Änderungen im Steuerrecht – und die Rückwirkung

11. April 2018 | Steuerrecht
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Die Steuerpflichtige wird nicht in ihrem verfassungsrechtlich durch Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art.20 Abs. 3 GG geschützten Vertrauen verletzt, nicht mit in unzulässiger Weise rückwirkenden Gesetze belastet zu werden.

Das auf den Prinzipien der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes beruhende grundsätzliche Verbot rückwirkender belastender Gesetze schützt das Vertrauen in die Verlässlichkeit und Berechenbarkeit der unter der Geltung des Grundgesetzes geschaffenen Rechtsordnung und der auf ihrer Grundlage erworbenen Rechte (1). Die Anwendung des § 7 Satz 2 GewStG auf den Erhebungszeitraum 2002 entfaltet unechte Rückwirkung. Die Regelung durfte ohne Verstoß gegen Verfassungsrecht den der Beschwerdeführerin im Erhebungszeitraum 2002 zugeflossenen Veräußerungsgewinn erfassen, obwohl die verbindliche Verfügung hierüber bereits im Jahre 2001, aber erst nach Zuleitung des Gesetzentwurfs an den Bundesrat erfolgt ist.

Das grundsätzliche Verbot rückwirkender belastender Gesetze beruht auf den Prinzipien der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes. Es schützt das Vertrauen in die Verlässlichkeit und Berechenbarkeit der unter der Geltung des Grundgesetzes geschaffenen Rechtsordnung und der auf ihrer Grundlage erworbenen Rechte1.

Normen mit echter Rückwirkung sind danach grundsätzlich verfassungsrechtlich unzulässig2. Eine Rechtsnorm entfaltet “echte” Rückwirkung, wenn sie nachträglich in einen abgeschlossenen Sachverhalt ändernd eingreift3. Dies ist insbesondere der Fall, wenn ihre Rechtsfolge mit belastender Wirkung schon vor dem Zeitpunkt ihrer Verkündung für bereits abgeschlossene Tatbestände gelten soll (“Rückbewirkung von Rechtsfolgen”)4.

Normen mit unechter Rückwirkung sind hingegen grundsätzlich zulässig. Allerdings können sich aus dem Grundsatz des Vertrauensschutzes und dem Verhältnismäßigkeitsprinzip Grenzen der Zulässigkeit ergeben. Diese Grenzen sind erst überschritten, wenn die vom Gesetzgeber angeordnete unechte Rückwirkung zur Erreichung des Gesetzeszwecks nicht geeignet oder erforderlich ist oder wenn die Bestandsinteressen der Betroffenen die Veränderungsgründe des Gesetzgebers überwiegen5. Eine unechte Rückwirkung liegt vor, wenn eine Norm auf gegenwärtige, noch nicht abgeschlossene Sachverhalte und Rechtsbeziehungen für die Zukunft einwirkt und damit zugleich die betroffene Rechtsposition entwertet6, etwa wenn belastende Rechtsfolgen einer Norm erst nach ihrer Verkündung eintreten, tatbestandlich aber von einem bereits ins Werk gesetzten Sachverhalt ausgelöst werden7.

Im Steuerrecht liegt eine echte Rückwirkung nur vor, wenn der Gesetzgeber eine bereits entstandene Steuerschuld nachträglich abändert8. Für den Bereich des Gewerbesteuerrechts bedeutet dies, dass die Änderung von Normen mit Wirkung für den laufenden Erhebungszeitraum der Kategorie der unechten Rückwirkung zuzuordnen ist9.

Sofern eine Steuerrechtsnorm nach diesen Grundsätzen innerhalb eines Veranlagungs- oder Erhebungszeitraums unechte Rückwirkung entfaltet, gelten für deren Vereinbarkeit mit der Verfassung im Verhältnis zu sonstigen Fällen unechter Rückwirkung gesteigerte Anforderungen. Allerdings ist auch in diesem Fall eine unechte Rückwirkung nicht grundsätzlich unzulässig. Der verfassungsrechtliche Vertrauensschutz geht insbesondere nicht so weit, vor jeder Enttäuschung zu bewahren. Soweit nicht besondere Momente der Schutzwürdigkeit hinzutreten, genießt die bloß allgemeine Erwartung, das geltende Recht werde zukünftig unverändert fortbestehen, keinen besonderen verfassungsrechtlichen Schutz10.

