Das Golf­tur­nier als Betriebs­aus­ga­be einer Braue­rei

Zwar kön­nen durch das Ver­an­stal­ten eines Golf­tur­niers ver­an­lass­te Auf­wen­dun­gen einen den Auf­wen­dun­gen für Jagd oder Fische­rei, für Segel­jach­ten oder Motor­jach­ten "ähn­li­chen Zweck" erfül­len und dadurch den Betriebs­aus­ga­ben­ab­zugs­aus­schluss nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG 2002 aus­lö­sen. Dies gilt aber nicht für Auf­wen­dun­gen im Zusam­men­hang mit einer Golf­tur­nier­rei­he (20 Ver­an­stal­tun­gen) mit frei­er Teil­nah­me­mög­lich­keit für jeden Inter­es­sen­ten, zu deren Finan­zie­rung sich ein Braue­rei­be­trieb gegen­über sei­nen Geschäfts­part­nern (hier: Ver­ei­ne bzw. Gas­tro­no­mie­be­trie­be) im Rah­men von Bier­lie­fer­ver­ein­ba­run­gen ver­trag­lich ver­pflich­tet.

Das Golf­tur­nier als Betriebs­aus­ga­be einer Braue­rei

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall schloss eine Braue­rei im Rah­men ihrer Geschäfts­tä­tig­keit u.a. mit Betrei­bern von Golf­plät­zen (Ver­ei­nen) und den Betrei­bern der ange­schlos­se­nen Gas­tro­no­mie­be­trie­be Ver­trä­ge über die Lie­fe­rung von Geträn­ken (ins­be­son­de­re Bier). Dabei hat­te sie sich (grund­sätz­lich bereits bei Abschluss der Lie­fer­ver­ein­ba­run­gen) ver­pflich­tet, Golf­tur­nie­re durch­zu­füh­ren und die Durch­füh­rung sol­cher Tur­nie­re durch die Golf­ver­ei­ne finan­zi­ell zu unter­stüt­zen (in der Regel ein Tur­nier pro Jahr). Dies erfolg­te im Rah­men einer Golf­tur­nier­rei­he ("X Cup") mit in den Streit­jah­ren durch­schnitt­lich 20 Tur­nie­ren pro Jahr. Die Ver­ei­ne über­nah­men die Orga­ni­sa­ti­on, die Aus­schrei­bung sowie die Tur­nier­aus­rich­tung und luden zur Teil­nah­me ein. Ein­zel­hei­ten zu den Prei­sen und der Ver­pfle­gung sprach ein Außen­dienst­mit­ar­bei­ter der Braue­rei mit dem Spiel­füh­rer bzw. Prä­si­den­ten sowie mit der Gas­tro­no­mie des jewei­li­gen Klubs ab. Nach eige­nen Anga­ben der Braue­rei hat­te sie kei­nen Ein­fluss auf die Teil­neh­mer­lis­te. Die Teil­neh­mer der Tur­nie­re mel­de­ten sich auf die Aus­schrei­bun­gen der Ver­ei­ne zur Teil­nah­me an. Es nah­men sowohl Mit­glie­der der aus­schrei­ben­den Klubs als auch Gäs­te aus ande­ren Ver­ei­nen teil. Die Sie­ger­eh­rung erfolg­te in der Regel durch einen Ver­tre­ter der Braue­rei. Jene über­nahm die Kos­ten für die Platz­mie­te, die Ver­pfle­gung und die Prei­se nach jewei­li­ger Rech­nungstel­lung durch die Ver­ei­ne. Gemäß den Bier­lie­fer­ver­ein­ba­run­gen brach­ten die Golf­ver­ei­ne im Gegen­zug beim "X Cup", wäh­rend der ande­ren Golf­tur­nie­re sowie in der ange­schlos­se­nen Gas­tro­no­mie das gesam­te Jahr über das Bier und wei­te­re Geträn­ke der Braue­rei zum Aus­schank. Der Bun­des­fi­nanz­hof sah die Aus­ga­ben als abzieh­ba­re Betriebs­aus­ga­ben an:

Die Auf­wen­dun­gen für die Golf­tur­nie­re sind kei­ne gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG 2002 nicht­ab­zugs­fä­hi­gen Betriebs­aus­ga­ben, die bei der Ein­kom­mens- bzw. Gewer­be­er­trags­er­mitt­lung wie­der hin­zu­zu­rech­nen sind.

Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG 2002 dür­fen Auf­wen­dun­gen für Jagd oder Fische­rei, für Segel­jach­ten oder Motor­jach­ten sowie für ähn­li­che Zwe­cke und für die hier­mit zusam­men­hän­gen­den Bewir­tun­gen den Gewinn nicht min­dern. Unter den Begriff der Auf­wen­dun­gen für "ähn­li­che Zwe­cke" im Sin­ne die­ser Vor­schrift fal­len Auf­wen­dun­gen, die der sport­li­chen Betä­ti­gung, der Unter­hal­tung von Geschäfts­freun­den, der Frei­zeit­ge­stal­tung oder der Reprä­sen­ta­ti­on die­nen 1. Jene Auf­wen­dun­gen kön­nen durch eine ent­spre­chen­de Ein­rich­tung, die Aus­übung der Tätig­kei­ten oder die Benut­zung der Ein­rich­tun­gen ent­ste­hen. Es ist ohne Bedeu­tung, ob es sich um eige­ne oder gepach­te­te Ein­rich­tun­gen han­delt. Auch Auf­wen­dun­gen für die Nut­zung frem­der Anla­gen oder Wirt­schafts­gü­ter fal­len unter das Abzugs­ver­bot 2.

Das Abzugs­ver­bot wur­de geschaf­fen, weil der Gesetz­ge­ber die genann­ten Aus­ga­ben "ihrer Art nach als über­flüs­si­ge und unan­ge­mes­se­ne Reprä­sen­ta­ti­on" ansah und "im Inter­es­se der Steu­er­ge­rech­tig­keit und des sozia­len Frie­dens" den Auf­wand "nicht län­ger durch den Abzug … vom steu­er­pflich­ti­gen Gewinn auf die All­ge­mein­heit abge­wälzt" wis­sen woll­te 3. Unge­ach­tet ihrer betrieb­li­chen Ver­an­las­sung dür­fen die Aus­ga­ben danach bei der Ermitt­lung des Gewinns nicht abge­zo­gen wer­den. Eines kon­kret fest­stell­ba­ren Zusam­men­hangs mit der Lebens­füh­rung des Steu­er-pflich­ti­gen bedarf es dafür nicht. Viel­mehr stellt das Gesetz auf den Zusam­men­hang der Auf­wen­dun­gen mit der wirt­schaft­li­chen und gesell­schaft­li­chen Stel­lung der Geschäfts­freun­de des Steu­er­pflich­ti­gen ab und unter­stellt die­sen Zusam­men­hang bei Vor­lie­gen der Vor­aus­set­zun­gen des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG 2002. Inso­weit wird der (mög­li­che) Streit um die pri­va­te Ver­an­las­sung der Auf­wen­dun­gen typi­sie­rend "erle­digt" 4. Des­halb gilt das Abzugs­ver­bot auch für Kör­per­schaft­steu­er­sub­jek­te, die nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs kei­ne außer­be­trieb­li­che Sphä­re haben kön­nen 5. Soweit in der Ver­sa­gung des Abzugs der Aus­ga­ben ein Ver­stoß gegen das sog. objek­ti­ve Net­to­prin­zip liegt, ist die­ser jeden­falls durch den typi­siert ange­nom­me­nen Zusam­men­hang mit der Lebens­füh­rung des Steu­er­pflich­ti­gen oder sei­ner Geschäfts­freun­de gerecht­fer­tigt 6.

Vor die­sem Hin­ter­grund hat die Recht­spre­chung § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG 2002 aller­dings ein­schrän­kend dahin­ge­hend aus­ge­legt, dass das Abzugs­ver­bot nur für sol­che Auf­wen­dun­gen gel­ten soll, die eine Berüh­rung zur Lebens­füh­rung und zur wirt­schaft­li­chen und gesell­schaft­li­chen Stel­lung der durch sie begüns­tig­ten Geschäfts­freun­de des Steu­er­pflich­ti­gen haben 7. Der den Ein­griff in das sog. objek­ti­ve Net­to­prin­zip recht­fer­ti­gen­de Typi­sie­rungs­spiel­raum des Gesetz­ge­bers ist über­schrit­ten, wenn und soweit eine pri­va­te Mit­ver­an­las­sung nicht typi­sie­rend ange­nom­men wer­den kann 8. Schei­det danach etwa die Ver­wen­dung eines Schiffs zu Unter­hal­tungs- oder sport­li­chen Zwe­cken oder zur unan­ge­mes­se­nen Reprä­sen­ta­ti­on aus tat­säch­li­chen Grün­den aus, weil das Schiff als "schwim­men­der Bespre­chungs­raum" oder rei­nes Trans­port­mit­tel genutzt wird, wer­den die betref­fen­den Auf­wen­dun­gen nicht von dem Abzugs­ver­bot erfasst 9. Auch Kos­ten für Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Betriebs­stät­te mit einem Schiff sind nicht nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG 2002 ins­ge­samt vom Abzug aus­ge­schlos­sen 10. Kann hin­ge­gen nicht aus­ge­schlos­sen wer­den, dass ein Schiff zu Unter­hal­tung, Sport oder Reprä­sen­ta­ti­on ein­ge­setzt wird, greift das Abzugs­ver­bot ein 11.

