Deck­hengs­te – und die Ein­heits­be­wer­tung des land­wirt­schaft­li­chen Betriebs

Eine Deck­hengst­hal­tung, die gemes­sen am Flä­chen­schlüs­sel gemäß § 51 Abs. 1a BewG auf einer aus­rei­chen­den Fut­ter­grund­la­ge erfolgt, ist auch dann der land­wirt­schaft­li­chen Nut­zung i.S. des § 34 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a BewG zuzu­rech­nen, wenn der Pfer­desa­men in einer betriebs­frem­den Besa­mungs­sta­ti­on gewon­nen wird und die Hengs­te im Pfer­de­sport als Dres­sur­pfer­de ver­wen­det wer­den.

Deck­hengs­te – und die Ein­heits­be­wer­tung des land­wirt­schaft­li­chen Betriebs

Gemäß § 22 Abs. 3 Satz 1 BewG fin­det eine Wert­fort­schrei­bung auch zur Besei­ti­gung eines Feh­lers der letz­ten Fest­stel­lung statt, wenn die Wert­fort­schrei­bungs­gren­zen des § 22 Abs. 1 BewG erreicht bzw. über­schrit­ten sind. Feh­ler i.S. von § 22 Abs. 3 Satz 1 BewG ist jede objek­ti­ve ‑mate­ri­el­le- Unrich­tig­keit, wobei es nicht dar­auf ankommt, ob die­se klar­lie­gend, leicht fest­stell­bar oder unmit­tel­bar ein­sich­tig ist. Ent­schei­dend ist allein, dass die getrof­fe­ne Rege­lung gel­ten­dem Recht wider­spricht 1.

Fort­schrei­bungs­zeit­punkt ist gemäß § 22 Abs. 4 Satz 3 Nr. 2 BewG der Beginn des Kalen­der­jah­res, in dem der Feh­ler dem Finanz­amt bekannt wird. Der Fort­schrei­bung wer­den nach § 22 Abs. 4 Satz 2 BewG vor­be­halt­lich des § 27 BewG die Ver­hält­nis­se im Fort­schrei­bungs­zeit­punkt zugrun­de gelegt. Eine feh­ler­be­sei­ti­gen­de Wert­fort­schrei­bung kann somit nur auf den Ein­heits­wert vor­ge­nom­men wer­den, der sich nach den maß­geb­li­chen Vor­schrif­ten des BewG zum Fort­schrei­bungs­zeit­punkt ergibt 2.

Die Vor­aus­set­zun­gen für eine feh­ler­be­sei­ti­gen­de Wert­fort­schrei­bung sind im Streit­fall für den Bewer­tungs­stich­tag 1.01.2010 erfüllt. Das Finanz­ge­richt hat zu Recht ange­nom­men, dass die Deck­hengst­hal­tung weder zum ursprüng­li­chen Bewer­tungs­zeit­punkt 1.01.2006 noch zum Fort­schrei­bungs­zeit­punkt 1.01.2010 als sons­ti­ge land- und forst­wirt­schaft­li­che Nut­zung i.S. des § 34 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. e i.V.m. § 62 Abs. 1 BewG anzu­se­hen ist und auch kein Neben­be­trieb vor­liegt und dass des­halb für die Erträ­ge aus der Deck­hengst­hal­tung kein Ein­zel­er­trags­wert gemäß § 37 Abs. 2 BewG anzu­set­zen ist.

Zum land- und forst­wirt­schaft­li­chen Ver­mö­gen gehö­ren gemäß § 33 Abs. 1 Satz 1 BewG nach nähe­rer Maß­ga­be des § 33 Abs. 2 und 3 BewG alle Wirt­schafts­gü­ter, die einem Betrieb der Land- und Forst­wirt­schaft dau­ernd zu die­nen bestimmt sind. Der Betrieb der Land- und Forst­wirt­schaft umfasst dabei nach § 34 Abs. 1 BewG den Wirt­schafts­teil und den Wohn­teil. Zum Wirt­schafts­teil gehö­ren u.a. die land­wirt­schaft­li­che Nut­zung (§ 34 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a BewG) sowie die sons­ti­ge land- und forst­wirt­schaft­li­che Nut­zung (§ 34 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. e BewG). Bei­spie­le für die sons­ti­ge land- und forst­wirt­schaft­li­che Nut­zung sind in § 62 Abs. 1 BewG gere­gelt.

