewöhnlich anfallenden Abzug darstellte3. Zwar enthält Nr. 2.06.2 Abs. 3 Satz 2 GBV 1992 in Bezug auf den Krankenversicherungsbeitrag eine ausdrückliche Regelung des Inhalts, dass der Abzug auch dann erfolgt, wenn keine Versicherungspflicht bestand. Das Fehlen einer entsprechenden Regelung auch für die Kirchensteuer ist angesichts des übrigen Normwortlauts aber unschädlich. Auch der Umstand, dass „die Steuern einheitlich nach der Steuerklasse III/0 der Lohnsteuertabelle (Monatslohn)“ abgezogen werden, lässt – entgegen der Ansicht des Arbeitnehmers – nicht darauf schließen, dass die steuerlichen Abzüge auf die (in den amtlichen Lohnsteuertabellen lediglich aufgeführte, vgl. § 38c EStG in der bis zum 31.12.2000 geltenden Fassung) Lohnsteuer beschränkt sein sollte. Die Erwähnung der Lohnsteuertabelle bezieht sich auf die Ansetzung der Steuerklasse III/0, regelt aber keine Beschränkung des Steuerabzugs an sich. Zudem sind die Lohnsteuertabellen auch für die Berechnung der Kirchensteuer von Bedeutung. Diese wird als Zuschlag von der festgesetzten Lohnsteuer erhoben (vgl. etwa § 4 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a des Gesetzes über die Erhebung von Kirchensteuern im Land Nordrhein-Westfalen – KiStG NW), Bemessungsgrundlage ist grundsätzlich die anhand des zu versteuernden Einkommens zu berechnende Einkommensteuer (vgl. § 4 Abs. 2 KiStG NW in Verbindung mit § 51a Abs. 1, 2 EStG; die Kirchensteuer wird daher auch als „Kircheneinkommensteuer“ bezeichnet)4.
Systematische Erwägungen bestätigen diesen Befund.
Nach der Betriebsvereinbarung wird das Nettoeinkommen neu berechnet, wenn sich „die gesetzlichen Abgaben gemäß Ziffer 2.06.2 geändert“ haben. Zu den gesetzlichen Abgaben gehört unzweideutig auch die auf entsprechenden landesgesetzlichen Regelungen beruhende Kirchensteuer. Das spricht dafür, bei der Berechnung des Nettoeinkommens sämtliche Steuern zu berücksichtigen, von denen die Kirchensteuer eine ist.
Der Umstand, dass die Steuersätze für die zu erhebende Kirchensteuer je nach Wohnsitz des Arbeitnehmers in den Bundesländern variieren (gegenwärtig 8 % der festgesetzten Einkommensteuer in Bayern und Baden-Württemberg bzw. 9 % in allen anderen Bundesländern) erfordert hingegen aus systematischen Gründen kein Verständnis der Berechnungsregelung dahin, dass ein Kirchensteuerabzug pauschal zu unterbleiben hat. Insbesondere bedurfte es – entgegen der Auffassung des Arbeitnehmers – auch bei einem pauschalen Abzug der Kirchensteuer in Nr. 2.06.2 Abs. 3 Satz 2 GBV 1992 keines Hinweises auf den konkreten Kirchensteuersatz oder gar einer Festlegung eines durchschnittlichen Steuersatzes. Der anzusetzende Kirchensteuersatz ist durch die Festlegung der Steuerklasse III/0 hinreichend deutlich auch für die Kircheneinkommensteuer definiert. Für den Kirchensteuerabzug vom Einkommen gilt das Betriebsstättenprinzip, weshalb der Arbeitgeber die Kirchensteuer nach den für die Betriebsstätten maßgeblichen Steuersatz einzubehalten hat und zwar auch dann, wenn der Arbeitnehmer in einem anderen Bundesland mit einem ggf. anderen Steuersatz wohnt5. Betriebsstätte im lohnsteuerlichen Sinne ist gemäß § 41 Abs. 2 Satz 1 EStG der Betrieb oder Teil des Betriebs des Arbeitgebers, in dem der für die Durchführung des Lohnsteuerabzugs maßgebende Arbeitslohn insgesamt ermittelt wird. Aufgrund des Sitzes der Arbeitgeberin in M ist daher der in Nordrhein-Westfalen geltende Kirchensteuersatz in Höhe von 9 % bei der pauschalen Bestimmung der Nettolohnobergrenze zu berücksichtigen, ohne dass es auf die persönliche Situation der Versorgungsberechtigten ankommt.
