Abgehängte Decken im Obergeschoss sind „nicht aus­ge­bau­ter Dachraum”

Abgehängte Decken im Obergeschoss sind im Rahmen der Grundstücksbewertung als „nicht aus­ge­bau­ter Dachraum” anzu­se­hen und daher nur zu 1/​3 anzu­set­zen. Das gilt nach einem aktu­el­len Urteil des Bundesfinanzhofs auch dann, wenn die abge­häng­te Decke nicht begeh­bar ist.

Abgehängte Decken im Obergeschoss sind „nicht aus­ge­bau­ter Dachraum”

Angesichts der Tatsache, dass das BewG kei­ne wei­te­ren Vorgaben zur Ermittlung des Gebäudewerts ent­hält, hat die Bundesregierung bereits am 19. September 1966 mit Zustimmung des Bundesrates auf der Grundlage des Art. 108 Abs. 6 GG in der dama­li­gen Fassung die BewRGr erlas­sen, wel­che das Bewertungsrecht betref­fen­de Zweifels- und Auslegungsfragen von all­ge­mei­ner Bedeutung behan­deln und pri­mär der ein­heit­li­chen Anwendung des Bewertungsrechts durch die Finanzbehörden die­nen. Nach Abschn. 37 Abs. 1 Satz 1 BewRGr ist der umbau­te Raum nach DIN 277 in der Fassung aus November 1950 zu berech­nen, wozu aus­weis­lich des Satzes 5 der Vorschrift im Einzelnen auf die in Anlage 12 zu den BewRGr ent­hal­te­nen, aus der DIN 277 ent­nom­me­nen Zeichnungen ver­wie­sen wird. Nach Abschn. 37 Abs. 1 Satz 2 BewRGr wer­den unter ande­rem „aus­ge­bau­te Dachgeschosse” mit dem vol­len Rauminhalt ange­setzt, wäh­rend nach Satz 3 der Vorschrift „nicht aus­ge­bau­te Dachräume” mit einem Drittel ihres Rauminhalts berück­sich­tigt wer­den. Letzteres gilt nach Abschn. 37 Abs. 1 Satz 4 BewRGr auch dann, wenn die Decke über dem obers­ten Vollgeschoss nicht begeh­bar ist, wie dies nach den dor­ti­gen Ausführungen „z.B.” bei „unter­halb des Daches aufgehängte(n) Staubdecken” der Fall sein soll.

Der Bundesfinanzhof ist zwar an die Wertungen in Abschn. 37 Abs. 1 BewRGr nicht gebun­den, weil er nur dem Gesetz unter­wor­fen ist (Art. 20 Abs. 3 und Art. 97 GG) und Verwaltungsvorschriften (Richtlinien, Erlasse, Verfügungen) nur die nach­ge­ord­ne­ten Verwaltungsdienststellen bin­den 1. Eine von den Gerichten zu beach­ten­de Selbstbindung der Verwaltung besteht aller­dings als Ausfluss von Art. 3 Abs. 1 GG aus­nahms­wei­se in dem Bereich der der Verwaltung vom Gesetz ein­ge­räum­ten Entscheidungsfreiheit, also im Bereich des Ermessens, der Billigkeit und der Typisierung oder Pauschalierung 2. Damit wird der Bedeutung Rechnung getra­gen, die den BewRGr für die Gewährleistung einer mög­lichst gleich­mä­ßi­gen Besteuerung, für die Rechtssicherheit sowie für die Praktikabilität des Bewertungsverfahrens zukommt 3.

Im Streitfall steht der ein­schrän­ken­den Auslegung des Abschn. 37 Abs. 1 BewRGr durch das Finanzamt der Grundsatz der Selbstbindung der Verwaltung ent­ge­gen. Die Verwaltung hat in Abschnitt 37 Abs. 1 BewRGr eine die Berechnung des umbau­ten Raumes betref­fen­de Typisierung vor­ge­nom­men, wel­che nach dem Grad der Raumnutzbarkeit dif­fe­ren­ziert und weder sach­fremd ist noch den ohne­hin nur kur­so­ri­schen Vorgaben in §§ 85 ff. BewG wider­spricht. Der zwi­schen dem geneig­ten Dach des streit­be­fan­ge­nen Gebäudes und den als Deckenabschluss vor­han­de­nen abge­häng­ten Decken in den Büroräumen des Obergeschosses exis­tie­ren­de Raum stellt sich danach als „nicht aus­ge­bau­ter Dachraum” im Sinne des Abschn. 37 Abs. 1 Satz 3 BewRGr dar.

