Abfindung an einen weichenden Erbprätendenten und die Erbschaftsteuer

Hat ein Erblasser mehrere Testamente errichtet, in denen er jeweils verschiedene Personen als Alleinerben eingesetzt hat, und ist die Wirksamkeit des zuletzt errichteten Testaments wegen behaupteter Testierunfähigkeit des Erblassers zwischen den potentiellen Erben streitig, ist die Abfindung, die der weichende Erbprätendent aufgrund eines Prozessvergleichs vom zuletzt eingesetzten Alleinerben dafür erhält, dass er die Erbenstellung des Alleinerben nicht mehr bestreitet, kein der Erbschaftsteuer unterliegender Erwerb von Todes wegen im Sinne des § 3 ErbStG. Dies entschied jetzt der Bundesfinanzhof und änderte damit seine bisherige Rechtsprechung.

Abfindung an einen weichenden Erbprätendenten und die Erbschaftsteuer

Der Erbschaftsteuer unterliegt der Erwerb von Todes wegen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Erwerb von Todes wegen der Erwerb durch Erbanfall (§ 1922 BGB), durch Vermächtnis (§§ 2147 ff. BGB) oder aufgrund eines geltend gemachten Pflichtteilsanspruchs (§§ 2303 ff. BGB). Weitere Tatbestände sind in § 3 Abs. 1 Nr. 2 bis Nr. 4 und Abs. 2 ErbStG geregelt.

Die Vorgänge, die als Erwerb von Todes wegen in Betracht kommen, sind in § 3 ErbStG abschließend aufgezählt1. Nicht im Katalog des § 3 ErbStG genannte Erwerbsgründe unterliegen nicht der Erbschaftsteuer. Für die Annahme eines Erwerbs von Todes wegen reicht es auch nicht aus, dass der Erwerb lediglich im Zusammenhang mit einem Erbfall steht.

Der Erwerb i.S. von § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG durch Erbanfall ist allein der durch Erbfolge eingetretene (dingliche) Vermögenszuwachs2. Der Erwerb “aufgrund” eines Erbfalles wird durch § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG nicht erfasst3.

Danach ist die Abfindung, die im hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall der Kläger aufgrund des mit der Alleinerbin K geschlossenen Vergleichs zur Beendigung des Rechtsstreits erhalten hat, kein Erwerb des Klägers von Todes wegen. Der Kläger hat die Abfindung nicht durch Erbanfall i.S. des § 1922 BGB erworben. Denn er ist weder gesetzlicher noch testamentarisch eingesetzter Erbe der E geworden. In ihrem zuletzt errichteten Testament vom 16.06.2002 hat die E verfügt, dass ihr Sparguthaben, das ihr wesentliches Vermögen war, N bzw. K zukommen solle. Die Wirksamkeit dieses Testaments wird nach Abschluss des Prozessvergleichs weder vom Kläger noch vom FA bestritten. Damit scheidet eine Erbenstellung des Klägers aus.

Die Abfindung beruht auch nicht auf einem Vermächtnis der E nach § 2147 BGB. Denn E hatte im Testament vom 16.06.2002 nicht bestimmt, dass der Kläger von ihrem Sparguthaben 45.000 € erhalten soll. Die weiteren Tatbestände des § 3 ErbStG sind ebenfalls nicht erfüllt.

Rechtsprechungsgrundsätze zum Erbvergleich

Die von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze zum Erbvergleich können eine Steuerbarkeit der Abfindung als Erwerb von Todes wegen nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG nicht begründen.

Nach einer schon vom Reichsfinanzhof begründeten und vom Bundesfinanzhof übernommenen höchstrichterlichen Rechtsprechung ist das Ergebnis eines ernsthaft gemeinten Vergleichs, der die gütliche Regelung streitiger Erbverhältnisse zum Ziel hat, der Erbschaftsbesteuerung zugrunde zu legen4. Ein Erbvergleich in diesem Sinne ist auch die einvernehmliche Beseitigung etwa bestehender Ungewissheiten über einzelne Erbteile oder über die den Erben zufallenden Beträge. Zwar sind die Bedachten grundsätzlich nicht berechtigt, nach dem Erbfall durch freie Vereinbarung die Bestimmung des Steuerpflichtigen und des Umfangs der steuerpflichtigen Bereicherung zu beeinflussen. Dies gilt aber dann nicht, wenn bei Streit oder Ungewissheit darüber, ob und in welchem Umfang ein Erwerb oder ein Erbfall vorliegt, die Bedachten einen ernstgemeinten Erbvergleich schließen5.

