Abtre­tung des Anspruchs auf Über­tra­gung eines Gesell­schafts­an­teils – und die Grund­er­werb­steu­er

Die Abtre­tung eines kauf­ver­trag­li­chen Anspruchs auf Über­tra­gung von min­des­tens 95 % der Antei­le an einer grund­be­sit­zen­den Gesell­schaft und die Begrün­dung der Ver­pflich­tung dazu unter­lie­gen nicht der Grund­er­werb­steu­er. Glei­ches gilt für die Über­tra­gung der Gesell­schafts­an­tei­le vom bis­he­ri­gen Gesell­schaf­ter unmit­tel­bar auf den Abtre­tungs­emp­fän­ger.

Abtre­tung des Anspruchs auf Über­tra­gung eines Gesell­schafts­an­teils – und die Grund­er­werb­steu­er

Gehört zum Ver­mö­gen einer Gesell­schaft ein inlän­di­sches Grund­stück, so unter­liegt ein Rechts­ge­schäft, das den Anspruch auf Über­tra­gung unmit­tel­bar oder mit­tel­bar von min­des­tens 95 % der Antei­le an die­ser Gesell­schaft begrün­det, nach § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG der Grund­er­werb­steu­er. § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG fin­giert einen Grund­stücks­über­gang von dem Ver­äu­ße­rer der Antei­le auf den Erwer­ber und rech­net dem Erwer­ber die der Gesell­schaft unmit­tel­bar oder mit­tel­bar gehö­ren­den Grund­stü­cke grund­er­werb­steu­er­recht­lich zu 1.

§ 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG erfasst nach sei­nem ein­deu­ti­gen Wort­laut nur die Begrün­dung eines Anspruchs auf Über­tra­gung von min­des­tens 95 % der Antei­le an einer Gesell­schaft, nicht aber die Abtre­tung eines bereits bestehen­den Über­tra­gungs­an­spruchs oder die Begrün­dung der Ver­pflich­tung dazu. Letz­te­re sind Zwi­schen­ge­schäf­te, die von der Vor­schrift nicht erfasst wer­den. Dies wird ins­be­son­de­re dadurch deut­lich, dass § 1 Abs. 1 Nrn. 5 bis 7 GrEStG ver­gleich­ba­re Zwi­schen­ge­schäf­te in den im Ein­zel­nen genann­ten Fäl­len durch eigen­stän­di­ge Rege­lun­gen aus­drück­lich der Grund­er­werb­steu­er unter­wer­fen 2.

Eine ent­spre­chen­de Anwen­dung des § 1 Abs. 1 Nrn. 5 bis 7 GrEStG auf die Fäl­le des § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG ist nicht zuläs­sig. Sie wür­de gegen das im Steu­er­recht gel­ten­de Ver­bot ver­sto­ßen, über den Wort­sinn des Geset­zes hin­aus Steu­er­tat­be­stän­de aus­zu­wei­ten oder neue Steu­er­tat­be­stän­de zu schaf­fen 3.

Die Über­tra­gung der Antei­le unmit­tel­bar an den Abtre­tungs­emp­fän­ger ist zudem auch nicht nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG steu­er­bar.

Nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG unter­liegt der Über­gang unmit­tel­bar oder mit­tel­bar von min­des­tens 95 % der Antei­le der Gesell­schaft auf einen ande­ren der Grund­er­werb­steu­er. Der Tat­be­stand ist jedoch aus­ge­schlos­sen, wenn dem Über­gang der Antei­le ein schuld­recht­li­ches Rechts­ge­schäft vor­aus­ge­gan­gen ist, durch das ein Anspruch auf Über­tra­gung der Antei­le i.S. des § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG begrün­det wur­de. Die­se Ein­schrän­kung dient nicht nur dem Schutz des Erwer­bers vor einer dop­pel­ten Inan­spruch­nah­me auf­grund der blo­ßen Erfül­lung eines bereits zuvor begrün­de­ten schuld­recht­li­chen Rechts­ge­schäfts, das sei­ner­seits nach § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG der Grund­er­werb­steu­er unter­liegt. Die Ein­schrän­kung dient viel­mehr zugleich dem Inter­es­se des Ver­äu­ße­rers der Antei­le, der ande­ren­falls Gefahr lie­fe, als Steu­er­schuld­ner zwei­er auf den­sel­ben Gegen­stand gerich­te­ter Erwerbs­vor­gän­ge in Anspruch genom­men zu wer­den.