Die der Braue­rei ent­stan­de­nen Auf­wen­dun­gen für die Golf­tur­nie­re unter­lie­gen danach nicht dem Abzugs­ver­bot.

Das Finanz­ge­richt hat im ange­foch­te­nen Urteil aller­dings maß­geb­lich auf den Ver­ein­fa­chungs­zweck der Rege­lung abge­stellt 12: Es wider­sprä­che die­sem Zweck, wenn für die Fra­ge des Abzugs der im Zusam­men­hang mit der Aus­rich­tung der Golf­tur­nie­re anfal­len­den Kos­ten zu prü­fen wäre, ob die Anbah­nung und För­de­rung von Geschäfts­ab­schlüs­sen im Vor­der­grund gestan­den habe oder ob die­se der Unter­hal­tung von Geschäfts­freun­den oder der Befrie­di­gung einer Nei­gung des Unter­neh­mers gedient habe. Die auf Kos­ten der Braue­rei durch­ge­führ­ten Golf­tur­nie­re dien­ten jeden­falls auch der sport­li­chen Betä­ti­gung der Teil­neh­mer und der Reprä­sen­ta­ti­on des klä­ge­ri­schen Unter­neh­mens.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­ge­richt reicht ein mit­tel­ba­rer Zusam­men­hang der Auf­wen­dun­gen mit einer sport­li­chen Betä­ti­gung der Teil­neh­mer oder die Wür­di­gung der Tur­nier­rei­he als Reprä­sen­ta­ti­on des klä­ge­ri­schen Unter­neh­mens für den Tat­be­stand des Abzugs­aus­schlus­ses indes­sen nicht aus. Denn es fehlt im Streit­fall ein mög­li­cher (sportlicher/​gesellschaftlicher) Nut­zen für Gesell­schaf­ter oder Geschäfts­freun­de der Braue­rei 13. Zwar kön­nen auch durch das Ver­an­stal­ten eines Golf­tur­niers ver­an­lass­te Auf­wen­dun­gen ent­spre­chend der vom Rechts­an­wen­der anzu­stel­len­den "Ähn­lich­keits­wer­tung" 14 einen den Auf­wen­dun­gen für Jagd oder Fische­rei, für Segel­jach­ten oder Motor­jach­ten "ähn­li­chen Zweck" erfül­len. Dies gilt aber nicht für die Aus­rich­tung einer Golf­tur­nier­rei­he (20 Ver­an­stal­tun­gen), zu der sich ein Unter­neh­men (hier eine Braue­rei) gegen­über den Geschäfts­part­nern (hier: Ver­ei­ne bzw. Gas­tro­no­mie­be­trie­be) im Zusam­men­hang mit lau­fen­den Geschäfts­kon­trak­ten ‑wie hier den Bier­lie­fer­ver­ein­ba­run­gen- ver­trag­lich ver­pflich­tet hat. Die Durch­füh­rung der Tur­nie­re ist in einer sol­chen Situa­ti­on als eine Art Preis­be­stand­teil anzu­se­hen.