Sinn und Zweck einer solchen Regelung erfordern keine pauschale – von der individuellen Zugehörigkeit zu einer steuererhebenden Kirche unabhängige – Nichtberücksichtigung der Kirchensteuer bei der nach Abs. 3 der Regelung vorzunehmenden Nettoentgeltberechnung. Die nettoentgeltbezogene Gesamtversorgungsobergrenze in Nr. 2.06.2 Abs. 1 GBV 1992 dient der Festlegung, in welchem Umfang das mit Eintritt in den Ruhestand bedarfsorientierte Einkommen abgesichert werden soll6 und soll zugleich eine planwidrige Überversorgung vermeiden. Das muss gerade nicht in der Weise geschehen, dass eine im aktiven Arbeitsverhältnis (im Zeitpunkt des Zustandekommens der Betriebsvereinbarung) weit verbreitete und übliche gesetzliche Abgabe wie die Kirchensteuer bei der Berechnung der Nettoentgeltobergrenze außen vor bleibt. Das Ziel, den bisherigen Lebensstandard für die Betriebsrentner im Rahmen einer pauschalierenden Betrachtung abzusichern, spricht vielmehr dafür, diejenigen Abzüge, die einen typischen Arbeitnehmer treffen, auch für die Berechnung des begrenzenden Nettoeinkommens heranzuziehen. Zwar wird das Versorgungsziel desto genauer erreicht, je mehr bei den gesetzlichen Abgaben auf den Einzelfall abgestellt wird. Andererseits ist der Verwaltungsaufwand aber umso größer, je mehr die individuellen Verhältnisse berücksichtigt werden7. Die Festlegung der vom Einzelfall losgelösten pauschalierenden Berechnung des fiktiven Nettoeinkommens in Nr. 2.06.2 Abs. 3 GBV 1992 soll mithin den Verwaltungsaufwand durch Vermeidung der Abklärung individueller Umstände für die Steuerpflicht begrenzen und damit zur Praktikabilität der Regelung beitragen. Dieser Zweck wiederum erfordert die Ablösung von der persönlichen Situation Einzelner.
Die Unwirksamkeit der Regelung folgt für das Bundesarbeitsbericht auch nicht aus ihrer fehlenden Bestimmtheit.
Die in einer Betriebsvereinbarung enthaltenen Normen (§ 77 Abs. 4 Satz 1 BetrVG) müssen dem Gebot der Bestimmtheit und Normenklarheit als Ausfluss des Rechtsstaatsprinzips genügen8. Hieran sind die Betriebsparteien über § 75 Abs. 1 BetrVG gebunden. Schließen Regelungen Ansprüche aus bzw. schränken sie solche ein, muss dies hinreichend erkennbar und eindeutig beschrieben sein. Dies gilt auch und gerade für Bestimmungen über Leistungen der betrieblichen Altersversorgung9. Lassen die Regelungen eine klare Inhaltsbestimmung nicht zu, sind sie unwirksam und bleiben normativ wirkungslos10.
Diesen Anforderungen genügt Nr. 2.06.2 Abs. 3 Satz 2 GBV 1992. Es kann daher dahinstehen, welche Rechtsfolgen mit einer etwaigen Unwirksamkeit der Regelung, auf die sich der Arbeitnehmer auch nicht ausdrücklich beruft, verbunden wären. Der Regelungsgehalt der Nettoberechnungsregelung lässt nach ihrem Wortlaut nicht etwa mannigfache Deutungsmöglichkeiten zu, die sich mit einer Vielzahl denkbarer Inhalte ausfüllen ließen, er ist vielmehr – wie dargelegt – durch Auslegung ermittelbar und damit hinreichend klar11.
