Kre­dit­ge­wäh­rung und Umsatz­steu­er beim „Public-Pri­va­te-Part­ners­hip-Pro­jekt“

Erbringt ein Unter­neh­mer an ein Stu­den­ten­werk im Rah­men eines „Public-Pri­va­te-Part­ners­hip-Pro­jekts“ eine Bau­leis­tung (Werk­lie­fe­rung), die mit einer zwan­zig­jäh­ri­gen Finan­zie­rung des Bau­vor­ha­bens durch ihn ver­bun­den ist, kann neben der Werk­lie­fe­rung eine eigen­stän­di­ge steu­er­freie Kre­dit­ge­wäh­rung an das Stu­den­ten­werk vor­lie­gen. Das gilt auch dann, wenn in der zugrun­de lie­gen­den ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­rung kein Jah­res­zins ange­ge­ben wor­den ist [1].

Kre­dit­ge­wäh­rung und Umsatz­steu­er beim „Public-Pri­va­te-Part­ners­hip-Pro­jekt“

Ob im kon­kre­ten Fall umsatz­steu­er­recht­lich eine ein­heit­li­che Leis­tung vor­liegt oder ob meh­re­re, getrennt zu beur­tei­len­de Leis­tun­gen gege­ben sind, haben im Rah­men der mit Art. 267 des Ver­trags über die Arbeits­wei­se der Euro­päi­schen Uni­on errich­te­ten Zusam­men­ar­beit die natio­na­len Gerich­te fest­zu­stel­len, die dazu alle end­gül­ti­gen Tat­sa­chen­be­ur­tei­lun­gen vor­zu­neh­men haben [2].

Die erfor­der­li­che Gesamt­be­trach­tung ist im Wesent­li­chen das Ergeb­nis einer tat­säch­li­chen Wür­di­gung durch das Finanz­ge­richt, die den BFH grund­sätz­lich gemäß § 118 Abs. 2 Finanz­ge­rich­tO bin­det [3].

Die Werk­lie­fe­rung und die Finan­zie­rungs­leis­tung jeweils kön­nen hier­nach als eine eigen­stän­di­ge Leis­tung zu betrach­ten und weder im Ver­hält­nis von Haupt- zu Neben­leis­tung ste­hen noch so eng mit­ein­an­der ver­bun­den sein, dass sie objek­tiv eine ein­zi­ge untrenn­ba­re wirt­schaft­li­che Leis­tung bil­den, deren Auf­spal­tung wirk­lich­keits­fremd wäre.

In einer getrenn­ten Beur­tei­lung der­ar­ti­ger Leis­tun­gen liegt an sich noch kei­ne künst­li­che Auf­spal­tung eines ein­heit­li­chen wirt­schaft­li­chen Vor­gangs, die die Funk­tio­na­li­tät des Mehr­wert­steu­er­sys­tems beein­träch­ti­gen könn­te. Denn eine Werk­lie­fe­rung und die Finan­zie­rung der­sel­ben kön­nen ‑eben­so wie eine Lea­singleis­tung und die Bereit­stel­lung einer Ver­si­che­rung für das Lea­sing­ob­jekt [4]- grund­sätz­lich nicht als der­art eng mit­ein­an­der ver­bun­den ange­se­hen wer­den, dass sie einen ein­heit­li­chen Umsatz bil­den [5].

Die Finan­zie­rung hat gegen­über der Werk­lie­fe­rung fer­ner nicht den Cha­rak­ter einer Neben­leis­tung. Auch wenn ‑wie hier- eine mit der Werk­lie­fe­rung ein­her­ge­hen­de lang­fris­ti­ge Finan­zie­rung die Rea­li­sie­rung des ange­streb­ten Bau­vor­ha­bens erleich­tert oder sogar erst ermög­licht haben soll­te, ist davon aus­zu­ge­hen, dass sie für das Stu­den­ten­werk ‑wie die Ver­si­che­rungs­leis­tung, die der Lea­sing­neh­mer über den Lea­sing­ge­ber erlangt [6]- im Wesent­li­chen einen eige­nen Zweck erfüllt und nicht nur das Mit­tel dar­stellt, um die Werk­lie­fe­rung unter opti­ma­len Bedin­gun­gen in Anspruch zu nehmen.

Gegen eine sol­che Wür­di­gung spricht eben­so wenig, dass es ‑wie hier- bei PPP-Pro­jek­ten gera­de auf die Ver­bin­dung der vom Unter­neh­mer zu erbrin­gen­den Leis­tung mit einer Finan­zie­rungs­leis­tung ankommt. Anders als bei untrenn­bar mit­ein­an­der ver­bun­de­nen Leis­tun­gen, die eine kom­ple­xe Leis­tung bil­den [7], sind vor­lie­gend Werk­lie­fe­rung und Finan­zie­rung weder der­art auf­ein­an­der abge­stimmt noch grei­fen sie so inein­an­der, dass es die Ver­flech­tung bei­der Kom­po­nen­ten nicht mög­lich machen wür­de, nur die Werk­lie­fe­rung oder nur die Finan­zie­rungs­leis­tung in Anspruch zu nehmen.

