Gewinn­ermitt­lung als Ein­nah­men-Über­schuss-Rech­nung – kraft tat­säch­li­cher Hand­ha­bung

§ 4 Abs. 3 EStG erlaubt Steu­er­pflich­ti­gen, die nicht auf­grund gesetz­li­cher Vor­schrif­ten ver­pflich­tet sind, Bücher zu füh­ren und regel­mä­ßig Abschlüs­se zu machen, und die kei­ne Bücher füh­ren und kei­ne Abschlüs­se machen, als Gewinn den Über­schuss der Betriebs­ein­nah­men über die Betriebs­aus­ga­ben anzu­set­zen. Im hier ent­schie­de­nen Fall gehört der Unter­neh­mer zu die­sem Per­so­nen­kreis.

Gewinn­ermitt­lung als Ein­nah­men-Über­schuss-Rech­nung – kraft tat­säch­li­cher Hand­ha­bung

Ein nicht buch­füh­rungs­pflich­ti­ger Steu­er­pflich­ti­ger hat sein Wahl­recht auf Gewinn­ermitt­lung durch Bestands­ver­gleich erst dann wirk­sam aus­ge­übt, wenn er eine Eröff­nungs­bi­lanz auf­stellt, eine kauf­män­ni­sche Buch­füh­rung ein­rich­tet und auf­grund von Bestands­auf­nah­men einen Abschluss macht1. Maß­geb­lich ist die tat­säch­li­che Hand­ha­bung der Gewinn­ermitt­lung2. Hat der Steu­er­pflich­ti­ge dem­ge­gen­über nur die Betriebs­ein­nah­men und die Betriebs­aus­ga­ben auf­ge­zeich­net, so hat er auf­grund die­ser tat­säch­li­chen Hand­ha­bung sein Wahl­recht i.S. einer Gewinn­ermitt­lung nach § 4 Abs. 3 EStG aus­ge­übt. An die Doku­men­ta­ti­on der Wahl zuguns­ten der Ein­nah­men­über­schuss­rech­nung sind dabei kei­ne hohen Anfor­de­run­gen zu stel­len3.

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall führ­te das Schles­wig-Hol­stei­nis­d­che Finanz­ge­richt in der Vor­in­stanz in sei­nem Urteil4 aus, der Unter­neh­mer habe eine Ein­nah­men­über­schuss­rech­nung erstellt. Es nahm auf die vom steu­er­li­chen Bera­ter des Unter­neh­mers für das Jahr 2005 erstell­ten und beim Finanz­amt ein­ge­reich­ten Gewinn­ermitt­lun­gen vom 19.05.2006; und vom 27.06.2006 Bezug, in denen beschei­nigt wird, dass „vor­lie­gen­des Ergeb­nis … von mir [dem steu­er­li­chen Bera­ter] auf der Grund­la­ge der von mir geführ­ten Auf­zeich­nun­gen, der vor­ge­leg­ten Unter­la­gen sowie der erteil­ten Aus­künf­te des … [Unter­neh­mers] als Über­schuss der Betriebs­ein­nah­men über die Betriebs­aus­ga­ben (§ 4 Abs. 3 EStG) unter Beach­tung der steu­er­recht­li­chen Vor­schrif­ten ermit­telt” wur­de. Damit steht fest, dass der Unter­neh­mer sei­nen Gewinn unter Beach­tung der an die Doku­men­ta­ti­on zu stel­len­den Anfor­de­run­gen nach § 4 Abs. 3 EStG ermit­telt hat. Er hat nach Form und aus­drück­li­cher Bezeich­nung eine Ein­nah­men­über­schuss­rech­nung beim Finanz­amt ein­ge­reicht5. Die­se Wahl kann nach­träg­lich nicht abge­än­dert wer­den6.

Die hier­ge­gen erho­be­nen Ein­wän­de grei­fen nicht durch.

Es ist zwar zutref­fend, dass nach dem BFH-Urteil in BFH/​NV 1995, 587 das Wahl­recht nicht mit dem Ein­rei­chen einer Über­schuss­rech­nung beim Finanz­amt aus­ge­übt wird. Hier­von ist das Finanz­ge­richt aber auch nicht aus­ge­gan­gen. Viel­mehr nahm das Finanz­ge­richt unter Bezug­nah­me auf die für das Jahr 2005 ein­ge­reich­ten Ein­nah­men­über­schuss­rech­nun­gen zu Recht an, dass der Unter­neh­mer ‑wie in den Vor­jah­ren- allein die Betriebs­ein­nah­men und die Betriebs­aus­ga­ben auf­ge­zeich­net hat. Zudem führ­te es aus, dass der Unter­neh­mer sein Wahl­recht spä­tes­tens mit dem Ein­rei­chen beim Finanz­amt aus­ge­übt und nach außen doku­men­tiert hat. Die­se Aus­füh­run­gen ste­hen im Ein­klang mit der Recht­spre­chung des BFH; ins­be­son­de­re kann nach der Bun­des­fi­nanz­hofs­recht­spre­chung als Beweis­an­zei­chen dafür, dass eine Ein­nah­men­über­schuss­rech­nung erstellt ist, u.a. die Tat­sa­che gewer­tet wer­den, dass der Steu­er­pflich­ti­ge die­se Gewinn­ermitt­lung an das Finanz­amt über­sen­det7.

