Betriebs­über­nah­me durch eine Bruch­teils­ge­mein­schaft

Wird ein Unter­neh­men im Sin­ne des § 75 AO von meh­re­ren Per­so­nen zu Mit­ei­gen­tum nach Bruch­tei­len erwor­ben, so haf­ten sie auf­grund der gemein­sa­men Tat­be­stands­ver­wirk­li­chung als Gesamt­schuld­ner.

Betriebs­über­nah­me durch eine Bruch­teils­ge­mein­schaft

Der Haf­tungs­schuld­ner kann Ein­wen­dun­gen nicht nur gegen die Haf­tungs­schuld, son­dern auch gegen die Steu­er­schuld erhe­ben, für die er als Haf­tungs­schuld­ner in Anspruch genom­men wird, soweit nicht die Vor­aus­set­zun­gen des § 166 AO erfüllt sind.

Nach § 191 Abs. 1 Satz 1 AO kann durch Haf­tungs­be­scheid in Anspruch genom­men wer­den, wer kraft Geset­zes für eine Steu­er haf­tet. Wird ein Unter­neh­men oder ein in der Glie­de­rung eines Unter­neh­mens geson­dert geführ­ter Betrieb im Gan­zen über­eig­net, so haf­tet der Erwer­ber gemäß § 75 AO u.a. für Steu­ern, bei denen sich die Steu­er­pflicht auf den Betrieb des Unter­neh­mens grün­det, vor­aus­ge­setzt, dass die Steu­ern seit dem Beginn des letz­ten, vor der Über­eig­nung lie­gen­den Kalen­der­jahrs ent­stan­den sind und bis zum Ablauf von einem Jahr nach Anmel­dung des Betriebs durch den Erwer­ber fest­ge­setzt oder ange­mel­det wer­den.

Der Erwerb "im Gan­zen" bedeu­tet, dass das Unter­neh­men bzw. der geson­dert geführ­te Betrieb mit sei­nen wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen über­ge­hen muss und der Erwer­ber die­ses bzw. die­sen ohne nen­nens­wer­te Inves­ti­tio­nen fort­füh­ren kann 1. Kann der Betrieb ohne nen­nens­wer­te Inves­ti­tio­nen fort­ge­führt wer­den, steht der Haf­tung auch nicht ent­ge­gen, dass –wie im Streit­fall– der Antrag auf Eröff­nung des Kon­kurs­ver­fah­rens über das Ver­mö­gen der Ver­äu­ße­rin man­gels Mas­se abge­lehnt wor­den war 2.

Der Unter­neh­mens­be­griff des § 75 AO ent­spricht dem des § 2 Abs. 1 UStG, so dass auch –wie im Streit­fall– die Über­eig­nung steu­er­pflich­tig ver­mie­te­ter oder ver­pach­te­ter Grund­stü­cke erfasst wird 3.

Inso­weit steht dem nicht der Ein­wand ent­ge­gen, es sei kein "leben­des" Unter­neh­men über­tra­gen wor­den, weil das zustän­di­ge Amts­ge­richt noch zuvor den Antrag auf Kon­kurs­er­öff­nung über das Ver­mö­gen der GmbH man­gels Mas­se abge­lehnt habe. Denn die Ver­mie­tung des Grund­stücks konn­te ohne wei­te­res fort­ge­führt wer­den. Der Klä­ger war auch Erwer­ber i.S. des § 75 AO. Er hat zwar nicht das bebau­te Grund­stück und die mit­ver­kauf­ten beweg­li­chen Gegen­stän­de, son­dern nur das Bruch­teils­ei­gen­tum (§ 1008 des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs) dar­an erwor­ben. Er hat aber durch den gemein­sa­men Abschluss des Kauf­ver­tra­ges mit den bei­den ande­ren Käu­fern den Tat­be­stand des Erwerbs i.S. des § 75 AO gemein­sam mit die­sen erfüllt.

Die­se gemein­sa­me Tat­be­stands­ver­wirk­li­chung begrün­det eine Haf­tung der Mit­ei­gen­tü­mer als Gesamt­schuld­ner i.S. des § 44 AO. Es ist in Recht­spre­chung 4 und Lite­ra­tur 5 aner­kannt, dass eine Gesamt­schuld ins­be­son­de­re durch eine gemein­sa­me Tat­be­stands­ver­wirk­li­chung begrün­det wird, auch wenn dies im Gesetz nicht aus­drück­lich gere­gelt ist. Nach § 38 AO ent­ste­hen Ansprü­che aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis, sobald der Tat­be­stand ver­wirk­licht ist, an den das Gesetz die Leis­tungs­pflicht knüpft. Zu den Ansprü­chen aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis gehört gemäß § 37 Abs. 1 AO nicht nur der Steu­er­an­spruch, son­dern auch der Haf­tungs­an­spruch. Des­halb haf­ten meh­re­re Per­so­nen, die einen gesetz­li­chen Haf­tungs­tat­be­stand gemein­sam ver­wirk­licht haben, als Gesamt­schuld­ner.