Der Gesetzgeber muss aber, soweit er für künftige Rechtsfolgen an zurückliegende Sachverhalte innerhalb des nicht abgeschlossenen Veranlagungs- oder Erhebungszeitraums anknüpft, dem verfassungsrechtlich gebotenen Vertrauensschutz in hinreichendem Maß Rechnung tragen. Die unechte Rückwirkung ist mit den Grundsätzen grundrechtlichen und rechtsstaatlichen Vertrauensschutzes nur vereinbar, wenn sie zur Förderung des Gesetzeszwecks geeignet und erforderlich ist und wenn bei einer Gesamtabwägung zwischen dem Gewicht des enttäuschten Vertrauens und dem Gewicht und der Dringlichkeit der die Rechtsänderung rechtfertigenden Gründe die Grenze der Zumutbarkeit gewahrt bleibt11. Insbesondere muss der Norm-adressat hier eine Enttäuschung seines Vertrauens in die alte Rechtslage nur hinnehmen, soweit dies aufgrund besonderer, gerade die Rückanknüpfung rechtfertigender öffentlicher Interessen unter Wahrung der Verhältnismäßigkeit gerechtfertigt ist12.

Wo danach jeweils die Grenzen verfassungsrechtlich zulässiger unechter Rückwirkung innerhalb eines Veranlagungs- oder Erhebungszeitraums liegen, hängt wesentlich von den Umständen des Einzelfalls ab. Vertrauen ist besonders schutzwürdig, wenn die Betroffenen zum Zeitpunkt der Verkündung der Neuregelung nach der alten Rechtslage eine verfestigte Erwartung auf Vermögenszuwächse erlangt und realisiert hatten oder hätten realisieren können13. Das gilt vor allem dann, wenn auf der Grundlage des geltenden Rechts vor Verkündung des rückwirkenden Gesetzes bereits Leistungen zugeflossen waren14. Besonders schutzwürdig ist das Vertrauen der Betroffenen zudem dann, wenn diese vor der Einbringung des neuen Gesetzes in den Bundestag verbindliche Festlegungen getroffen hatten15.

Gemessen an diesen Grundsätzen ist die Anwendung des im Juli 2002 in § 7 GewStG eingefügten Satzes 2 Nr. 2 auf den in diesem Erhebungszeitraum realisierten Veräußerungsgewinn der Beschwerdeführerin verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden. Es liegt ein Fall unechter Rückwirkung vor. Die Rückwirkung der angegriffenen Regelung auf den Erhebungszeitraum 2002 verletzt kein schützenswertes Vertrauen der Beschwerdeführerin in den Bestand der alten Rechtslage.

§ 7 Satz 2 GewStG wurde durch Art. 5 des Fünften Gesetzes zur Änderung des Steuerbeamten-Ausbildungsgesetzes und zur Änderung von Steuergesetzen (StBAÄG) vom 23.07.2002, verkündet am 26.07.2002 und in Kraft getreten am 27.07.200216, in das Gewerbesteuergesetz eingefügt. Nach § 36 Abs. 1 GewStG in der Fassung von Art. 5 Nr. 2 StBAÄG war § 7 Satz 2 GewStG erstmals für den Erhebungszeitraum 2002 anzuwenden; die Norm wirkt daher auf den 1.01.2002 zurück. Damit entfaltet § 7 Satz 2 GewStG nach der Rechtsprechung über den Erhebungszeitraum unechte Rückwirkung, weil die Gewerbesteuer erst mit dessen Ablauf entsteht17. Die Gewerbesteuerpflicht der Beschwerdeführerin aus der Veräußerung der Geschäftsanteile ihrer Mitunternehmer entstand danach Ende des Erhebungszeitraums 2002 für den in diesem Zeitraum durch die Mitunternehmer realisierten Veräußerungsgewinn.

