Dop­pel­stö­cki­ge Per­so­nen­ge­sell­schaft – und der Beginn des Gewer­be­be­triebs der Ober­ge­sell­schaft

Sind Gesell­schafts­zweck und tat­säch­li­che Betä­ti­gung einer Per­so­nen­ge­sell­schaft als Ober­ge­sell­schaft (allein) auf die Betei­li­gung an gewerb­lich täti­gen Ein-Schiffs-Kom­man­dit­ge­sell­schaf­ten gerich­tet, so ist für die Bestim­mung des Beginns der wer­ben­den Tätig­keit der Ober­ge­sell­schaft an den Beginn der wer­ben­den Tätig­keit der Untergesellschaft(en) anzu­knüp­fen.

Dop­pel­stö­cki­ge Per­so­nen­ge­sell­schaft – und der Beginn des Gewer­be­be­triebs der Ober­ge­sell­schaft

Allein der Umstand, dass die Ober­ge­sell­schaft für den Erwerb der Betei­li­gun­gen ein­ge­wor­be­ne Gel­der auf einem Kon­to­kor­rent- oder Ter­min­geld­kon­to bei einer Bank ange­legt hat, recht­fer­tigt noch nicht die Annah­me des Beginns des Gewer­be­be­triebs i.S. des § 2 Abs. 1 GewStG. Viel­mehr ist unter Berück­sich­ti­gung der Ver­kehrs­auf­fas­sung nach den jewei­li­gen Umstän­den des Ein­zel­falls der Beginn der wer­ben­den Tätig­keit von blo­ßen Vor­be­rei­tungs­hand­lun­gen abzu­gren­zen.

Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG unter­liegt der Gewer­be­steu­er (nur) der ste­hen­de Gewer­be­be­trieb.

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung beginnt des­halb die sach­li­che Gewer­be­steu­er­pflicht der unter § 2 Abs. 1 GewStG fal­len­den Gewer­be­be­trie­be erst, wenn alle tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen eines (ori­gi­nä­ren oder fik­ti­ven) Gewer­be­be­triebs erfüllt sind (§ 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG i.V.m. § 15 Abs. 2 bzw. Abs. 3 EStG) und der Gewer­be­be­trieb in Gang gesetzt wor­den ist 1. Wäh­rend die Ein­kom­men­steu­er als Per­so­nen­steu­er sämt­li­che betrieb­li­chen Vor­gän­ge begin­nend mit der ers­ten Vor­be­rei­tungs­hand­lung zur Eröff­nung eines Betriebs erfasst, ist Gegen­stand der Gewer­be­steu­er nur der auf den lau­fen­den Betrieb ent­fal­len­de, durch eige­ne gewerb­li­che Leis­tun­gen ent­stan­de­ne Gewinn. Dies ergibt sich aus dem Wesen der Gewer­be­steu­er als einer auf den täti­gen Gewer­be­be­trieb bezo­ge­nen Sach­steu­er.

Maß­ge­bend für den Beginn des Gewer­be­be­triebs i.S. des § 2 Abs. 1 GewStG ist der Beginn der wer­ben­den Tätig­keit 2. Ent­schei­dend ist, wann die Vor­aus­set­zun­gen für die erfor­der­li­che Betei­li­gung am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr tat­säch­lich erfüllt sind, so dass das Unter­neh­men sich dar­an mit eige­nen gewerb­li­chen Leis­tun­gen betei­li­gen kann 3. Zu den blo­ßen, gewer­be­steu­er­recht­lich noch unbe­acht­li­chen Vor­be­rei­tungs­hand­lun­gen wer­den z.B. die Anmie­tung eines Geschäfts­lo­kals, die Errich­tung eines Fabrik­ge­bäu­des oder eines Hotels, mit des­sen Betrieb erst nach des­sen Fer­tig­stel­lung begon­nen wird, und Ähn­li­ches gezählt.

Der Zeit­punkt des Beginns bzw. der Ein­stel­lung der wer­ben­den Tätig­keit ist unter Berück­sich­ti­gung der Ver­kehrs­auf­fas­sung nach den jewei­li­gen Umstän­den des Ein­zel­falls zu ermit­teln und kann für die ver­schie­de­nen Betriebs­ar­ten unter­schied­lich zu bestim­men sein 4.