Es ent­spricht der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs und des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts, dass der Haf­tungs­schuld­ner Ein­wen­dun­gen nicht nur gegen die Haf­tungs­schuld, son­dern grund­sätz­lich auch gegen die Steu­er­schuld erhe­ben kann, für die er als Haf­tungs­schuld­ner in Anspruch genom­men wird 6.

Zwar sind gemäß § 166 AO dem Haf­tungs­schuld­ner aus­nahms­wei­se Ein­wen­dun­gen gegen die Steu­er­schuld dann abge­schnit­ten, wenn die­se unan­fecht­bar gegen­über dem Steu­er­pflich­ti­gen fest­ge­setzt wor­den ist und der Haf­tungs­schuld­ner ent­we­der Gesamt­rechts­nach­fol­ger des Steu­er­schuld­ners ist oder er recht­lich in der Lage gewe­sen wäre, den gegen die­sen erlas­se­nen Steu­er­be­scheid als des­sen Ver­tre­ter, Bevoll­mäch­tig­ter oder kraft eige­nen Rechts anzu­fech­ten.

Die­se Vor­aus­set­zun­gen lie­gen im Streit­fall aber nicht vor. Das FG hat nicht fest­ge­stellt, dass der Klä­ger eine Posi­ti­on inne­ge­habt hat, auf­grund deren er befugt gewe­sen sei, den gegen die GmbH erlas­se­nen Umsatz­steu­er­be­scheid für 1998 anzu­fech­ten.

Der Klä­ger ist auch nicht Gesamt­rechts­nach­fol­ger der GmbH. Die Fäl­le der Gesamt­rechts­nach­fol­ge (§ 45 AO) sind gesetz­lich abschlie­ßend gere­gelt 7. Der Fall der Betriebs­über­nah­me i.S. des § 75 AO gehört nicht dazu 8.

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs ist die Haf­tung des Erwer­bers nicht dadurch ein­ge­schränkt, dass er einen nicht wesent­li­chen Betriebs­be­stand­teil nicht über­nom­men hat 9. Auch hat der Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­den, dass für die Haf­tung nach § 75 AO nicht die Über­tra­gung sol­cher Grund­la­gen erfor­der­lich sei, die zu einem frü­he­ren, vor der Über­nah­me lie­gen­den Zeit­punkt zum Betrieb gehört haben, von dem vor­he­ri­gen Unter­neh­mer aber bereits vor der Über­tra­gung aus irgend­ei­nem Grund ver­äu­ßert, weg­ge­ge­ben oder sonst auf­ge­ge­ben sind 10.

Etwas Ande­res gil­te­je­doch dann, wenn durch die Ein­stel­lung eines Teils der bis­he­ri­gen unter­neh­me­ri­schen Tätig­kei­ten die Iden­ti­tät des Unter­neh­mens in Fra­ge gestellt ist. An die­ser Iden­ti­tät kann es feh­len, wenn der Unter­neh­mer sein Unter­neh­men auf einen Kern­be­stand redu­ziert und nur die­sen an einen Erwer­ber über­eig­nt 11.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 12. Janu­ar 2011 – XI R 11/​08

  1. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 07.11.2002 – VII R 11/​01, BFHE 200, 31, BSt­Bl II 2003, 226[]
  2. vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 1993, 215[]
  3. vgl. BFH, Ent­schei­dun­gen vom 10.12.1992 – V R 90/​92, BFHE 170, 299, BSt­Bl II 1993, 700; und vom 07.03.1996 – VII B 242/​95, BFH/​NV 1996, 726, m.w.N.[]
  4. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 02.02.1994 II R 7/​91, BFHE 173, 306, BSt­Bl II 1995, 300[]
  5. vgl. z.B. Pahlke/​Koenig/​Koenig, Abga­ben­ord­nung, 2. Aufl., § 44 Rz 10; Klein/​Ratschow, AO, 10. Aufl., § 44 Rz 5 und 6; Kru­se in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 44 AO Rz 7 und 8; Boeker in Hübschmann/​Hepp/​Spi­ta­ler, § 44 AO Rz 11[]
  6. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 13.01.2005 – V R 44/​03, BFH/​NV 2005, 998, m.w.N.; BVerfG, Beschluss in BSt­Bl II 1997, 415[]
  7. vgl. Klein/​Ratschow, a.a.O., § 45 Rz 2[]
  8. vgl. BFH, Urtei­le vom 28.05.1963 – V 224/​60 U, BFHE 77, 148, BSt­Bl III 1963, 371; und vom 02.05.1984 – VIII R 239/​82, BFHE 141, 312, BSt­Bl II 1984, 695[]
  9. vgl. BFH, Urteil vom 10.12.1991 – VII R 57/​89, BFH/​NV 1992, 712[]
  10. vgl. Urteil in BFHE 200, 31, BSt­Bl II 2003, 226[]
  11. vgl. BFH, Urteil in BFHE 200, 31, BSt­Bl II 2003, 226[]