Für die verfassungsrechtliche Einordnung insoweit nicht maßgeblich ist hingegen das Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz (UntStFG) vom 20.12 200118. Durch dieses am 24.12 2001 verkündete und am 25.12 2001 in Kraft getretene Gesetz wurde § 7 Satz 2 in der auch heute geltenden Fassung zwar bereits einmal in das Gewerbesteuergesetz eingefügt und sollte nach § 36 Abs. 1 GewStG in der Fassung von Art. 4 Nr. 5 UntStFG erstmals für den Erhebungszeitraum 2002 anzuwenden sein. § 7 Satz 2 GewStG in der Fassung des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes war jedoch durch das Solidarpaktfortführungsgesetz (SFG) vom 20.12 200119, das am 27.12 2001 verkündet wurde und am 1.01.2002 in Kraft getreten ist (Art. 12 Abs. 1 SFG), schon zum 1.01.2002 wieder außer Kraft gesetzt worden. Jener § 7 Satz 2 GewStG war somit im Dezember 2001 nur vier Tage in Kraft. Steuerrechtliche Wirkung konnte die Vorschrift insoweit nicht entfalten, da sie zum Zeitpunkt ihrer erstmaligen Anwendung bereits wieder außer Kraft gesetzt worden war.

Diese Entstehungsgeschichte des § 7 Satz 2 GewStG kann bei der verfassungsrechtlichen Bewertung des schutzwürdigen Vertrauens der Beschwerdeführerin nicht außer Betracht bleiben. Ihr Vertrauen in den Bestand des geltenden Gewerbesteuerrechts war mit der Zuleitung des Entwurfs des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes zum Bundesrat nicht mehr schutzwürdig. Die rückwirkende Inkraftsetzung des § 7 Satz 2 GewStG für den Erhebungszeitraum 2002 verletzt die Steuerpflichtige daher nicht in ihrem schutzwürdigen Vertrauen.

Für die Beantwortung der Frage, ab welchem Zeitpunkt bereits vor Verkündung einer Neuregelung nicht mehr auf den Bestand der noch geltenden Rechtslage vertraut werden kann, sind in erster Linie der Gang des Gesetzgebungsverfahrens bis zur Neuregelung und dabei vor allem die öffentliche Bekanntgabe entsprechender Entwurfstexte entscheidend. Insofern muss hier auch auf die Entstehung des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes abgestellt werden.

Beschränkte man die Betrachtung dagegen auf das Gesetzgebungsverfahren zum Fünften Gesetz zur Änderung des Steuerbeamten-Ausbildungsgesetzes und zur Änderung von Steuergesetzen im Hinblick auf die letztlich maßgebliche Verkündung des § 7 Satz 2 GewStG im Rahmen dieses Gesetzes im Juli 2002, wäre der Zeitpunkt der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages vom 24.04.2002 zum Entwurf dieses Gesetzes maßgeblich. Durch diese Empfehlung wurde erstmals für das Gesetzgebungsvorhaben die erneute Einfügung des Satzes 2 in § 7 GewStG zur “Beseitigung eines redaktionellen Versehens”20 vorgeschlagen. Eine solche Sichtweise würde jedoch dem Gesetzgebungsverfahren zum Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz und dessen Bedeutung für die Schutzwürdigkeit des Vertrauens der Betroffenen in den Fortbestand der Rechtslage nicht hinreichend Rechnung tragen.

Zwar handelt es sich bei dem für § 7 Satz 2 GewStG letztlich maßgeblichen Fünften Gesetz zur Änderung des Steuerbeamten-Ausbildungsgesetzes und zur Änderung von Steuergesetzen und dem Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz um zwei im Ausgangspunkt selbständige Gesetzgebungsvorhaben mit unterschiedlichen Gegenständen und je eigenen Gesetzgebungsverfahren. Im Hinblick auf die Frage, ab welchem Zeitpunkt Mitunternehmerschaften mit für sie nachteiligen Änderungen der Rechtslage im Gewerbesteuergesetz rechnen mussten, sind hier jedoch beide Gesetzgebungsverfahren zusammen in den Blick zu nehmen. Denn die ursprünglich im Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz geplante und schließlich erst durch das Fünfte Gesetz zur Änderung des Steuerbeamten-Ausbildungsgesetzes und zur Änderung von Steuergesetzen umgesetzte Neuregelung des § 7 Satz 2 GewStG betrifft ein und dasselbe Gesetzgebungsziel mit demselben Inhalt durch denselben Gesetzgeber.

