Der vom Arbeit­ge­ber geleas­ten PKW – und sei­ne Zurech­nung beim Arbeit­neh­mer

An einer nach § 8 Abs. 2 Sät­ze 2 bis 5 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zu bewer­ten­den Über­las­sung eines betrieb­li­chen Fahr­zeugs zu pri­va­ten Fahr­ten durch den Arbeit­ge­ber fehlt es, wenn das Fahr­zeug dem Arbeit­neh­mer zuzu­rech­nen ist.

Der vom Arbeit­ge­ber geleas­ten PKW – und sei­ne Zurech­nung beim Arbeit­neh­mer

Es ent­spricht mitt­ler­wei­le stän­di­ger Bun­des­fi­nanz­hofs­recht­spre­chung, dass die Über­las­sung eines betrieb­li­chen PKW durch den Arbeit­ge­ber an den Arbeit­neh­mer für des­sen Pri­vat­nut­zung zu einer Berei­che­rung des Arbeit­neh­mers und damit zu Lohn­zu­fluss (§ 19 EStG) führt 1. Steht der Vor­teil dem Grun­de nach fest, ist die­ser nach § 8 Abs. 2 Sät­ze 2 bis 5 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zwin­gend ent­we­der mit der 1 %-Rege­lung oder mit der Fahr­ten­buch­me­tho­de zu bewer­ten 2.

Die zwin­gend vor­ge­schrie­be­ne Anwen­dung der Bewer­tungs­vor­schrift kann nicht durch Zah­lung eines Nut­zungs­ent­gelts ver­mie­den wer­den. Vom Arbeit­neh­mer ver­ein­ba­rungs­ge­mäß gezahl­te Nut­zungs­ver­gü­tun­gen sind gege­be­nen­falls von den nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG und § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG ermit­tel­ten Wer­ten in Abzug zu brin­gen. Denn inso­weit fehlt es an einer Berei­che­rung des Arbeit­neh­mers 3. Ent­spre­chen­des gilt für Zuzah­lun­gen des Arbeit­neh­mers zu den Anschaf­fungs­kos­ten eines betrieb­li­chen PKW. Ent­ste­hen einem Steu­er­pflich­ti­gen für ein frem­des Wirt­schafts­gut, das er zur Ein­künf­te­er­zie­lung nutzt, Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten, kann er die­sen Auf­wand nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG i.V.m. § 7 Abs. 1 EStG wie Anschaf­fungs­kos­ten eines Nut­zungs­rechts behan­deln und Abset­zung für Abnut­zung (AfA) für das Nut­zungs­recht "wie ein mate­ri­el­les Wirt­schafts­gut" vor­neh­men 4. Die AfA ist auf der Grund­la­ge der vor­aus­sicht­li­chen Gesamt­dau­er des Nut­zungs­rechts nach § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG zu schät­zen 5. Ein der­ar­ti­ger Fall liegt auch bei Zuzah­lun­gen zu den Anschaf­fungs­kos­ten eines Dienst­wa­gens vor, weil der Steu­er­pflich­ti­ge sei­nen Auf­wand zur Erzie­lung von als Arbeits­lohn zu bewer­ten­den geld­wer­ten Vor­tei­len und gege­be­nen­falls zu beruf­lich ver­an­lass­ten Rei­sen tätigt 6.

Eine sol­che Über­las­sung eines betrieb­li­chen Kfz i.S. des § 8 Abs. 2 Sät­ze 2 bis 5 EStG i.V.m. § 6 EStG liegt aller­dings nicht vor, wenn das Fahr­zeug nicht dem Arbeit­ge­ber, son­dern dem Arbeit­neh­mer zuzu­rech­nen ist. Dies ist zuvör­derst der Fall, wenn der Arbeit­neh­mer Eigen­tü­mer des Fahr­zeugs ist. Das Fahr­zeug ist aber auch dann dem Arbeit­neh­mer zuzu­rech­nen, wenn er über die­ses Fahr­zeug wie ein wirt­schaft­li­cher Eigen­tü­mer oder als Lea­sing­neh­mer ver­fü­gen kann. Dabei ist es grund­sätz­lich uner­heb­lich, ob der Vor­ei­gen­tü­mer oder der Lea­sing­ge­ber ein frem­der Drit­ter oder der Arbeit­ge­ber ist. Dem Arbeit­neh­mer ist das Fahr­zeug dann zuzu­rech­nen, wenn ihm der Arbeit­ge­ber das Fahr­zeug auf­grund einer vom Arbeits­ver­trag unab­hän­gi­gen Son­der­rechts­be­zie­hung, etwa einem Lea­sing­ver­trag, über­lässt. Ent­spre­chen­des gilt, wenn der Arbeit­ge­ber selbst Lea­sing­neh­mer ist und das Fahr­zeug sei­nem Arbeit­neh­mer auf der Grund­la­ge eines Unter­lea­sing­ver­hält­nis­ses über­gibt 7. Eine sol­che vom Arbeits­ver­trag unab­hän­gi­ge Son­der­rechts­be­zie­hung, auf der die Fahr­zeug­über­tra­gung grün­det, kann auch dann vor­lie­gen, wenn die Betei­lig­ten die­se nicht schrift­lich ver­ein­bart haben. Ent­schei­dend ist, dass nach den tat­säch­li­chen Umstän­den der Arbeit­neh­mer im Innen­ver­hält­nis gegen­über sei­nem Arbeit­ge­ber die wesent­li­chen Rech­te und Pflich­ten eines Lea­sing­neh­mers hat, er also ein in Raten zu zah­len­des Ent­gelt zu ent­rich­ten hat und ihn allein die Gefahr und Haf­tung für Instand­hal­tung, Sach­män­gel, Unter­gang und Beschä­di­gung der Sache tref­fen 8. In einem sol­chen Fall sind mög­li­che, aus dem Arbeits­ver­hält­nis resul­tie­ren­de Vor­tei­le nicht nach der spe­zi­el­len Bewer­tungs­norm des § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG, son­dern nach den all­ge­mei­nen Grund­sät­zen, wie sie ent­spre­chend der stän­di­gen Bun­des­fi­nanz­hofs­recht­spre­chung etwa für die Erfas­sung von Rabat­ten gel­ten, zu bewer­ten 9.