Die erbschaftsteuerrechtliche Anerkennung des sog. Erbvergleichs stellt eine nicht weiter verallgemeinerungsfähige Ausnahme von dem Grundsatz dar, dass weder die Miterben noch sonst am Nachlass beteiligte Personen berechtigt sind, den Kreis der steuerpflichtigen Personen oder den Umfang der steuerpflichtigen Bereicherung nach dem Erbfall durch freie Vereinbarung eigenmächtig neu zu bestimmen6. Der Vergleich im Sinne des § 779 BGB ist nur schuldrechtlicher Natur, so dass durch ihn ein Erbrecht mit dinglicher Wirkung nicht begründet werden kann7. Ein solcher Vergleich kann nur insoweit Verbindlichkeit im Besteuerungsverfahren beanspruchen, als er seinen letzten Rechtsgrund noch im Erbrecht findet8. Aufgrund des Erbvergleichs ist erbschaftsteuerrechtlich so zu verfahren, als ob der Erblasser durch Verfügung von Todes wegen eine entsprechende Regelung getroffen hätte.

Dadurch werden zugleich die Grenzen der Besteuerung des Erwerbs aufgrund eines Erbvergleichs deutlich. Kann dieser Erwerb tatsächlich nicht auf einen erbrechtlichen Rechtsgrund (Erbanfall nach § 1922 BGB, Vermächtnis nach §§ 2147 ff. BGB, geltend gemachter Pflichtteilsanspruch nach §§ 2303 ff. BGB) zurückgeführt werden, so unterliegt er nicht nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG der Erbschaftsteuer. Dementsprechend ist eine Abfindung, die der in einem widerrufenen Testament als Alleinerbe eingesetzte Erbprätendent aufgrund eines Prozessvergleichs vom rechtswirksam eingesetzten Alleinerben dafür bekommt, dass er dessen Erbenstellung nicht mehr bestreitet, nicht als Erwerb von Todes wegen der Erbschaftsteuer zu unterwerfen9.

Soweit der Bundesfinanzhof10 und der Reichsfinanzhof11 zu mit dem Streitfall vergleichbaren Sachverhalten entschieden haben, die Abfindung aufgrund des Erbvergleichs unterliege als Erwerb von Todes wegen der Erbschaftsteuer, wird daran nicht mehr festgehalten. Der Reichsfinanzhof ist davon ausgegangen, die Abfindungssumme sei mit Rücksicht auf ein behauptetes Erbrecht gefordert und zugestanden und die Anerkennung des Alleinerben nur unter der Voraussetzung der materiellen Befriedigung des behaupteten (gesetzlichen) Erbanspruchs ausgesprochen worden. Die Abfindungssumme sei also von den Beteiligten als eine Bereicherung aus dem Nachlass gedacht und gewollt gewesen. Die Abfindung könne nur als Vermächtnis angesehen werden und sei daher als solches zu versteuern.

Die Annahme eines Vermächtnisses zugunsten des verzichtenden Erbprätendenten ist aber nur dann möglich, wenn sich hierfür Anhaltspunkte in der letztwilligen Verfügung des Erblassers finden lassen oder anderweitig ein entsprechender Erblasserwille feststellbar ist, der von den Beteiligten vollzogen wird. Hat der Erblasser jedoch in mehreren Testamenten jeweils verschiedene Personen als Alleinerben eingesetzt und beanspruchen deshalb beide für sich das Alleinerbrecht, so kann die in einem Prozessvergleich vereinbarte Abfindung des weichenden Erbprätendenten, die er dafür erhält, dass er die Erbenstellung des anderen Erbprätendenten als Alleinerben nicht mehr bestreitet, nicht als ein vom Erblasser stammendes Vermächtnis angesehen werden. Denn der Erblasser hatte in seinen Testamenten jeweils verschiedene Personen als Alleinerben eingesetzt, ohne den Nachlass auf einen Erben und einen Vermächtnisnehmer “aufzuteilen”. Der Erbvergleich zwischen den Erbprätendenten kann den insoweit fehlenden Erblasserwillen, ein Vermächtnis zu verfügen bzw. gleichzeitig Verfügungen zugunsten mehrerer Personen zu treffen, nicht ersetzen. Die Abfindung des weichenden Erbprätendenten ist damit nicht ein Erwerb vom Erblasser, sondern ein Erwerb vom Alleinerben.