Der Bun­des­fi­nanz­hof bil­ligt inso­weit, dass bei der Wür­di­gung dar­über hin­aus auch dar­auf abge­stellt, dass das Ver­trags­werk sowohl eigen­stän­di­ge Rege­lun­gen über den Miet­zins, die Bau­kos­ten betref­fend, und eine eigen­stän­di­ge Miet­zins­be­rech­nung dem Grun­de nach für die Finan­zie­rungs­an­tei­le umfass­te. Denn die Rech­nungs­stel­lungs- und Preis­bil­dungs­mo­da­li­tä­ten kön­nen Hin­wei­se auf die Ein­heit­lich­keit einer Leis­tung lie­fern. Dabei spre­chen ‑wie hier- eine geson­der­te Rech­nungs­stel­lung und eine eigen­stän­di­ge Bil­dung des Leis­tungs­prei­ses für das Vor­lie­gen eigen­stän­di­ger Leis­tun­gen [8].

Im Übri­gen ist dar­auf hin­zu­wei­sen, dass die Mit­be­rück­sich­ti­gung der Ver­trags­ge­stal­tung grund­sätz­lich im Ein­klang mit der Recht­spre­chung des EuGH steht [9].

Soweit Abschn. 29a Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 UStR ‑nun­mehr Abschn.03.11. Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 des Umsatz­steu­er-Anwen­dungs­er­las­ses- als Vor­aus­set­zung, unter der die Finanz­ver­wal­tung eine mit einer ande­ren Leis­tung ein­her­ge­hen­de eigen­stän­di­ge Kre­dit­ge­wäh­rung des Leis­ten­den annimmt, u.a. ver­langt, dass in der Ver­ein­ba­rung über die Kre­dit­ge­wäh­rung auch der Jah­res­zins ange­ge­ben wer­den muss, folgt der Senat dem jeden­falls hin­sicht­lich des im Streit­fall vor­lie­gen­den PPP-Pro­jekts nicht.

Denn ist ‑wie hier- in Anbe­tracht der Umstän­de des Ein­zel­falls die Kre­di­tie­rung des Werk­lie­fe­rungs­ent­gelts als eigen­stän­di­ge Leis­tung zu beur­tei­len, so kann es ‑wor­auf die Vor­ent­schei­dung zutref­fend hin­weist- nicht dar­auf ankom­men, dass in der geschlos­se­nen Ver­ein­ba­rung über die Kre­dit­ge­wäh­rung ein zah­len­mä­ßig fest­ste­hen­der Jah­res­zins ange­ge­ben sein muss.

Hin­zu kommt, dass im Streit­fall ‑wor­auf das Finanz­ge­richt eben­so zutref­fend hin­weist- die Rege­lung in § 2 Ziff. 3 des von ihm in Bezug genom­me­nen „Miet­ver­trags“ kon­kret genug bestimmt, wie die Höhe des Zins­sat­zes zum Zeit­punkt der Erbrin­gung der Werk­lie­fe­rung zu ermit­teln ist, und die abschlie­ßen­de Fest­le­gung des Zin­ses nach § 2 Ziff. 4 die­ses Ver­trags spä­tes­tens einen Monat nach Beginn der „Miet­zeit“ vor­ge­se­hen war [10].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 13. November2013 – XI R 24/​11

  1. ent­ge­gen Abschn. 3.11. Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 UStAE[]
  2. vgl. z.B. EuGH, Urtei­le vom 10.03.2011 – C‑497/​09, C‑499/​09, C‑501/​09 und C‑502/​09 [Bog u.a.], Slg. 2011, I‑1457, UR 2011, 272, Rz 55; vom 17.01.2013 – C‑224/​11 [BGZ Lea­sing], HFR 2013, 270, DStR 2013, 193, Rz 33, jeweils m.w.N.; fer­ner BFH, Urteil vom 10.01.2013 – V R 31/​10, BFHE 240, 380, BStBl II 2013, 352, Rz 29[]
  3. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 17.04.2008 – V R 39/​05, BFH/​NV 2008, 1712, unter II. 3.b; vom 13.01.2011 – V R 63/​09, BFHE 233, 64, BStBl II 2011, 461, Rz 23; in BFHE 240, 380, BStBl II 2013, 352, Rz 29; fer­ner BFH, Beschluss vom 29.09.2011 – V B 23/​10, BFH/​NV 2012, 75, Rz 9, jeweils m.w.N.[]
  4. vgl. dazu EuGH, Urteil ‑BGZ Lea­sing- in HFR 2013, 270, DStR 2013, 193, Rz 39[]
  5. vgl. dazu auch FG Ber­lin-Bran­den­burg, Urteil in EFG 2012, 1964, Rz 38[]
  6. vgl. dazu EuGH, Urteil ‑BGZ Lea­sing- in HFR 2013, 270, DStR 2013, 193, Rz 42[]
  7. vgl. z.B. EuGH, Urteil vom 19.07.2012 C‑44/​11 ‑Deut­sche Bank‑, BStBl II 2012, 945, UR 2012, 667 zur Port­fo­li­o­ver­wal­tung; BFH, Urteil in BFHE 240, 380, BStBl II 2013, 352 zur „Din­ner-Show“[]
  8. vgl. EuGH, Urteil ‑BGZ Lea­sing- in HFR 2013, 270, DStR 2013, 193, Rz 44, m.w.N.[]
  9. vgl. dazu Urteil vom 11.06.2009 C‑572/​07 ‑RLRE Tell­mer Property‑, Slg. 2009, I‑4983, BFH/​NV 2009, 1368, DStR 2009, 1260; fer­ner BFH, Urteil vom 04.05.2011 – XI R 35/​10, BFHE 233, 379, BStBl II 2011, 836, Rz 30[]
  10. vgl. dazu auch Urteil des Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg in EFG 2012, 1964, Rz 37[]