Nachlassteilung – und die Befreiung von der Grunderwerbsteuer

Die Übertragung eines Grundstücks von einer Erbengemeinschaft auf eine Personengesellschaft bei Teilung des Nachlasses ist zu dem Anteil von der Grunderwerbsteuer befreit, zu welchem ein Miterbe an der erwerbenden Personengesellschaft beteiligt ist. Die Steuerbefreiung ist insoweit nicht zu gewähren, als sich der Anteil des Miterben am Vermögen der Personengesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf diese vermindert.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall übertrugen sechs Geschwister, die zu je 1/6 Mitglieder der Erbengemeinschaft nach ihrem Vater waren, im Juli 2014 zwei Grundstücke im Rahmen eines Teil-Erbauseinandersetzungsvertrag auf eine am gleichen Tag gegründete GbR, deren Gesellschafter sie ebenfalls zu gleichen Teilen waren. Zugleich erwarb die GbR ein weiteres Grundstück von einer anderen GbR. Mit einem unmittelbar darauf folgenden Vertrag vom selben Tage übertrug die GbR das Flurstück 4 auf den Miterben A. Im Gegenzug wurde dessen Beteiligung an der GbR auf 0, 55 % gemindert. Das Finanzamt setzte Grunderwerbsteuer in Höhe von 3.808 € gegen die GbR fest. Dabei ging er davon aus, die Übertragung sei nach § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG nur in Höhe von 83,85 % (5 x 16,66 % + 0,55 %) von der Steuer befreit sei, da sich die Beteiligung des A an der GbR auf 0, 55 % vermindert habe. Der hiergegen eingelegte Einspruch blieb ohne Erfolg.

Das Finanzgericht Köln hat die sodann von der GbR erhobene Klage abgewiesen¹. Der Bundesfinanzhof hat dies nun genauso gesehen und auch die Revision der GbR als unbegründet zurückgewiesen; das Finanzgericht habe zwar zu Unrecht angenommen, dass die Übertragung einzelner Nachlassgegenstände auf eine mit der Erbengemeinschaft personen- und beteiligungsidentische GbR keine Teilung des Nachlasses im Sinne des § 3 Nr. 3 Satz 1 GrEStG sei. Das Urteil erweise sich gleichwohl als zutreffend, da die Steuerbefreiung insoweit nicht zu gewähren sei, als sich der Anteil des Miterben am Vermögen der GbR innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf diese vermindert habe.

Ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks begründet, unterliegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer. Im Streitfall begründet der notariell beurkundete „Teil-Erbauseinandersetzungsvertrag“ vom 10.07.2014 einen Anspruch der GbR auf Übereignung der im Inland belegenen Flurstücke 2 und 3 gegen die Miterben.

Das Finanzgericht ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass die Übertragung einzelner Nachlassgegenstände auf eine mit der Erbengemeinschaft personen- und beteiligungsidentischen GbR keine Teilung des Nachlasses im Sinne des § 3 Nr. 3 Satz 1 GrEStG darstellt.

Von der Besteuerung ausgenommen ist gemäß § 3 Nr. 3 Satz 1 GrEStG der Erwerb eines zum Nachlass gehörigen Grundstücks durch Miterben zur Teilung des Nachlasses. Die Vorschrift bezweckt, die Aufhebung der Erbengemeinschaft als einer nicht auf Dauer angelegten Zufallsgemeinschaft zu erleichtern². Der Erwerb des Miterben von der Erbengemeinschaft soll grunderwerbsteuerrechtlich im Ergebnis genauso behandelt werden wie der Erwerb von Todes wegen durch einen Alleinerben oder Vermächtnisnehmer, der nach § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG von der Steuer befreit ist. Bedeutung erlangt § 3 Nr. 3 GrEStG, wenn Nachlassgrundstücke abweichend vom Verhältnis der Erbanteile aufgeteilt werden. Die Norm soll die Erbauseinandersetzung auch in den Fällen erleichtern, die nicht von den §§ 6 und 7 GrEStG erfasst werden, und stellt auch den überquotalen Erwerb von Grundstücken durch einen Miterben steuerfrei³.

§ 3 Nr. 3 Satz 1 GrEStG setzt den Erwerb eines zum Nachlass gehörigen Grundstücks voraus. Ein Grundstück gehört, wenn der Erblasser mehrere Erben hinterlässt, zum Nachlass, wenn es den Erben in dieser Eigenschaft in gesamthänderischer Verbundenheit (vgl. § 2032 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs -BGB-) zusteht⁴. Gelöst wird die Zugehörigkeit des Grundstücks zum Nachlass durch seine Übertragung auf einen Miterben oder Dritten oder durch Umwandlung des Gesamthandseigentums in Bruchteilseigentum. Gleiches gilt, wenn das Grundstück auf eine GbR übertragen wird, an der die Erben zu gleichen Anteilen wie am Nachlass beteiligt sind, denn eine im Verhältnis zur Erbengemeinschaft personen- und beteiligungsidentische GbR stellt ein anderes Zuordnungssubjekt als die Erbengemeinschaft dar⁵.