Was als wer­ben­de Tätig­keit anzu­se­hen ist, rich­tet sich nach dem von der Gesell­schaft ver­folg­ten Gegen­stand ihrer Tätig­keit. Dabei kann auch auf den im Gesell­schafts­ver­trag beschrie­be­nen Gegen­stand des Unter­neh­mens zurück­ge­grif­fen wer­den. Aller­dings han­delt es sich inso­weit ledig­lich um ein Indiz; letzt­lich maß­ge­bend ist die tat­säch­lich aus­ge­üb­te Tätig­keit 5.

Die­se Rechts­grund­sät­ze gel­ten glei­cher­ma­ßen für Ein­zel­ge­wer­be­trei­ben­de wie für Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten, und zwar unab­hän­gig von der Rechts­form ihrer Gesell­schaf­ter 6.

Auch die Tätig­keit einer i.S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerb­lich gepräg­ten, ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Per­so­nen­ge­sell­schaft führt zu einem ste­hen­den Gewer­be­be­trieb i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG, obwohl die­se Gesell­schaft kei­ne ori­gi­när gewerb­li­chen Ein­künf­te erzielt 7. Denn auch hier­bei han­delt es sich um ein gewerb­li­ches Unter­neh­men i.S. des EStG (§ 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG), weil die Tätig­keit der Per­so­nen­ge­sell­schaft in Fol­ge der steu­er­li­chen Fik­ti­on des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG als Gewer­be­be­trieb gilt. Nach­dem die Tätig­keit einer gewerb­lich gepräg­ten, ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Per­so­nen­ge­sell­schaft nicht die Auf­nah­me einer ori­gi­när gewerb­li­chen Tätig­keit vor­aus­setzt, hängt der Beginn der Gewer­be­steu­er­pflicht bei einer sol­chen Per­so­nen­ge­sell­schaft indes nicht davon ab, dass die­se die in § 15 Abs. 2 EStG auf­ge­führ­ten Tat­be­stands­merk­ma­le ver­wirk­licht. Viel­mehr ist hier für den Beginn des Gewer­be­be­triebs (nur) auf den Beginn der wer­ben­den Tätig­keit abzu­stel­len 8, so dass die (sach­li­che) Gewer­be­steu­er­pflicht einer gewerb­lich gepräg­ten Per­so­nen­ge­sell­schaft mit der Auf­nah­me ihrer ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Tätig­keit beginnt. Was als wer­ben­de Tätig­keit anzu­se­hen ist, rich­tet sich auch hier nach dem von der Gesell­schaft ver­folg­ten Gegen­stand ihrer Tätig­keit. Dabei kann gleich­falls ‑als Indiz- auch auf den im Gesell­schafts­ver­trag beschrie­be­nen Gegen­stand des Unter­neh­mens zurück­ge­grif­fen wer­den. Letzt­lich maß­geb­lich ist auch bei der gewerb­lich gepräg­ten Per­so­nen­ge­sell­schaft die tat­säch­lich aus­ge­üb­te Tätig­keit.