Dem kann nicht entgegengehalten werden, dass Gesetzgebungsvor-haben – gerade im Steuerrecht – nicht selten über mehrere Legislaturperioden immer wieder in Angriff genommen werden, ehe sie schließlich zu einem Gesetz führen. In diesen Fällen kann in der Tat den vergeblichen Gesetzesinitiativen keine vertrauenszerstörende Wirkung im Hinblick auf die später Gesetz werdende Regelung beigemessen werden. Es ist grundsätzlich nicht vorhersehbar, ob ein im parlamentarischen Verfahren gescheitertes oder der Diskontinuität zum Opfer gefallenes Vorhaben von einem späteren Gesetzgeber wieder aufgegriffen wird. Es wäre der Rechtssicherheit in hohem Maße abträglich und den Steuerpflichtigen nicht zuzumuten, wenn sie in solchen Fällen unter Umständen über viele Jahre ihr Handeln nicht mehr in berechtigtem Vertrauen am geltenden Recht ausrichten könnten.

Damit ist der vorliegende Fall jedoch nicht vergleichbar. Es gab hier keinerlei öffentliche Bekundungen oder sonstige Signale, die den Rückschluss zugelassen hätten, dass der (identische) Gesetzgeber nach dem versehentlichen Scheitern des § 7 Satz 2 GewStG im Dezember 2001 von dem von ihm ersichtlich für wichtig gehaltenen Gesetzgebungsvorhaben hätte Abstand nehmen wollen. Angesichts der Besonderheiten im Ablauf dieses Gesetzesvorhabens mussten die Gewerbetreibenden von einer alsbaldigen Reparatur des Redaktionsfehlers im Jahre 2002 ausgehen. Vor diesem Hintergrund ist es gerechtfertigt und auch geboten, die Verfahren zum Erlass des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes und zum Fünften Gesetz zur Änderung des Steuerbeamten-Ausbildungsgesetzes und zur Änderung von Steuergesetzen unter Vertrauensschutzgesichtspunkten als ein einheitliches Gesetzgebungsverfahren zu behandeln.

Für die danach in einer Gesamtsicht zu bewertenden Gesetzgebungsverfahren kann nicht nur die Einbringung eines Gesetzesvorhabens in den Bundestag, sondern bereits dessen Zuleitung zum Bundesrat vertrauenszerstörende Wirkung haben.

Das Bundesverfassungsgericht hat in jüngerer Zeit bereits mehrfach entschieden, dass die Einbringung eines Gesetzentwurfs in den Deutschen Bundestag das Vertrauen der Betroffenen auf den Fortbestand der bisherigen Rechtslage zerstören kann und deshalb eine darin vorgesehene Neuregelung ohne Verstoß gegen den verfassungsrechtlichen Grundsatz des Vertrauensschutzes unechte Rückwirkung entfalten darf21. Ab diesem Zeitpunkt sind mögliche zukünftige Gesetzesänderungen in konkreten Umrissen allgemein absehbar. Deshalb können Steuerpflichtige regelmäßig nicht mehr darauf vertrauen, das gegenwärtig geltende Recht werde auch im Folgejahr unverändert fortbestehen; es ist ihnen vielmehr grundsätzlich möglich, ihre wirtschaftlichen Dispositionen durch entsprechende Anpassungsklauseln auf mögliche zukünftige Änderungen einzustellen22. Dabei ist maßgeblich, inwieweit ein solcher Gesetzentwurf das Vertrauen in den Fortbestand der gegenwärtigen Rechtslage zerstört, nicht aber, inwieweit er die Erwartung rechtfertigt, eine bestimmte Regelung würde bald Gesetz. Denn der Ablauf des anschließenden Gesetzgebungsverfahrens bleibt in der Hand des demokratisch legitimierten Gesetzgebers. Die Einbringung eines Gesetzentwurfs erlaubt kein Vertrauen darauf, dass eine eingebrachte Regelung Gesetz wird. Sie nimmt aber unter Umständen dem Vertrauen darauf die Grundlage, die jetzige Gesetzeslage in einem Regelungsbereich werde auf absehbare Zeit bestehen bleiben23.