Ob der Erwerb eines Grundstücks zur Teilung des Nachlasses erfolgt, richtet sich nach bürgerlich-rechtlichen Maßstäben. Die Miterben können die Auflösung der Erbengemeinschaft grundsätzlich jederzeit verlangen (§ 2042 Abs. 1 BGB). Dies geschieht in der Regel durch einen auf die Teilung des Nachlasses gerichteten Auseinandersetzungsvertrag oder auch mehrere solcher Verträge⁶, die der Mitwirkung sämtlicher Erben bedürfen⁷. § 3 Nr. 3 Satz 1 GrEStG begünstigt nicht nur die vollständige Teilung des Nachlasses in einem Zug, sondern auch einzelne Maßnahmen zur Auseinandersetzung⁸.

Nach diesen Grundsätzen hat das Finanzgericht zu Unrecht angenommen, die Übertragung der Flurstücke 2 und 3 auf die GbR sei nicht zur Teilung des Nachlasses im Sinne des § 3 Nr. 3 Satz 1 GrEStG erfolgt. Das Merkmal „zur Teilung des Nachlasses“ ist erfüllt, obwohl die Erbengemeinschaft durch den „Teil-Erbauseinandersetzungsvertrag“ vom 10.07.2014 nicht beendet, sondern im Hinblick auf das Flurstück 1 fortgesetzt wurde. Das Herauslösen nur der Flurstücke 2 und 3 aus dem Nachlass stellt bereits einen Schritt zur Teilung des Nachlasses dar. Unschädlich ist zudem, dass die Flurstücke 2 und 3 auf eine GbR übertragen wurden, die mit der Erbengemeinschaft personen- und beteiligungsidentisch ist. Die GbR ist ein anderes Zuordnungssubjekt als die Erbengemeinschaft und selbst Trägerin ihres Vermögens. Mit der Übertragung auf die GbR sind die Flurstücke 2 und 3 daher aus dem Nachlass als gemeinschaftlichem Vermögen der Erben ausgeschieden. Für die Frage, ob der Erwerb „zur Teilung des Nachlasses“ erfolgt, ist zudem ohne Belang, ob die Erben bestrebt sind, die Auseinandersetzung so zu gestalten, dass möglichst wenig Grunderwerbsteuer anfällt.

Das Urteil erweist sich dennoch im Ergebnis als zutreffend, da die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 3 Satz 1 GrEStG insoweit nicht zu gewähren ist, als sich der Anteil eines Miterben am Vermögen der GbR innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf diese vermindert hat. Diesbezüglich sind die Fristen des § 5 Abs. 3 GrEStG i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24.03.1999⁹ -StEntlG 1999/2000/2002- und des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 2001 vom 20.12.2001¹⁰ -StÄndG 2001- zu beachten.

Von der Besteuerung ausgenommen ist gemäß § 3 Nr. 3 Satz 1 GrEStG grundsätzlich nur der Erwerb durch Miterben¹¹. Miterben sind die Personen, auf die mit dem Erbfall das Vermögen des Erblassers als Ganzes übergegangen ist (§ 1922 BGB). Das Tatbestandsmerkmal „Miterben“ ist wirtschaftlichen Erwägungen nicht zugänglich. Es wurde als bürgerlich-rechtlicher Begriff in das Grunderwerbsteuerrecht übernommen¹².

Der Erwerb einer Personengesellschaft, die selbst nicht Miterbin ist, ist gleichwohl nach dem Rechtsgedanken der §§ 5 und 6 GrEStG begünstigt. Danach sind einer Personengesellschaft grunderwerbsteuerrechtlich wesentliche Eigenschaften ihrer Gesellschafter zu dem Anteil zuzurechnen, zu dem die Gesellschafter an dem Vermögen der Gesellschaft beteiligt sind¹³. Die Übertragung eines Grundstücks von einer Erbengemeinschaft auf eine Personengesellschaft bei Teilung des Nachlasses ist deshalb zu dem Anteil von der Grunderwerbsteuer befreit, zu dem ein Miterbe an der erwerbenden Personengesellschaft beteiligt ist. Die Besteuerung ist dem Umfang nach die gleiche, wie wenn die Erbengemeinschaft das gesamte Grundstück dem Miterben übereignet (§ 3 Nr. 3 GrEStG) und dieser es in die Gesellschaft eingebracht hätte (§ 5 Abs. 2 GrEStG) oder wenn die Erbengemeinschaft das Grundstück den Gesellschaftern zu Miteigentum nach entsprechenden Bruchteilen (§§ 1008 ff., 741 ff. BGB) übereignet (§ 6 Abs. 1 GrEStG) und diese das Miteigentum in Gesamthandseigentum mit gleichen Vermögensteilen umgewandelt hätten (§ 5 Abs. 1 GrEStG)¹⁴.