Die­se Grund­sät­ze gel­ten indes ‑wor­auf der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­nem Urteil in BFHE 204, 471, BSt­Bl II 2004, 464 aus­drück­lich hin­ge­wie­sen hat- nicht für eine GmbH & Co. KG mit ori­gi­när gewerb­li­chen Ein­künf­ten, denn die­se ist kei­ne gewerb­lich gepräg­te Per­so­nen­ge­sell­schaft i.S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Die Erzie­lung nicht­ge­werb­li­cher Ein­künf­te ist Bestand­teil der Defi­ni­ti­on der gewerb­lich gepräg­ten Per­so­nen­ge­sell­schaft. Eine GmbH & Co. KG mit ori­gi­när gewerb­li­chen Ein­künf­ten ist auch nicht ‑wie es wohl das Finanz­ge­richt ange­nom­men hat- in der Zeit vor der Auf­nah­me ihrer ori­gi­när gewerb­li­chen Tätig­keit als gewerb­lich gepräg­te Gesell­schaft anzu­se­hen, denn sonst führ­ten ‑ent­ge­gen den vor­ste­hen­den Grund­sät­zen- bereits (ver­mö­gens­ver­wal­ten­de) Tätig­kei­ten einer sol­chen Gesell­schaft vor die­ser Zeit regel­mä­ßig zur Annah­me eines ste­hen­den Gewer­be­be­triebs. Inso­weit hat der Bun­des­fi­nanz­hof bereits in sei­nem Urteil in BFHE 204, 471, BSt­Bl II 2004, 464 aus­ge­führt, dass eine GmbH & Co. KG, deren Gegen­stand die Aus­übung einer ori­gi­när gewerb­li­chen Tätig­keit ist, nicht für die Zeit, in der sie ihre wer­ben­de Tätig­keit ledig­lich vor­be­rei­tet, als gewerb­lich gepräg­te Per­so­nen­ge­sell­schaft anzu­se­hen ist. Dies führt im Übri­gen auch nicht zu einer Ungleich­be­hand­lung von Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten in der Rechts­form der GmbH & Co. KG mit ori­gi­när gewerb­li­cher Tätig­keit gegen­über sol­chen mit bloß ver­mö­gens­ver­wal­ten­der Tätig­keit. Denn für Zwe­cke der Gewer­be­steu­er ist die GmbH & Co. KG mit ori­gi­när gewerb­li­cher Tätig­keit mit ande­ren Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten mit ori­gi­när gewerb­li­cher Tätig­keit gleich zu behan­deln. Dass die Ein­be­zie­hung der gewerb­lich gepräg­ten Per­so­nen­ge­sell­schaft in die Gewer­be­steu­er­pflicht auf einer eigen­stän­di­gen, ver­fas­sungs­recht­lich unbe­denk­li­chen Ent­schei­dung des Gesetz­ge­bers beruht, hat der Bun­des­fi­nanz­hof bereits in sei­nem Urteil in BFHE 204, 471, BSt­Bl II 2004, 464 deut­lich gemacht.

Nach die­sen Maß­stä­ben ver­nein­te der Bun­des­fi­nanz­hof im hier ent­schie­de­nen Fall, dass die Ober­ge­sell­schaft als gewerb­lich gepräg­te Per­so­nen­ge­sell­schaft schon mit der Auf­nah­me einer ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Tätig­keit in Gestalt der ver­zins­li­chen Anla­ge des ein­ge­wor­be­nen Kom­man­dit­ka­pi­tals auf einem Kon­to­kor­rent- bzw. Ter­min­geld­kon­to spä­tes­tens seit dem 30.11.2005 einen Gewer­be­be­trieb unter­hal­ten habe. Denn die Ober­ge­sell­schaft hat in der Rechts­form der GmbH & Co. KG ent­spre­chend ihrem Gesell­schafts­zweck ori­gi­när gewerb­li­che Ein­künf­te erzielt. Die für gewerb­lich gepräg­te, ver­mö­gens­ver­wal­ten­de Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten gel­ten­den Grund­sät­ze fin­den des­halb auf die Ober­ge­sell­schaft kei­ne Anwen­dung, unge­ach­tet der Fra­ge, inwie­weit auch bei einer ver­mö­gens­ver­wal­ten­den, gewerb­lich gepräg­ten Per­so­nen­ge­sell­schaft Vor­be­rei­tungs­hand­lun­gen vom Beginn ihrer wer­ben­den Tätig­keit abzu­gren­zen sind.

Gesell­schafts­zweck der Ober­ge­sell­schaft und auch tat­säch­lich ver­folg­ter Gegen­stand ihrer Tätig­keit ist vor­lie­gend der Erwerb und die Ver­wal­tung von Betei­li­gun­gen an gewerb­lich täti­gen Ein-Schiffs-Kom­man­dit­ge­sell­schaf­ten (Ziel­fonds). Soweit sich die Ober­ge­sell­schaft nach dem Gesell­schafts­ver­trag an ande­ren Unter­neh­mun­gen glei­cher oder ähn­li­cher Bran­chen betei­li­gen sowie eige­nes oder frem­des Ver­mö­gen ver­wal­ten kann, lässt sich dem Finanz­ge­richt, Urteil ‑von den Fest­stel­lun­gen zu den streit­be­fan­ge­nen Bank­gut­ha­ben abge­se­hen- nicht ent­neh­men, dass die Ober­ge­sell­schaft dem nach­ge­kom­men wäre. Ein­künf­te aus Kapi­tal­an­la­gen wer­den im Betei­li­gungs­pro­spekt der Ober­ge­sell­schaft nicht erwähnt.