Diese Erwägungen gelten in gleicher Weise für die Zuleitung eines Gesetzentwurfs durch die Bundesregierung an den Bundesrat (Art. 76 Abs. 2 Satz 1 GG). Auch in diesem Fall hat sich ein nach dem Grundgesetz initiativberechtigtes Verfassungsorgan entschlossen, ein Gesetzgebungsverfahren förmlich einzuleiten. Hierzu muss ein ausformulierter Gesetzentwurf als Beschlussvorlage vorliegen. Die Zuleitung der Gesetzesvorlage an den Bundesrat ist im Ergebnis nicht mehr und nicht weniger verbindlich als die Einbringung in den Bundestag. Mit ihrer Veröffentlichung haben die durch das Vorhaben Betroffenen die Möglichkeit, sich in ihrem Verhalten auf die etwaige Gesetzesänderung einzustellen. Es ist ihnen zumutbar, jedenfalls bei in die Zukunft wirkenden Dispositionen darauf Bedacht zu nehmen. Ein qualitativer Unterschied zur Einbringung einer Gesetzesvorlage in den Bundestag ist im Hinblick auf die vertrauenszerstörende Wirkung der Zuleitung einer Gesetzesvorlage an den Bundesrat nicht erkennbar. Es bedeutete im Gegenteil einen Wertungswiderspruch, versagte man im erstgenannten Fall Vertrauensschutz, würde hingegen der Zuleitung an den Bundesrat keine vertrauenszerstörende Wirkung beimessen.

Gemessen hieran musste sich die Steuerpflichtige, zumal sie durchgängig steuerrechtlich beraten war, jedenfalls für das Erhebungsjahr 2002 auf eine auch sie betreffende nachteilige Änderung der Gewerbebesteuerung von Anteilsveräußerungen durch ihre Mitunternehmer einstellen. Nach Zuleitung des Entwurfs eines Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes am 17.08.2001 durch die Bundesregierung an den Bundesrat24 konnten Mitunternehmerschaften nicht mehr darauf vertrauen, dass eine Anteilsveräußerung durch ihre Gesellschafter auch künftig noch gewerbesteuerfrei sein würde.

Die verbindlichen Entscheidungen über die Anteilsveräußerungen fielen zeitlich nach der Zuleitung des Entwurfs zu einem Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz an den Bundesrat. Die daraus folgende Einschränkung des Vertrauensschutzes erfasst auch die später Gesetz gewordene, gegenüber dem Entwurf engere Ausnahme des § 7 Satz 2 Hs. 2 GewStG von der Steuerbarkeit des Veräußerungsgewinns. An der Geltung der Neuregelung für den gesamten Erhebungszeitraum 2002 auch gegenüber der Beschwerdeführerin ändert sich auch nichts dadurch, dass die Veräußerungsgewinne den Mitunternehmern schon vor Verkündung des Gesetzes im Juli 2002 zugeflossen sind.

Die Zuleitung des Entwurfs der Bundesregierung zu einem Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz an den Bundesrat erfolgte am 17.08.200124. Der Inhalt des dem Bundesrat zugeleiteten Gesetzentwurfs zur Einfügung eines neuen § 7 Satz 2 GewStG war identisch mit dem am 10.09.2001 beim Deutschen Bundestag eingebrachten Gesetzentwurf25. Zwar hatte der Lenkungsausschuss der Beschwerdeführerin das Sale Agreement bereits am 5.08.2001 beschlossen. Die Zustimmung der Gesellschafter der Beschwerdeführerin zu dem Sale Agreement, durch die es für sie verbindlich wurde, erfolgte jedoch erst in der außerordentlichen Gesellschafterversammlung am 1.09.2001. Zu diesem Zeitpunkt war der Gesetzentwurf zum neuen § 7 Satz 2 GewStG in der Bundesratsdrucksache bereits veröffentlicht und die Steuerpflichtige und ihre Mitunternehmer hätten sich demzufolge darauf einstellen können. Zwar hatte sich der einzelne veräußerungswillige Kommanditist aufgrund der Gesellschaftervereinbarung vom Juli 2001 der Entscheidung des gemeinsam eingesetzten Lenkungsausschusses in Verbindung mit einer Mehrheitsentscheidung der veräußernden Kommanditisten unterworfen. Dies ändert indessen nichts daran, dass das Sale Agreement nach dessen Ziffer 16.01. weiterhin des Mehrheitsbeschlusses der Kommanditisten bedurfte. Die fachgerichtliche Deutung der Veräußerungsvereinbarungen durch den Bundesfinanzhof, wonach erst die Zustimmung in der außerordentlichen Gesellschafterversammlung am 1.09.2001 zur rechtlich verbindlichen Disposition über die Geschäftsanteile geführt hat, ist vor diesem Hintergrund verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.