Nach Abschn. 37 Abs. 1 Sätze 2 und 3 BewRGr kön­nen Dachräume näm­lich nur ent­we­der „aus­ge­baut” im Sinne des Satzes 2 oder „nicht aus­ge­baut” im Sinne des Satzes 3 der Vorschrift sein. Dabei setzt ein „aus­ge­bau­ter Dachraum” –wie sich aus der Aufzählung in Satz 2 ergibt– Ausbaumaßnahmen in einem Umfang vor­aus, wel­che die Nutzung des Dachgeschossraumes nach Art eines Vollgeschosses oder Kellers ermög­li­chen. Nur die­je­ni­gen Dachgeschossräume sind also voll­stän­dig in die Ermittlung des umbau­ten Raumes ein­zu­be­zie­hen, die gera­de durch ihren Ausbau mit Blick auf die Nutzbarkeit den ansons­ten voll anzu­set­zen­den Vollgeschoss- und Kellerräumen gleich­ste­hen, wäh­rend nicht aus­ge­bau­te Dachgeschosse wegen ihrer den vor­ge­nann­ten Räumlichkeiten nicht ver­gleich­ba­ren Nutzbarkeit nur ver­min­dert ein­zu­be­zie­hen sind.

Die Auffassung des Finanzamtes, die abge­häng­te Decke die­ne ledig­lich der Aufnahme ver­klei­de­ter Versorgungsleitungen und ihre Nichtbegehbarkeit füh­re nicht zu einem dar­über lie­gen­den Dachraum, wider­spricht den von der Finanzverwaltung selbst geschaf­fe­nen Vorgaben des Abschn. 37 Abs. 1 Satz 4 BewRGr. Danach gel­ten die Ausführungen in Satz 3 auch, wenn die Decke über dem obers­ten Vollgeschoss nicht begeh­bar ist, womit jede nicht begeh­ba­re Decke über dem obers­ten Vollgeschoss erfasst wird. Auf die Frage, ob eine abge­häng­te Decke einer in Satz 4 bei­spiel­haft auf­ge­zähl­ten, unter­halb des Daches auf­ge­häng­ten Staubdecke ent­spricht, kommt es danach nicht an.

Dies ent­spricht auch den in Abschn. 37 Abs. 1 Satz 5 BewRGr in Bezug genom­me­nen Zeichnungen nach der Anlage 12. Diese ent­stam­men zwar DIN 277 aus November 1950; da sie aber selbst als Anlage in die BewRGr auf­ge­nom­men wur­den, rich­tet sich die Ermittlung des umbau­ten Raumes allei­ne nach ihrem Inhalt 4, ohne dass spä­te­re Fassungen der vor­ge­nann­ten DIN-Vorschrift Gegenstand der BewRGr gewor­den sein könn­ten. Nach Abschn. 1.2 der Anlage 12 ist dabei der umbau­te Raum des nicht aus­ge­bau­ten Dachraumes, der von den Flächen nach Abschn. 1.131 oder 1.132 und den Außenflächen des Daches umschlos­sen wird, mit einem Drittel anzu­rech­nen. Bezogen auf den Streitfall ist dies der Raum zwi­schen der Außenfläche des Daches und dem Boden über dem obers­ten Vollgeschoss, wel­cher durch die abge­häng­te Decke gebil­det wird.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 4. Februar 2010 – II R 1/​09

  1. vgl. BFH, Urteile vom 07.11.1975 – III R 120/​74, BFHE 118, 59, BStBl II 1976, 277; vom 13.12.2007 – IV R 92/​05, BFHE 220, 482, BStBl II 2008, 583
  2. BFH, Urteile vom 26.04.1995 – XI R 81/​93, BFHE 178, 4, BStBl II 1995, 754; vom 07.12.2005 – I R 123/​04, BFH/​NV 2006, 1097
  3. BFH, Urteil vom 26.06.1981 – III R 3/​79, BFHE 133, 437, BStBl II 1981, 643
  4. vgl. Gürsching/​Stenger, Bewertungsrecht, § 85 BewG Rz 13