Aus­ge­hend hier­von kann im Streit­fall zunächst aus­ge­schlos­sen wer­den, dass die Ober­ge­sell­schaft meh­re­re Gewer­be­be­trie­be i.S. des § 2 Abs. 1 GewStG nach­ein­an­der betrie­ben hat, wobei ein ers­ter Gewer­be­be­trieb auf eine bloß ver­mö­gens­ver­wal­ten­de Tätig­keit in der Gestalt von Kapi­tal­an­la­gen gerich­tet gewe­sen sein könn­te und erst ein zwei­ter Gewer­be­be­trieb auf die Betei­li­gung an den Ziel­fonds. Denn nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt war die tat­säch­li­che Tätig­keit der Ober­ge­sell­schaft vor ihrer Betei­li­gung an einem ers­ten Ziel­fonds aus­schließ­lich auf die Ein­wer­bung von Kapi­tal zur Finan­zie­rung der ihren Kom­man­di­tis­ten (Anle­gern) ver­spro­che­nen Betei­li­gun­gen gerich­tet. Dies kor­re­spon­diert mit dem gesell­schafts­ver­trag­lich ver­ein­bar­ten Gesell­schafts­zweck der Betei­li­gung an Ein-Schiffs-Kom­man­dit­ge­sell­schaf­ten. Eine sons­ti­ge, davon selb­stän­dig zu betrach­ten­de Zweck­ver­fol­gung der Ober­ge­sell­schaft ist nicht zu erken­nen, auch soweit sie Gel­der zur Finan­zie­rung der Betei­li­gun­gen zwi­schen­zeit­lich auf Kon­ten bei der Bank "geparkt" hat. Ins­be­son­de­re lässt sich allein aus der gesell­schafts­ver­trag­li­chen Bestim­mung, dass die Ober­ge­sell­schaft eige­nes oder frem­des Ver­mö­gen ver­wal­ten dür­fe, nicht her­lei­ten, dass jeg­li­che Form von Bank­gut­ha­ben einem über die Betei­li­gun­gen an den Ziel­fonds hin­aus­ge­hen­den, eigen­stän­di­gen Gesell­schafts­zweck gedient haben könn­te. Weder war den Anle­gern ver­spro­chen wor­den, deren Gel­der in Kapi­tal­an­la­gen zu inves­tie­ren, noch ist dies nach dem tat­säch­li­chen Gesche­hen los­ge­löst von der Ver­wirk­li­chung der ange­kün­dig­ten Betei­li­gun­gen erfolgt. Danach ist aus­zu­schlie­ßen, dass eine Ver­mö­gens­ver­wal­tung in der Gestalt von Kapi­tal­an­la­gen in Fol­ge einer gewerb­li­chen Prä­gung der Ober­ge­sell­schaft zu einem wei­te­ren (frü­he­ren) Gewer­be­be­trieb geführt haben könn­te.

Bei einem ein­heit­li­chen Betrieb der Ober­ge­sell­schaft schei­det jedoch die Annah­me eines auf einer gewerb­li­chen Prä­gung der Ober­ge­sell­schaft beru­hen­den Gewer­be­be­triebs aus. Denn als Mit­un­ter­neh­me­rin der jewei­li­gen Ein-Schiffs-Kom­man­dit­ge­sell­schaf­ten erziel­te die Ober­ge­sell­schaft gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ori­gi­när gewerb­li­che Ein­künf­te. Die für ver­mö­gens­ver­wal­ten­de, gewerb­lich gepräg­te Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten ent­wi­ckel­ten Maß­stä­be sind des­halb aus den vor­ge­nann­ten Grün­den auf die Ober­ge­sell­schaft nicht anzu­wen­den.

Danach schei­det auch aus, dass der Gewer­be­be­trieb der Ober­ge­sell­schaft (zwin­gend) bereits mit der Anla­ge der bei ihren Kom­man­di­tis­ten ein­ge­wor­be­nen Gel­der begon­nen hat. Viel­mehr ist im Streit­fall für die Fra­ge des Beginns der (sach­li­chen) Gewer­be­steu­er­pflicht der ori­gi­när gewerb­lich täti­gen Ober­ge­sell­schaft deren Betei­li­gung am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr von gewer­be­steu­er­recht­lich noch unbe­acht­li­chen Vor­be­rei­tungs­hand­lun­gen der Ober­ge­sell­schaft abzu­gren­zen. Unter Berück­sich­ti­gung aller Umstän­de des Ein­zel­falls ist für den Beginn des Gewer­be­be­triebs der Ober­ge­sell­schaft frü­hes­tens an den Zeit­punkt anzu­knüp­fen, in dem der ers­te Schiffs­fonds, an dem sich die Ober­ge­sell­schaft ihrem (aus­schließ­li­chen) Gesell­schafts­zweck ent­spre­chend betei­ligt hat, sei­nen Gewer­be­be­trieb begon­nen hat.