Die vertrauenszerstörende Wirkung der Zuleitung des Entwurfs eines Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes beschränkt sich nicht streng auf den durch den Wortlaut des Entwurfs von § 7 Satz 2 GewStG betroffenen Kreis von Mitunternehmern. Nach dem ursprünglichen Gesetzentwurf sollte künftig der Gewinn aus der Veräußerung oder Aufgabe unter anderem (Nr. 2) des Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs einer Mitunternehmerschaft anzusehen ist, der Gewerbesteuer unterfallen, “soweit er nicht auf eine natürliche Person als Mitunternehmer entfällt” (Halbsatz 2). Gesetz wurde dann jedoch eine Formulierung des Halbsatzes 2, die dahin präzisiert war, dass lediglich der auf “eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer” entfallende Gewinn gewerbesteuerfrei war. Es bedarf hier keiner Entscheidung, ob die ursprüngliche Fassung des Entwurfs tatsächlich die Veräußerungsgewinne, die auf alle natürlichen Personen entfallen, die in einer Personengesellschaft als Mitunternehmer beteiligt waren, von der Gewerbesteuer freistellen sollte, oder ob diese Ausnahmevorschrift von Anfang an insoweit auf die unmittelbar beteiligten natürlichen Personen beschränkt war. Angesichts der klaren Zielsetzung des Gesetzgebers, Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen einer Mitunternehmerschaft der Gewerbesteuer zu unterwerfen, um so Umgehungsgestaltungen zu vermeiden, durften sich Mitunternehmer auch schon nach Bekanntwerden der ursprünglichen Entwurfsfassung nicht darauf verlassen, dass Veräußerungsgewinne von mittelbar beteiligten natürlichen Personen von der Besteuerungserweiterung verschont bleiben würden. Denn vor dem Hintergrund der Begründung des Regierungsentwurfs und des hier betonten Umgehungsverhinderungszwecks der Neuregelung lag keineswegs auf der Hand, dass hiervon Veräußerungsgewinne mittelbar beteiligter natürlicher Personen nicht betroffen und deshalb ausgenommen werden sollten. Daher mussten sich Mitunternehmer nach Veröffentlichung des Gesetzentwurfs bei ihren Dispositionen darauf einstellen, dass Gewinne bei der Veräußerung von Betriebsanteilen in die erweiterte Gewerbesteuerpflicht einbezogen würden. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, dass die Einschränkung der Ausnahmeklausel des Halbsatzes 2 von § 7 Satz 2 GewStG später in dem entsprechenden Vorschlag des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages mit Verwaltungspraktikabilitätserwägungen begründet wurde26. Entscheidend für die Reichweite der das berechtigte Vertrauen relativierenden Bedeutung des ursprünglichen Gesetzentwurfs ist demgegenüber allein das die Betroffenen zur Vorsicht mahnende Signal, die Rechtslage werde in dem aus dem Entwurf erkennbaren Umfang geändert. Das Gesetzesvorhaben zielte hier im Grundsatz zunächst einmal auf die Einbeziehung der Veräußerungsgewinne von Mitunternehmeranteilen insgesamt. Ein berechtigtes Vertrauen darauf, dass Mitunternehmer, die nicht selbst natürliche Personen sind, davon ausgenommen seien, bestand nicht.