Auch die in Nr. 2.06.2 Abs. 3 Satz 2 GBV 1992 vorgegebene pauschalierende Berechnungsweise ist unbedenklich. Bei einer nettoentgeltbezogenen Obergrenze sind Typisierungen, Pauschalisierungen und Generalisierungen zulässig. Für welchen Weg sich der Arbeitgeber entscheidet, ist eine Zweckmäßigkeitsfrage. Eine solche pauschale Berechnungsweise ist sinnvoll und erhöht die Praktikabilität der Regelung12.
Eine solche Regelung in der Betriebsvereinbarung widerspricht in dem hiesigen Verständnis auch nicht grundrechtlichen Wertungen.
Nach § 75 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 BetrVG sind die Betriebsparteien beim Abschluss von Betriebsvereinbarungen zur Wahrung der grundrechtlich geschützten Freiheitsrechte verpflichtet. Sie haben dabei unter anderem die durch Art. 14 Abs. 1 GG geschützte Eigentumsgarantie zu beachten13. Der Schutzbereich der Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 GG ist durch Nr. 2.06.2 Abs. 3 GBV 1992 allerdings nicht berührt. Zwar schützt die Eigentumsgarantie auch unverfallbare Anwartschaften auf eine betriebliche Altersversorgung sowie Betriebsrentenansprüche der Versorgungsempfänger14. Dieser Schutz reicht jedoch nur so weit, wie Ansprüche bereits bestehen; er verschafft diese nicht. Wie weit der Eigentumsschutz reicht, hängt damit vom Inhalt der Versorgungszusage ab. Eine über die eingeräumten Ansprüche hinausgehende Rechtsposition gewährleistet Art. 14 Abs. 1 GG nicht15. Vorliegend ist der Zusatzversorgungsanspruch nach dem Inhalt der GBV 1992 auf 100 % des fiktiv nach Nr. 2.06.2 Abs. 3 GBV 1992 zu berechnenden Nettoeinkommens begrenzt, wobei vom zugrunde zu legenden Bruttoeinkommen pauschal und unabhängig von der individuellen Zugehörigkeit zu einer steuererhebenden Kirche unter anderem Kirchensteuer in Abzug zu bringen ist. Nur insoweit und nicht darüber hinausgehend unterfällt der Anspruch damit dem Schutzbereich des Art. 14 Abs. 1 GG.
2 Abs. 3 Satz 2 GBV 1992 benachteiligt die Versorgungsberechtigten, die nicht Mitglied einer steuererhebenden Kirche sind, auch nicht entgegen § 75 Abs. 1 BetrVG, Art. 4 Abs. 1 GG aus Gründen ihrer Religion. Die negative Religionsfreiheit der betroffenen Versorgungsberechtigten ist durch die fiktive Berücksichtigung der Kirchensteuer als pauschaler Abzugsposten bei der Berechnung der Nettoobergrenze nicht beeinträchtigt. Die Berücksichtigung der Kirchensteuer erfolgt ohne Rücksicht darauf, ob der Versorgungsempfänger in seinem früheren Beschäftigungsverhältnis Kirchensteuer entrichtet hat oder nicht. Die Regelung gibt also weder einen Anreiz, aus einer Kirche auszutreten, noch einen Anreiz, die Mitgliedschaft in einer Kirche anzustreben16. Die Regelung hat auch nicht zur Folge, dass die Versorgungsempfänger, die keiner steuererhebenden Kirche angehören, mit Beträgen belastet werden, die einer Kirche zugutekommen17.