Nach den tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt sind die ein­zel­nen Tur­nie­re zwar Teil eines ein­heit­li­chen und aus der Außen­sicht dem Unter­neh­men der Braue­rei zuzu­ord­nen­den Wett­be­werbs ("X Cup"), was nicht zuletzt auch durch die von einem Ver­tre­ter der Braue­rei durch­ge­führ­te Sie­ger­eh­rung zum Aus­druck kommt. Die orga­ni­sa­to­ri­sche Ver­ant­wor­tung obliegt aller­dings den ein­zel­nen Klubs, die ins­be­son­de­re durch eine offe­ne Aus­schrei­bung zur Teil­nah­me an einen nicht ein­ge­schränk­ten Inter­es­sen­ten­kreis einen von dem unter­neh­me­ri­schen Bereich der Braue­rei (Gesell­schaf­ter, Geschäfts­part­ner, Geschäfts­freun­de) unab­hän­gi­gen Teil­neh­mer­kreis jedes ein­zel­nen Tur­niers gewähr­leis­ten. Auf die­ser Grund­la­ge ‑und damit abwei­chend ins­be­son­de­re zu den Sach­um­stän­den zum Urteil des Hes­si­schen Finanz­ge­richt in EFG 2013, 1477- ist der sportliche/​gesellschaftliche Nut­zen der Tur­nier­teil­nah­me von die­sem unter­neh­me­ri­schen Bereich der Braue­rei gelöst: Ein Zusam­men­hang mit der gesell­schaft­li­chen Stel­lung von z.B. Geschäfts­freun­den der Braue­rei ist rein zufäl­lig und fällt zah­len­mä­ßig (gera­de mit Blick auf die Anzahl der dem Wett­be­werb zuzu­ord­nen­den Tur­nie­re) nicht ins Gewicht. Die Tur­nie­re die­nen ange­sichts der frei­en Teil­nah­me­mög­lich­keit für jeden Inter­es­sen­ten nicht ‑über die betrieb­li­che Ver­an­las­sung (Bier­lie­fer­ver­ein­ba­run­gen; Wer­be­ef­fekt) hin­aus­ge­hend- zusätz­lich einem beson­de­ren Reprä­sen­ta­ti­ons­zweck gegen­über dem Per­so­nen­kreis, der Ziel­punkt des Abzugs­aus­schlus­ses ist. Viel­mehr die­nen die Tur­nie­re aus­schließ­lich dazu, die Ver­pflich­tung der Braue­rei aus den Bier­lie­fer­ver­ein­ba­run­gen zu erfül­len und im Zusam­men­hang mit den Ver­an­stal­tun­gen den Fort­be­stand der Lie­fer­mög­lich­kei­ten auch für die Zukunft zu sichern.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 14. Okto­ber 2015 – I R 74/​13

  1. BFH, Urtei­le vom 03.02.1993 – I R 18/​92, BFHE 170, 537, BSt­Bl II 1993, 367; vom 07.02.2007 – I R 27 – 29/​05, BFHE 216, 536[]
  2. BFH, Urteil in BFHE 170, 537, BSt­Bl II 1993, 367; s.a. Bode in Kirch­hof, EStG, 14. Aufl., § 4 Rz 210; Schmidt/​Heinicke, EStG, 34. Aufl., § 4 Rz 567; Söhn in Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 4 Rz J 18; Stap­per­fend in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 4 EStG Rz 1320; Blümich/​Wied, § 4 EStG Rz 753[]
  3. Begrün­dung zum Regie­rungs­ent­wurf des Steu­er­än­de­rungs­ge­set­zes 1960, BT-Drs. III/​1811, S. 8; in Bezug auf den dama­li­gen § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 [heu­te Nr. 4] EStG bestä­tigt durch die Stel­lung­nah­me des Finanz­aus­schus­ses, BT-Drs. III/​1941, S. 3[]
  4. Hey in Tipke/​Lang, Steu­er­recht, 22. Aufl., § 8 Rz 291[]
  5. vgl. etwa BFH, Urtei­le in BFHE 170, 537, BSt­Bl II 1993, 367, und in BFHE 216, 536, jeweils betref­fend eine GmbH[]
  6. BFH, Urteil vom 02.08.2012 – IV R 25/​09, BFHE 238, 132, BSt­Bl II 2012, 824; zustim­mend z.B. Bode in Kirch­hof, a.a.O., § 4 Rz 209; Hey, a.a.O., § 8 Rz 291; Stap­per­fend in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 4 EStG Rz 1301[]
  7. BFH, Urteil in BFHE 170, 537, BSt­Bl II 1993, 367, unter II. 2.; s.a. Blümich/​Wied, § 4 EStG Rz 754[]
  8. Hey, a.a.O., § 8 Rz 292[]
  9. BFH, Urteil in BFHE 170, 537, BSt­Bl II 1993, 367[]
  10. BFH, Urteil vom 10.05.2001 – IV R 6/​00, BFHE 195, 323, BSt­Bl II 2001, 575[]
  11. BFH, Urteil in BFHE 238, 132, BSt­Bl II 2012, 824; s.a. Blümich/​Wied, § 4 EStG Rz 754; Nacke in Littmann/​Bitz/​Pust, Das Ein­kom­men­steu­er­recht, §§ 4, 5, Rz 1707[]
  12. s. inso­weit auch BFH, Urteil in BFHE 216, 536; Hes­si­sches FG, Urteil vom 22.05.2013 – 11 K 1165/​12, EFG 2013, 1477[]
  13. s. inso­weit auch BFH, Beschluss vom 29.12 2008 – X B 123/​08, BFH/​NV 2009, 752, zu 2. der Grün­de a.E.; Hes­si­sches Finanz­ge­richt, Urteil in EFG 2013, 1477[]
  14. Creze­li­us, Finanz-Rund­schau 2008, 889, 895[]