Erwirbt eine Personengesellschaft, an der ein Miterbe beteiligt ist, ein zum Nachlass gehörendes Grundstück zur Teilung des Nachlasses, sind jedoch die Fristen des § 5 Abs. 3 GrEStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 und des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG i.d.F. des StÄndG 2001 zu beachten. Gemäß § 5 Abs. 3 GrEStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 und § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG i.d.F. des StÄndG 2001 sind die Befreiungstatbestände des § 5 Abs. 1 und 2 und § 6 Abs. 1 GrEStG insoweit nicht anzuwenden, als sich der Anteil des Miterben am Vermögen der Personengesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf diese vermindert. Die Geltung dieser Einschränkung im Rahmen des § 3 Nr. 3 Satz 1 GrEStG folgt aus dem Umstand, dass eine Begünstigung des Erwerbs einer Personengesellschaft, die selbst nicht Miterbin ist, nicht isoliert auf § 3 Nr. 3 Satz 1 GrEStG gestützt werden kann. Erst die Anwendung des Rechtsgedankens der §§ 5 und 6 GrEStG, die jeweils in Abs. 3 Einschränkungen vorsehen, gewährleistet eine Steuerbefreiung des Erwerbs der Personengesellschaft zu dem Anteil, zu dem der Miterbe an dieser beteiligt ist.

Nach diesen Maßstäben hat das Finanzgericht im Ergebnis zutreffend entschieden, dass die Steuerbefreiung insoweit nicht zu gewähren ist, als sich die Beteiligung des A an der GbR innerhalb von fünf Jahren seit dem Erwerb der Flurstücke 2 und 3 am 10.07.2014, nämlich am selben Tag, auf 0, 55 % verringert hat. Danach ist die GbR in Bezug auf den Erwerb dieser Grundstücke lediglich in Höhe von 83,85 % (5 x 16,66 % + 0,55 %) begünstigt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 4. Juni 2025 – II R 42/21

1. FG Köln, Urteil vom 06.10.2021 – 5 K 756/20, EFG 2022, 594[↩]
2. vgl. BFH, Urteil vom 21.11.1974 – II R 19/68, BFHE 114, 441, BStBl II 1975, 271[↩]
3. vgl. BFH, Urteil vom 15.12.1972 – II R 123/66, BFHE 108, 265, BStBl II 1973, 363[↩]
4. BFH, Urteil vom 16.01.2019 – II R 7/16, BFHE 263, 465, BStBl II 2019, 617, Rz 33[↩]
5. vgl. BFH, Urteile vom 07.12.1951 – II 80/51 S, BFHE 56, 45, BStBl III 1952, 19; vom 07.02.2001 – II R 5/99, BFH/NV 2001, 938[↩]
6. BFH, Urteil vom 21.11.1974 – II R 19/68, BFHE 114, 441, BStBl II 1975, 271[↩]
7. BFH, Urteil vom 24.01.1962 – II 101/59, HFR 1962, 168[↩]
8. BFH, Urteile vom 27.06.1967 – II 50/64, BFHE 89, 573; vom 15.12.1972 – II R 123/66, BFHE 108, 265, BStBl II 1973, 363; vom 21.11.1974 – II R 19/68, BFHE 114, 441, BStBl II 1975, 271; Meßbacher-Hönsch in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 3 Rz 303; Böing in Behrens/Wachter, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Aufl., § 3 Rz 191; BeckOK GrEStG/Prusko, 3. Ed. 01.07.2025, GrEStG § 3 Rz 805, 809.3, 821[↩]
9. BGBl I 1999, 402[↩]
10. BGBl I 2001, 3794[↩]
11. vgl. BFH, Urteil vom 16.01.2019 – II R 7/16, BFHE 263, 465, BStBl II 2019, 617, Rz 33[↩]
12. BFH, Beschluss vom 22.09.1976 – II S 6/75, BFHE 120, 80, BStBl II 1977, 13, unter 1.c[↩]
13. BFH, Urteil vom 27.10.1970 – II 72/65, BFHE 101, 126, BStBl II 1971, 278[↩]
14. BFH, Urteil vom 27.10.1970 – II 72/65, BFHE 101, 126, BStBl II 1971, 278 [Rz 21]; Meßbacher-Hönsch in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., § 3 Rz 314; BeckOK GrEStG/Prusko, 3. Ed. 01.07.2025, GrEStG § 3 Rz 918; Wälzholz, Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge 2016, 369, 372, unter 7.[↩]