Auch der betriebsverfassungsrechtliche Gleichbehandlungsgrundsatz, dem wiederum der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG zugrunde liegt18, ist nicht verletzt. Soweit der Abzug der Kirchensteuer bei der Bestimmung der nettoentgeltbezogenen Obergrenze nach Nr. 2.06.2 Abs. 3 Satz 2 GBV 1992 bei allen Versorgungsberechtigten gleichermaßen erfolgt, fehlt es bereits an einer Ungleichbehandlung im Sinne von Art. 3 Abs. 1 GG. Auch eine sachwidrige Gleichbehandlung von Ungleichem liegt nicht vor. Die Pauschalierung der Berechnung der Nettolohnobergrenze unter Abzug auch fiktiver Kirchensteuer dient vielmehr in nicht zu beanstandender Weise der Verwaltungsvereinfachung.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 21.01.2025 – 3 AZR 100/24
- zum Vereinfachungszweck einer pauschalierend zu berechnenden nettoeinkommensbezogenen Obergrenze vgl. BAG 17.01.2012 – 3 AZR 555/09, Rn. 68; 20.02.2001 – 3 AZR 252/00, zu I 2 B der Gründe[↩]
- so zB in dem BAG 8.12.2020 – 3 AZR 437/18, zugrunde liegenden Sachverhalt[↩]
- vgl. BVerfG 22.07.2002 – 1 BvR 131/95, zu II 2 der Gründe; zur prozentualen Entwicklung kirchenzugehöriger Arbeitnehmer seit 1983 BVerfG 15.04.2005 – 1 BvR 952/04, zu I 3 sowie II 2 b der Gründe[↩]
- vgl. BFH 5.10.2021 – I B 65/19, Rn. 5; 5.02.2003 – I B 51/02, zu 1 der Gründe[↩]
- vgl. Nds. OVG 17.07.1991 – 13 L 96/89, zu 2 c der Gründe; Wirfler in Beck’sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon Stand Januar 2024 Kirchensteuer Rn.20[↩]
- vgl. BAG 28.07.1998 – 3 AZR 100/98, zu B I 3 a bb der Gründe, BAGE 89, 262[↩]
- vgl. BAG 17.01.2012 – 3 AZR 555/09, Rn. 68[↩]
- vgl. BAG 2.12.2021 – 3 AZR 212/21, Rn. 33; 26.06.2019 – 5 AZR 452/18, Rn. 22, BAGE 167, 158; 11.12.2018 – 1 ABR 12/17, Rn. 18 mwN, BAGE 164, 239[↩]
- BAG 2.12.2021 – 3 AZR 212/21 – aaO[↩]
- vgl. BAG 30.01.2019 – 5 AZR 450/17, Rn. 85, BAGE 165, 168; 26.05.2009 – 1 ABR 12/08, Rn. 17[↩]
- vgl. zu diesem Kriterium BAG 26.06.2019 – 5 AZR 452/18, Rn. 24, BAGE 167, 158; 18.05.2010 – 3 AZR 80/08, Rn.20[↩]
- vgl. BAG 17.01.2012 – 3 AZR 555/09, Rn. 68; 13.11.2007 – 3 AZR 455/06, Rn. 31, BAGE 125, 11[↩]
- BAG 20.02.2019 – 7 ABR 40/17, Rn. 50; 30.01.2019 – 5 AZR 442/17, Rn. 75, BAGE 165, 132; 24.10.2017 – 1 AZR 846/15, Rn. 24 mwN[↩]
- BAG 15.10.2013 – 3 AZR 707/11, Rn. 55; BVerfG 17.12.2012 – 1 BvR 488/10, 1 BvR 1047/10, Rn. 22[↩]
- BAG 15.10.2013 – 3 AZR 707/11, Rn. 55 mwN[↩]
- vgl. zur pauschalen Berücksichtigung der Kirchensteuer als fiktivem Abzugsposten bei der Berechnung des Arbeitslosengeldes BVerfG 23.03.1994 – 1 BvL 8/85, zu C II 1 der Gründe, BVerfGE 90, 226[↩]
- vgl. zu diesem Kriterium BVerfG 15.04.2005 – 1 BvR 952/04, zu II 2 a der Gründe[↩]
- BAG 20.02.2019 – 7 ABR 40/17, Rn. 50[↩]