Waren Gesell­schafts­zweck und die ihm ent­spre­chen­de tat­säch­li­che Betä­ti­gung der Ober­ge­sell­schaft auf die Betei­li­gung an gewerb­lich täti­gen Ein-Schiffs-Kom­man­dit­ge­sell­schaf­ten gerich­tet, so ist Anknüp­fungs­punkt für die Bestim­mung des Beginns der wer­ben­den Tätig­keit der Ober­ge­sell­schaft der Beginn der wer­ben­den Tätig­keit der­je­ni­gen Unter­ge­sell­schaft (Ziel­fonds), an die erst­mals ein Schiff von der Werft abge­lie­fert wor­den ist. Im hier ent­schie­de­nen Fall gehör­te jedem Ziel­fonds ein neu her­ge­stell­tes Con­tai­ner- oder Schwer­gut­schiff. Dabei lässt der hier bis­lang fest­ge­stell­te Sach­ver­halt kei­ner­lei Anhalts­punk­te dafür erken­nen, dass eine Unter­ge­sell­schaft (vor­ran­gig) die Ver­äu­ße­rung und nicht den Betrieb des jewei­li­gen Schiffs beab­sich­tigt hät­te. Ist Gegen­stand des Unter­neh­mens einer Ein-Schiffs-Kom­man­dit­ge­sell­schaft jedoch vor­ran­gig der Betrieb des Schiffs, so kön­nen betrieb­li­che Leis­tun­gen von die­ser Gesell­schaft erst nach Ablie­fe­rung des Schiffs erbracht wer­den; gewer­be­steu­er­lich rele­van­te Unter­neh­mens­er­trä­ge die­ser Gesell­schaft kön­nen bis zu die­sem Zeit­punkt nicht ent­ste­hen 9. Dies bedeu­tet für eine ori­gi­när gewerb­lich täti­ge Ober­ge­sell­schaft mit dem Gesell­schafts­zweck und Tätig­keits­ge­gen­stand der Ober­ge­sell­schaft, dass auch sie frü­hes­tens ab die­sem Zeit­punkt gewer­be­steu­er­lich rele­van­te Erträ­ge als Mit­un­ter­neh­me­rin (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) der Unter­ge­sell­schaft erzie­len kann. Da vor­lie­gend das ers­te Schiff an eine Unter­ge­sell­schaft am 24.03.2006 von der Werft abge­lie­fert wor­den ist, bestimmt sich hier­nach auch der Beginn des Gewer­be­be­triebs der Ober­ge­sell­schaft frü­hes­tens nach die­sem Zeit­punkt.