Bei der Bewer­tung des Wirt­schafts­teils ist nach § 36 Abs. 1 BewG der Ertrags­wert zugrun­de zu legen. Der Ertrags­wert der Nut­zun­gen wird gemäß § 37 Abs. 1 Satz 1 BewG durch ein ver­glei­chen­des Ver­fah­ren (§§ 38 bis 41 BewG) ermit­telt. Das ver­glei­chen­de Ver­fah­ren kann gemäß § 37 Abs. 1 Satz 2 BewG auch auf Nut­zungs­tei­le ange­wen­det wer­den. Kann ein ver­glei­chen­des Ver­fah­ren nicht durch­ge­führt wer­den, so ist nach § 37 Abs. 2 BewG der Ertrags­wert nach der Ertrags­fä­hig­keit der Nut­zung unmit­tel­bar zu ermit­teln (Ein­zel­er­trags­wert­ver­fah­ren). Neben­be­trie­be, also Betrie­be, die dem Haupt­be­trieb zu die­nen bestimmt sind und nicht einen selb­stän­di­gen gewerb­li­chen Betrieb dar­stel­len (§ 42 Abs. 1 BewG), sind nach § 42 Abs. 2 BewG mit dem Ein­zel­er­trags­wert zu bewer­ten. Für die Arten der sons­ti­gen land- und forst­wirt­schaft­li­chen Nut­zung (§ 34 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. e i.V.m. § 62 Abs. 1 BewG) wer­den nach § 62 Abs. 2 BewG im ver­glei­chen­den Ver­fah­ren abwei­chend von § 38 Abs. 1 BewG kei­ne Ver­gleichs­zah­len, son­dern unmit­tel­ba­re Ver­gleichs­wer­te ermit­telt.

In vol­lem Umfang zur land­wirt­schaft­li­chen Nut­zung gehö­ren gemäß § 51 Abs. 1a BewG auch die Tier­be­stän­de, wenn sie die in die­ser Vor­schrift gere­gel­te Vieh­ein­hei­ten-Gren­ze nicht über­schrei­ten. Der Umrech­nungs­schlüs­sel dafür ergibt sich aus § 51 Abs. 4 Satz 1 BewG i.V.m. Anla­ge 1 zum BewG. Wie aus § 51 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 BewG folgt, rech­net zu den Tier­be­stän­den auch das Zucht­vieh. Pfer­de­hal­tung und Pfer­de­zucht wer­den dabei nach § 51 Abs. 4 Satz 1 BewG i.V.m. Anla­ge 2 Nr. 1 zum BewG den mehr flä­chen­ab­hän­gi­gen Zwei­gen des Tier­be­stands i.S. des § 51 Abs. 2 Satz 2 BewG zuge­rech­net.

Pfer­de gehö­ren danach zu den Tier­ar­ten, deren Hal­tung und Zucht zur land­wirt­schaft­li­chen Nut­zung zählt, wenn die im Betrieb gehal­te­nen Tie­re gemes­sen am gesetz­li­chen Flä­chen­schlüs­sel eine aus­rei­chen­de Fut­ter­grund­la­ge haben. Auf die kon­kre­te Ver­wen­dung der Pfer­de oder den Ver­wen­dungs­zweck kommt es nicht an. Viel­mehr zäh­len unter der Vor­aus­set­zung, dass die gesetz­li­che Vieh­ein­hei­ten-Gren­ze nicht über­schrit­ten wird, bei­spiels­wei­se auch das Hal­ten eige­ner Reit, Renn, Spring- und Dres­sur­pfer­de und die nicht nur kurz­fris­ti­ge Aus­bil­dung von eige­nen Pfer­den zu sol­chen Zwe­cken nach der Ver­kehrs­auf­fas­sung zur land­wirt­schaft­li­chen Nut­zung 3.

Der Zuord­nung des Hal­tens eige­ner Hengs­te zur land­wirt­schaft­li­chen Nut­zung i.S. des § 34 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a BewG und nicht zur sons­ti­gen land- und forst­wirt­schaft­li­chen Nut­zung i.S. des § 34 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. e i.V.m. § 62 Abs. 1 BewG steht es auch nicht ent­ge­gen, wenn die Hengs­te zum Decken frem­der Stu­ten ver­wen­det wer­den 4. Es spielt dabei kei­ne Rol­le, ob das Decken auf natür­li­chem oder auf künst­li­chem Weg erfolgt, jeden­falls sofern dazu nicht eine zu dem land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrieb gehö­ren­de Besa­mungs­sta­ti­on ver­wen­det wird. Ent­schei­dend ist viel­mehr, dass es sich bei dem Deck­hengst in bei­den Fäl­len um Zucht­vieh i.S. des § 51 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 BewG han­delt.