Dem­ge­mäß ver­warf der Bun­des­fi­nanz­hof im vor­lie­gen­den Fall die Annah­me des Finanz­ge­richts Mün­chen 10, dass es sich bei dem von der Gemein­de zu Behör­den­kon­di­tio­nen bei geleas­ten PKW um kein betrieb­li­ches Fahr­zeug der Gebiets­kör­per­schaft (Arbeit­ge­ber) han­delt, son­dern der PKW der Bür­ger­meis­te­rin zuzu­rech­nen und der Vor­teil aus der Fahr­zeug­gestel­lung nicht nach der übli­chen Bewer­tungs­me­tho­de, näm­lich § 8 Abs. 2 Sät­ze 2 bis 5 EStG1%-Regelung oder Fahr­ten­buch­me­tho­de, zu bewer­ten ist.

Das Finanz­ge­richt Mün­chen hat das von der Gemein­de geleas­te Fahr­zeug allein des­halb der Bür­ger­meis­te­rin zuge­rech­net, weil ihr der PKW unein­ge­schränkt zur Ver­fü­gung gestan­den und sie sämt­li­che damit zusam­men­hän­gen­den Kos­ten und wirt­schaft­li­chen Risi­ken getra­gen habe. Die­se Schluss­fol­ge­rung kann schon des­halb revi­si­ons­recht­lich kei­nen Bestand haben, weil nicht ersicht­lich ist, auf­grund wel­cher Fest­stel­lun­gen das Finanz­ge­richt die­se Erkennt­nis schöpft. Es ist bei­spiels­wei­se weder fest­ge­stellt, wer Hal­ter des von der Gemein­de geleas­ten Fahr­zeugs noch wer Ver­si­che­rungs­neh­mer der gesetz­li­chen Haft­pflicht­ver­si­che­rung für die­sen PKW ist. Auch ist nicht ersicht­lich, ob und in wel­cher Wei­se die Bür­ger­meis­te­rin gegen­über der Gemein­de die Gefahr aus dem Gebrauch bzw. Betrieb des Fahr­zeugs über­nom­men und in wel­chem Umfang sie die Gemein­de von den ver­trag­li­chen Ver­pflich­tun­gen aus dem Lea­sing­ver­trag mit der Fir­ma Y frei­ge­stellt hat. Dar­über hin­aus fehlt es an belast­ba­ren Fest­stel­lun­gen, nach denen die Bür­ger­meis­te­rin das Nut­zungs­recht an dem PKW nach sei­nem wirt­schaft­li­chen Gehalt (auch gegen­über der Gemein­de) so erlangt hat, als wenn sie selbst den Lea­sing­ver­trag mit dem Lea­sing­ge­ber geschlos­sen hät­te.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. Dezem­ber 2014 – VI R 75/​13

  1. vgl. zuletzt BFH, Urtei­le vom 20.03.2014 – VI R 35/​12, BFHE 245, 192, BSt­Bl II 2014, 643; vom 13.12 2012 – VI R 51/​11, BFHE 240, 69, BSt­Bl II 2013, 385; vom 21.03.2013 – VI R 31/​10, BFHE 241, 167, BSt­Bl II 2013, 700; – VI R 42/​12, BFHE 241, 180, BSt­Bl II 2013, 918; vom 06.10.2011 – VI R 56/​10, BFHE 235, 383, BSt­Bl II 2012, 362; jeweils m.w.N.[]
  2. BFH, Urteil in BFHE 241, 167, BSt­Bl II 2013, 700, m.w.N.[]
  3. BFH, Urteil vom 07.11.2006 – VI R 95/​04, BFHE 215, 252, BSt­Bl II 2007, 269[]
  4. BFH, Beschlüs­se vom 23.08.1999 – GrS 1/​97, BFHE 189, 151, BSt­Bl II 1999, 778; und vom 30.01.1995 – GrS 4/​92, BFHE 176, 267, BSt­Bl II 1995, 281[]
  5. vgl. BFH, Beschluss vom 29.03.2005 – IX B 174/​03, BFHE 212, 561, BSt­Bl II 2006, 368, m.w.N.[]
  6. BFH, Urteil vom 18.10.2007 – VI R 59/​06, BFHE 219, 208, BSt­Bl II 2009, 200[]
  7. zum umge­kehr­ten Fall vgl. BFH, Urteil vom 06.11.2001 – VI R 62/​96, BFHE 197, 142, BSt­Bl II 2002, 370[]
  8. vgl. BGH, Urtei­le vom 26.11.2014 – XII ZR 120/​13, MDR 2015, 144, Rz 26; und vom 04.02.2004 – XII ZR 301/​01, BGHZ 158, 19, m.w.N.[]
  9. BFH, Urtei­le vom 26.07.2012 – VI R 27/​11, BFHE 238, 376, BSt­Bl II 2013, 402, und – VI R 30/​09, BFHE 238, 371, BSt­Bl II 2013, 400[]
  10. FG Mün­chen, Urteil vom 22.04.2013 – 7 K 2640/​11[]