Zulagenrechtliche Einheitsbetrachtung bei Betriebsaufspaltung

Besitz- und Betriebsunternehmen sind im Zulagenrecht auch dann einheitlich zu betrachten (sog. Merkmalszurechnung), wenn beide Kapitalgesellschaften sind. Eigengewerbliche Tätigkeiten der Besitzgesellschaft stehen dem nicht entgegen.

Zulagenrechtliche Einheitsbetrachtung bei Betriebsaufspaltung

Ein vom Betriebsunternehmen angeschafftes Wirtschaftsgut gehört im zulagenrechtlichen Sinne weiterhin zu dessen Anlagevermögen, wenn es nach Veräußerung an das Besitzunternehmen aufgrund eines Leasingverhältnisses weiter genutzt wird (Sale-and-lease-back-Vertrag).

Für die Anschaffung abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter wird – im Fördergebiet der neuen Bundesländer – nach Maßgabe des § 2 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 10 Abs. 4a Satz 1 InvZulG 1999 eine Investitionszulage gewährt. Dazu müssen die Wirtschaftsgüter –neben weiteren hier nicht streitigen Voraussetzungen– mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören (Zugehörigkeitsvoraussetzung).

Da die bloße Überlassung von Maschinen an eine GmbH im Fördergebiet keinen Betrieb und keine Betriebsstätte des Überlassenden begründet1, unterhielt in dem jetzt vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall die Klägerin im Gegensatz zur GmbH keine Betriebsstätte im Fördergebiet. Die Fertigungsstraße gehörte daher infolge ihrer Veräußerung von der GmbH an die Klägerin vom 1. Juli 2002 an nicht mehr zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet.

Bei einer Betriebsaufspaltung kann die Zugehörigkeitsvoraussetzung aber auch dann erfüllt sein, wenn das außerhalb des Fördergebiets ansässige Besitzunternehmen dem Betriebsunternehmen im Fördergebiet wesentliche Betriebsgrundlagen überlassen hat.

Der Bundesfinanzhof hat wiederholt entschieden, dass ein Wirtschaftsgut im zulagenrechtlichen Sinne auch dann zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören kann, wenn es im Rahmen einer Betriebsaufspaltung mit betriebsvermögensmäßiger Verflechtung von dem investierenden Besitzunternehmen außerhalb des Fördergebiets an das Betriebsunternehmen im Fördergebiet überlassen wird2. Denn es würde der Rechtsnatur der Betriebsaufspaltung als bloßer Aufteilung der Funktionen eines normalerweise einheitlichen Betriebs auf zwei Rechtsträger widersprechen, wenn die Zulage unter dem formalen Gesichtspunkt versagt würde, dass Besitz- und Betriebsunternehmen rechtlich selbständige Unternehmen sind. Diese Einheitsbetrachtung wird auch bei § 2 FördG3 und bei § 3 Abs. 1 des Zonenrandförderungsgesetzes4 angewandt, deren Zweck, Investitionen in einem bestimmten Gebiet zu fördern, im Wesentlichen mit den Zwecken des InvZulG 1999 übereinstimmt.

Der Bundesfinanzhof hat die einheitliche Betrachtung von betriebsvermögensmäßig unmittelbar miteinander verbundenen Besitz- und Betriebsunternehmen im Zulagenrecht auch für die kapitalistische Betriebsaufspaltung anerkannt5, denn auch die kapitalistische Betriebsaufspaltung kennzeichnet sich durch die Aufteilung der Funktionen eines einheitlichen Betriebs auf zwei Rechtsträger6. Es wäre auch nicht gerechtfertigt, eine Besitzkapitalgesellschaft schlechter zu behandeln als eine Besitzpersonengesellschaft, wenn beide die Förderungsvorrausetzung eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet nicht selbst erfüllen und daher –unabhängig von ihrer Rechtsform– ohne die Einheitsbetrachtung von Besitz- und Betriebsunternehmen keine Zulage erhalten könnten.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 20. Mai 2010 – III R 28/08

  1. BFH, Urteil in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607[]
  2. z.B. BFH, Urtele in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607, betr. § 2 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1991; in BFHE 202, 181, BStBl II 2003, 613; vom 19.08.2009 – III R 68/06, BFH/NV 2010, 241[]
  3. BFH, Urteil in BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272[]
  4. BFH, Urteil vom 14.05.2009 – IV R 27/06, BFHE 225, 187, BStBl II 2009, 881[]
  5. zum Begriff vgl. Gluth in Herrmann/Heuer/Raupach, § 15 EStG Rz 781; Schmidt/Wacker, EStG, 29. Aufl., § 15 Rz 863[]
  6. BFH, Urteil vom 16.09.1994 – III R 45/92, BFHE 176, 98, BStBl II 1995, 75; BFH, Beschlüsse vom 26.02.1998 – III B 170/94, BFH/NV 1998, 1258; vom 09.08.2002 – III B 34/02, BFH/NV 2002, 1616; zustimmend Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 863; Blümich/Stuhrmann, § 15 EStG Rz 592[]