Uner­heb­lich ist auch, ob das vom Land­wirt für die bestim­mungs­ge­mä­ße Ver­wen­dung des Deck­hengs­tes erziel­te Ent­gelt beson­ders hoch ist 5. Die Höhe des Ent­gelts ändert unter der Vor­aus­set­zung, dass die gesetz­li­che Vieh­ein­hei­ten-Gren­ze ein­ge­hal­ten wird, nichts an dem für die bewer­tungs­recht­li­che Zuord­nung maß­ge­ben­den Gesichts­punkt, näm­lich dass es sich bei dem Hengst um Zucht­vieh han­delt.

Eben­falls ohne Bedeu­tung ist es, wenn der Hengst zusätz­lich als Dres­sur­pferd im Pfer­de­sport ver­wen­det wird 6. Dies ändert nichts dar­an, dass es sich um das Hal­ten von Zucht­vieh i.S. des § 51 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 BewG han­delt.

Die Deck­hengst­hal­tung kann ent­ge­gen der Ansicht des Finanz­amt dem Betrieb einer Besa­mungs­sta­ti­on bewer­tungs­recht­lich nicht gleich­ge­stellt wer­den. Eine Besa­mungs­sta­ti­on ist nach § 2 Nr. 14 des Tier­zucht­ge­set­zes (Tier­ZG) eine amt­lich zuge­las­se­ne Ein­rich­tung zur Gewin­nung, Behand­lung, Lage­rung und Abga­be von Samen für die künst­li­che Besa­mung. § 13 Abs. 3 und § 17 Abs. 2, 7 und 8 Tier­ZG sowie §§ 2 bis 4 der Samen­ver­ord­nung (SamEnV) vom 14.10.2008 7 i.V.m. Anla­gen 1 und 2 zur SamEnV stel­len sowohl an die Ein­rich­tung als auch an den Betrieb einer Besa­mungs­sta­ti­on hohe Anfor­de­run­gen, die bei einer blo­ßen Deck­hengst­hal­tung nicht erfüllt zu wer­den brau­chen. Die­sen Anfor­de­run­gen ste­hen beson­de­re Rech­te gegen­über. Ins­be­son­de­re dür­fen Samen gemäß § 13 Abs. 1 Satz 1 Tier­ZG nur von den in die­ser Vor­schrift genann­ten Besa­mungs­sta­tio­nen und Samen­de­pots ange­bo­ten oder abge­ge­ben wer­den.

Das Hal­ten von Zucht­vieh, das § 51 Abs. 1a Satz 1 i.V.m. Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 BewG der land­wirt­schaft­li­chen Nut­zung zuord­net, kann nicht der sons­ti­gen land- und forst­wirt­schaft­li­chen Nut­zung i.S. des § 34 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. e i.V.m. § 62 Abs. 1 BewG zuge­rech­net wer­den. Dies schließt es zugleich aus, dar­in einen Neben­be­trieb i.S. des § 42 Abs. 1 BewG zu sehen, für den nach Abs. 2 der Vor­schrift ein geson­der­ter Ein­zel­er­trags­wert anzu­set­zen ist.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 6. Mai 2015 – II R 9/​13

  1. BFH, Urteil vom 21.02.2002 – II R 18/​00, BFHE 198, 150, BSt­Bl II 2002, 456[]
  2. BFH, Urteil in BFHE 198, 150, BSt­Bl II 2002, 456[]
  3. Eisele in Rössler/​Troll, BewG, § 51 Rz 11; Brusch­ke in Gürsching/​Stenger, Bewer­tungs­recht, § 51 BewG Rz 23 f.; vgl. auch BFH, Urtei­le vom 31.03.2004 – I R 71/​03, BFHE 206, 42, BSt­Bl II 2004, 742, unter II. 7.; und vom 17.12 2008 – IV R 34/​06, BFHE 224, 76, BSt­Bl II 2009, 453[]
  4. vgl. BFH, Urteil vom 19.07.1955 – I 203/​53 U, BFHE 61, 215, BSt­Bl III 1955, 281[]
  5. Eisele, a.a.O., § 34 Rz 14, 27[]
  6. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 206, 42, BSt­Bl II 2004, 742, unter II. 7., und in BFHE 224, 76, BSt­Bl II 2009, 453[]
  7. BGBl I 2008, 2053[]