Im Streit­fall ist somit die Besteue­rung der Über­tra­gung der Antei­le auf den Abtre­tungs­emp­fän­ger nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG aus­ge­schlos­sen. Der Über­tra­gung ist ein Rechts­ge­schäft vor­aus­ge­gan­gen, das sei­ner­seits nach § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG der Grund­er­werb­steu­er unter­liegt.

Auf­grund des Ver­trags vom 01.09.2006 ist ein Anspruch der – C‑Bank gegen die A‑Bank auf Über­tra­gung der Antei­le an der B‑AG begrün­det wor­den. Der Ver­trag erfüllt die Vor­aus­set­zun­gen des § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG. Mit Ein­tritt der im Ver­trag vom 01.09.2006 ver­ein­bar­ten Bedin­gun­gen waren die Grund­stü­cke der Betei­li­gungs­ge­sell­schaf­ten der B‑AG grund­er­werb­steu­er­recht­lich der – C‑Bank und nicht mehr der A‑Bank zuzu­rech­nen. Dies schließt eine erneu­te fik­ti­ve Ver­äu­ße­rung der­sel­ben Grund­stü­cke durch die A‑Bank nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG aus.

Uner­heb­lich ist, dass die Abtre­tungs­emp­fän­ge­rin nicht an dem ursprüng­li­chen, den Anspruch auf Über­tra­gung der Antei­le begrün­den­den Rechts­ge­schäft betei­ligt war. Inso­weit gel­ten die­sel­ben Grund­sät­ze wie beim ver­gleich­ba­ren Ein­tritt in einen bereits bestehen­den Grund­stücks­kauf­ver­trag. Die Auf­las­sung unter­liegt in die­sen Fäl­len unge­ach­tet der Per­so­nen­ver­schie­den­heit der am Ver­pflich­tungs- und Erfül­lungs­ge­schäft Betei­lig­ten nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG der Besteue­rung, denn ihr ist ein Rechts­ge­schäft, das den Anspruch auf Über­eig­nung begrün­det hat, vor­aus­ge­gan­gen 4. Die­se zum Ver­hält­nis zwi­schen § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG und § 1 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG ent­wi­ckel­ten Grund­sät­ze gel­ten auch im Ver­hält­nis zwi­schen § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG und § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG, denn der Rege­lungs­ge­halt der Vor­schrif­ten ist inso­weit der­sel­be.

Ent­ge­gen der Ansicht des Finanz­amt folgt aus § 1 Abs. 6 GrEStG nichts ande­res. Nach § 1 Abs. 6 Satz 1 GrEStG in der im Jahr 2006 gel­ten­den Fas­sung unter­liegt ein in § 1 Abs. 1, 2 oder 3 GrEStG bezeich­ne­ter Rechts­vor­gang der Grund­er­werb­steu­er auch dann, wenn ihm ein in einem ande­ren die­ser Absät­ze bezeich­ne­ter Rechts­vor­gang vor­aus­ge­gan­gen ist. Die Vor­schrift betrifft somit nicht Rechts­vor­gän­ge, die nicht in ver­schie­de­nen Absät­zen, son­dern in ver­schie­de­nen Num­mern eines Absat­zes gere­gelt sind, wie bei­spiels­wei­se in § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG einer­seits und in § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG ande­rer­seits 5.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 12. Mai 2016 – II R 26/​14

  1. BFH, Urteil vom 11.06.2008 – II R 55/​06, BFH/​NV 2008, 1876; vgl. Pahl­ke, Grund­er­werb­steu­er­ge­setz, Kom­men­tar, 5. Aufl., § 1 Rz 390[]
  2. Fischer in Borut­tau, Grund­er­werb­steu­er­ge­setz, 17. Aufl., § 1 Rz 953; Hof­mann, Grund­er­werb­steu­er­ge­setz, Kom­men­tar, 10. Aufl., § 1 Rz 137; Behrens/​Bielinis, Umsatz­steu­er- und Ver­kehr­steu­er-Recht 2015, 91[]
  3. Ein­zel­hei­ten vgl. Drüen in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 4 AO Rz 360 ff.[]
  4. vgl. FG Bre­men, Urteil vom 11.06.2003 – 2 K 639/​02 (1), EFG 2003, 1323; Fischer in Borut­tau, a.a.O., § 1 Rz 21[]
  5. BFH, Urteil vom 15.01.2003 – II R 50/​00, BFHE 200, 430, BSt­Bl II 2003, 320, unter II. 4.[]