Eben­so geht der Ein­wand fehl, der Unter­neh­mer hät­te für das Streit­jahr noch zum Bestands­ver­gleich wech­seln kön­nen. Das Gewinn­ermitt­lungs­wahl­recht nicht buch­füh­rungs­pflich­ti­ger Steu­er­pflich­ti­ger kann zwar prin­zi­pi­ell unbe­fris­tet aus­ge­übt wer­den. For­mal wird das Wahl­recht allein durch die Bestands­kraft der Steu­er­fest­set­zung begrenzt. Aller­dings schei­det ein Wech­sel von der Ein­nah­men­über­schuss­rech­nung zum Bestands­ver­gleich aus, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge nicht zeit­nah zu Beginn des Gewinn­ermitt­lungs­zeit­raums eine Eröff­nungs­bi­lanz auf­ge­stellt und eine kauf­män­ni­sche Buch­füh­rung ein­ge­rich­tet hat8.

Im Streit­fall hat der Unter­neh­mer sei­nen vor­geb­li­chen Wil­len, zum Bestands­ver­gleich wech­seln zu wol­len, nicht durch eine zeit­nah erstell­te Eröff­nungs­bi­lanz bekun­det. Eine Eröff­nungs­bi­lanz zum 1.01.2005 wur­de erst mit Schrei­ben vom 19.11.2009 beim Finanz­amt ein­ge­reicht. Ent­ge­gen der Mei­nung des Unter­neh­mers ist eine Eröff­nungs­bi­lanz auch nicht zeit­nah durch die „Eröff­nungs­bi­lanz­bu­chun­gen” zum 1.01.2005 in der Pri­ma­no­ta erstellt wor­den. Es reicht nicht aus, dass sich aus die­sen Buch­füh­rungs­un­ter­la­gen die für eine Bilan­zie­rung erfor­der­li­chen Zah­len ent­neh­men lie­ßen9.

Schließ­lich kann der Unter­neh­mer nicht mit Erfolg ein­wen­den, nur durch den Wech­sel zum Bestands­ver­gleich las­se sich sein Auf­wand für die GmbH-Betei­li­gung berück­sich­ti­gen. Zu den tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen für die Aus­übung des nach § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG ein­ge­räum­ten Wahl­rechts gehört nicht die Kennt­nis der steu­er­recht­li­chen Fol­gen der ein­mal getrof­fe­nen Wahl10.

  1. BFH, Urteil vom 19.10.2005 – XI R 4/​04, BFHE 211, 262, BSt­Bl II 2006, 509, unter II. 2.
  2. BFH, Urteil vom 19.03.2009 – IV R 57/​07, BFHE 224, 513, BSt­Bl II 2009, 659, unter II. 2.b aa, m.w.N.
  3. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 224, 513, BSt­Bl II 2009, 659, unter II. 2.b bb; vom 21.07.2009 – X R 46/​08, BFH/​NV 2010, 186, unter II. 2.b bb
  4. Schles­wig-Hol­stei­ni­sches FG, Urteil vom 26.07.2011 – 2 K 124710
  5. vgl. dazu BFH, Urteil vom 02.03.2006 – IV R 32/​04, BFH/​NV 2006, 1457, unter II. 2.b
  6. z.B. BFH, Urteil vom 08.10.2008 – VIII R 74/​05, BFHE 223, 261, BSt­Bl II 2009, 238, unter II.B.b
  7. BFH, Urteil vom 20.12 2012 – III R 33/​12, BFHE 240, 107, BSt­Bl II 2013, 1035, Rz 20
  8. BFH, Urteil in BFHE 211, 262, BSt­Bl II 2006, 509, unter II. 2.
  9. vgl. dazu BFH, Urteil in BFH/​NV 2006, 1457, unter II. 2.c ee
  10. BFH, Urteil in BFHE 223, 261, BSt­Bl II 2009, 238, unter II.B.b