Im Streitfall kann die Abfindung des Klägers nicht als Vermächtnis der E angesehen werden. Denn die E hatte in ihren Testamenten vom 18.04.1986 und vom 25.01.1997 zunächst den Kläger jeweils als Alleinerben eingesetzt. Diese Erbeinsetzung war zum Zeitpunkt des Ablebens der E jedoch nicht mehr wirksam (vgl. § 2258 BGB), weil E in dem zuletzt errichteten Testament vom 16.06.2002 bestimmt hatte, dass ihr wesentliches Vermögen, das Sparguthaben, an N bzw. K fallen solle. Es sind keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass E dem Kläger einen Teil ihres Sparguthabens zuwenden wollte. Die aufgrund des Vergleichs erhaltene Abfindung ist daher kein Erwerb von Todes wegen.

Keine analoge Anwendung

Eine analoge Anwendung des § 3 ErbStG auf Abfindungen, die aufgrund eines Vergleichs für den Verzicht auf die Geltendmachung eines streitigen erbrechtlichen Anspruchs gewährt werden, scheidet aus. Der gesetzliche Tatbestand ist nicht lückenhaft. Im Gesetz kommt durch die Aufzählung der Erwerbe von Todes wegen klar zum Ausdruck, dass die Regelung des § 3 ErbStG abschließend ist. Andere als die dort im Einzelnen genannten Erwerbe sollen nicht als Erwerb von Todes wegen erfasst werden. Dies schließt es zugleich aus, den Regelungsbereich des § 3 ErbStG im Wege der Rechtsanalogie zu erweitern.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 4. Mai 2011 – II R 34/09

  1. vgl. BFH, Urteil vom 06.03.1991 – II R 69/87, BFHE 163, 394, BStBl II 1991, 412; zustimmend Gebel in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 3 Rz 4; Meincke, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, 15. Aufl., § 3 Rz 6; Wälzholz in Viskorf/Knobel/Schuck, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Bewertungsgesetz, 03. Aufl., § 3 ErbStG Rz 1; Fischer in Fischer/Jüptner/Pahlke/Wachter, ErbStG, 02. Aufl., § 3 Rz 2 ff. []
  2. vgl. BFH, Urteil vom 01.04.1992 – II R 21/89, BFHE 167, 562, BStBl II 1992, 669 []
  3. vgl. BFH, Urteil in BFHE 163, 394, BStBl II 1991, 412 []
  4. vgl. BFH, Urteile vom 24.07.1972 – II R 35/70, BFHE 106, 555, BStBl II 1972, 886; vom 22.11.1995 II R 89/93, BFHE 179, 436, BStBl II 1996, 242; BFH, Beschluss vom 19.09.2000 – II B 10/00, BFH/NV 2001, 163 []
  5. BFH, Beschluss vom 25.08.1998 – II B 45/98, BFH/NV 1999, 313 []
  6. vgl. BFH, Urteil vom 01.07.2008 – II R 71/06, BFHE 222, 63, BStBl II 2008, 874, m.w.N. []
  7. vgl. MünchKomm-BGB/Habersack, 5. Aufl., § 779 Rz 7; Crezelius, FR 2007, 613; v. Proff, ZErb 2010, 348 []
  8. vgl. BFH, Urteil in BFHE 222, 63, BStBl II 2008, 874 []
  9. vgl. Benne, FR 2004, 1102, unter C.; Billig, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 2010, 253, unter II.01. []
  10. vgl. BFH, Urteil in BFHE 72, 358, BStBl III 1961, 133 []
  11. vgl. RFH, Urteil vom 30.01.1919 – II A 14/18, RFHE 1, 1 []