Das rückwirkende Inkraftsetzen des § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG zum Beginn des Erhebungszeitraums 2002 ist mit dem Grundsatz des Vertrauensschutzes auch insoweit vereinbar, als die Regelung Veräußerungsgewinne erfasst, die zwar vor Verkündung des Gesetzes im Juli 2002 den Verkäufern zugeflossen sind, aber auf Dispositionen beruhen, die erst nach der Zuleitung des Gesetzes an den Bundesrat verbindlich getroffen wurden. Eine besonders verfestigte Vermögensposition, die einem unecht rückwirkenden Zugriff des Steuergesetzgebers entzogen wäre, besteht hier zu Gunsten der Beschwerdeführerin nicht. Gewinne aus Dispositionen, die erst vorgenommen wurden, nachdem ein ordnungsgemäß in das Gesetzgebungsverfahren eingebrachter und damit auch veröffentlichter Gesetzentwurf etwaiges Vertrauen zerstört hat, hindern den Gesetzgeber nicht an einer unecht rückwirkenden Steuerbelastung, selbst wenn die Erträge vor der Verkündung des Gesetzes zugeflossen sind27. Elemente besonderer Schutzwürdigkeit, wie sie das Bundesverfassungsgericht in seinem Beschluss zur sogenannten “Fünftel-Regelung” des § 34 Abs. 1 EStG mit Rücksicht auf damals betroffene Abfindungsvereinbarungen zwischen Arbeitgebern und aus dem Arbeitsverhältnis ausscheidenden Arbeitnehmern angenommen hat28, sind hier nicht erkennbar. Hinzu kommt, dass § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG in Juli 2002 nicht mit Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Zuleitung des Gesetzentwurfs zum Bundesrat im August 2001, sondern – deutlich moderater – erst für den Erhebungszeitraum 2002 in Kraft gesetzt wurde.

Bundesverfassungsgericht, Urteil vom 10. April 2018 – 1 BvR 1236/11

  1. stRspr; vgl. BVerfGE 132, 302, 317 Rn. 41 m.w.N.
  2. vgl. BVerfGE 13, 261, 271; 101, 139, 263
  3. vgl. BVerfGE 132, 302, 318 Rn. 42 m.w.N.
  4. vgl. BVerfGE 127, 1, 17
  5. vgl. BVerfGE 95, 64, 86; 101, 239, 263; 122, 374, 394 f.; stRspr
  6. vgl. BVerfGE 101, 239, 263; 123, 186, 257
  7. vgl. BVerfGE 132, 302, 318 Rn. 43 m.w.N.; ferner BVerfGE 127, 1, 17 m.w.N.; “tatbestandliche Rückanknüpfung”
  8. vgl. BVerfGE 127, 1, 18 f.; 127, 31, 48 f.; 127, 61, 77 f.
  9. vgl. BVerfGE 132, 302, 319 Rn. 44 unter Verweisung auf §§ 14, 18 GewStG; entsprechend für den Veranlagungszeitraum im Einkommensteuerrecht vgl. BVerfGE 127, 1, 17; 127, 31, 47 f.
  10. vgl. BVerfGE 132, 302, 319 Rn. 45 m.w.N.
  11. vgl. BVerfGE 127, 1, 17 f.; 127, 31, 47 f.; 127, 61, 76 f.
  12. vgl. BVerfGE 127, 1, 20; 127, 31, 48 f.; 132, 302, 319 f. Rn. 45 f. m.w.N.
  13. vgl. BVerfGE 127, 1, 21; 127, 61, 79 f.
  14. vgl. BVerfGE 127, 31, 56 ff.; einschränkend insoweit BVerfGE 132, 302, 327 ff. Rn. 64 ff.
  15. vgl. BVerfGE 127, 31, 49; 132, 302, 323 f. Rn. 54 ff.
  16. BGBl I S. 2715
  17. vgl. BVerfGE 132, 302, 319 Rn. 44
  18. BGBl I S. 3858
  19. BGBl I S. 3955
  20. vgl. BT-Drs. 14/8887, S. 26
  21. vgl. dazu BVerfGE 127, 31, 50; 143, 246, 385 Rn. 377; BVerfG, Beschluss vom 07.03.2017 – 1 BvR 1314/12 u.a. 199; in BVerfGE 132, 302, 326 Rn. 60 offen gelassen, weil in jenem Fall jedenfalls der Vorschlag des Vermittlungsausschusses das Vertrauen zerstört hatte
  22. BVerfGE 127, 31, 50
  23. zur Gewährleistungsfunktion des geltenden Rechts vgl. BVerfGE 127, 31, 57; 132, 302, 327 Rn. 65, 330 f. Rn. 71
  24. BR-Drs. 638/01
  25. BT-Drs. 14/6882
  26. vgl. BT-Drs. 14/7344, S. 12
  27. so bereits BVerfGE 132, 302, 327 ff. Rn. 64 ff.
  28. vgl. BVerfGE 127, 31, 57 ff. sowie dazu wiederum BVerfGE 132, 302, 327 ff. Rn. 65 ff.

 
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