Die vor­ge­nann­te Bestim­mung des frü­hes­ten Beginns der wer­ben­den Tätig­keit der Ober­ge­sell­schaft wird im Streit­fall nicht dadurch aus­ge­schlos­sen, dass die Ober­ge­sell­schaft vor dem genann­ten Zeit­punkt die streit­be­fan­ge­nen Kapi­tal­an­la­gen getä­tigt hat. Denn inso­weit han­delt es sich unter den fest­ge­stell­ten Umstän­den des Streit­falls um gewer­be­steu­er­recht­lich noch unbe­acht­li­che Vor­be­rei­tungs­hand­lun­gen. Dies folgt dar­aus, dass es sich bei den von der Ober­ge­sell­schaft vor­über­ge­hend auf einem Kon­to­kor­rent- bzw. Ter­min­geld­kon­to "gepark­ten" Gel­dern sämt­lich um bei ihren Kom­man­di­tis­ten ein­ge­wor­be­ne Anla­ge­be­trä­ge gehan­delt hat, die spä­ter von der Ober­ge­sell­schaft geschäfts­plan­mä­ßig zur Betei­li­gung an den Ziel­fonds ein­ge­setzt wor­den sind. Dass die Ober­ge­sell­schaft hier­bei auch Zins­er­trä­ge erzielt hat, begrün­det unter den Umstän­den des Streit­falls noch kei­ne wer­ben­de Tätig­keit der Ober­ge­sell­schaft, weil die Erzie­lung von Kapi­tal­erträ­gen mit­tels der Anla­ge­gel­der weder Geschäfts­zweck noch Gegen­stand der Tätig­keit der Ober­ge­sell­schaft war. Viel­mehr han­del­te es sich um eine bei­läu­fi­ge Fol­ge der finanz­tech­ni­schen Abwick­lung und Ver­wal­tung des ein­ge­wor­be­nen Kom­man­dit­ka­pi­tals vor des­sen Inves­ti­ti­on in die von der Ober­ge­sell­schaft ihren Kom­man­di­tis­ten ver­spro­che­nen Betei­li­gun­gen an Ein-Schiffs-Gesell­schaf­ten. Dass es für die Ober­ge­sell­schaft wirt­schaft­lich sinn­voll und vor­teil­haft war, eine zeit­wei­se Ver­zin­sung der zu inves­tie­ren­den Gel­der zu errei­chen, steht die­ser Wür­di­gung nicht ent­ge­gen, weil die streit­be­fan­ge­ne Kapi­tal­an­la­ge unter den Umstän­den des Streit­falls nur ein "Durch­gangs­sta­di­um" zur geschäfts­plan­mä­ßi­gen Inves­ti­ti­on in ver­schie­de­ne Betei­li­gun­gen dar­stellt. Dies belegt auch der Umstand, dass sich die Ober­ge­sell­schaft vor­lie­gend zeit­nah bzw. zeit­gleich zur Ein­wer­bung der Kom­man­dit­ein­la­gen an den Ziel­fonds betei­ligt hat.

Bei der Prü­fung, ob die von der Ober­ge­sell­schaft gezahl­ten Pro­vi­sio­nen bei die­ser zu sofort auf­wands­wirk­sa­men Betriebs­aus­ga­ben füh­ren, ist die neue­re Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs zu berück­sich­ti­gen, dass bei geschlos­se­nen Fonds, die ori­gi­när Ein­künf­te aus Gewer­be­be­trieb erzie­len, alle Auf­wen­dun­gen, die Anle­ger leis­ten, die sich auf­grund eines vom Pro­jekt­an­bie­ter vor­for­mu­lier­ten Ver­trags­werks betei­li­gen, als Anschaf­fungs­kos­ten der von der Fonds­ge­sell­schaft erwor­be­nen Wirt­schafts­gü­ter zu akti­vie­ren sind 10. Dar­an ändert nichts, dass nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs der Gesell­schafts­an­teil an einer Per­so­nen­ge­sell­schaft ‑hier die Betei­li­gun­gen der Ober­ge­sell­schaft an den Ziel­fonds- kein (eigen­stän­di­ges) imma­te­ri­el­les Wirt­schafts­gut ist, son­dern dass die gesell­schafts­recht­li­che Betei­li­gung nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 der Abga­ben­ord­nung die quo­ta­le Berech­ti­gung des Gesell­schaf­ters an den zum Gesamt­hands­ver­mö­gen gehö­ren­den Wirt­schafts­gü­tern ver­kör­pert 11.

Inso­weit ist auch zu prü­fen, ob die Zins­ein­nah­men als (ggf. auch vor­weg­ge­nom­me­ne) Son­der­be­triebs­ein­nah­men der mit­tel­bar betei­lig­ten Gesell­schaf­ter bei den Unter­ge­sell­schaf­ten (Ziel­fonds) zu qua­li­fi­zie­ren sind. Dies hät­te zur Fol­ge, dass die­se Ein­nah­men auf­grund der Rege­lung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG nicht erst bei der Gewinn­ermitt­lung der Ober­ge­sell­schaft als Ober­ge­sell­schaft, son­dern bereits bei der Gewinn­ermitt­lung der Untergesellschaft(en) zu erfas­sen wären 12. Inso­weit ist zu beur­tei­len, ob die bei der Bank ange­leg­ten, bei den Kom­man­di­tis­ten der Ober­ge­sell­schaft ein­ge­wor­be­nen Gel­der als streng zweck­ge­bun­den ‑näm­lich nur zur Ver­wen­dung für den Erwerb der Betei­li­gun­gen- anzu­se­hen sind und ob sie des­halb ähn­lich wie Son­der­ver­gü­tun­gen für die Hin­ga­be eines Dar­le­hens des mit­tel­bar betei­lig­ten Gesell­schaf­ters an die Unter­ge­sell­schaft 13 zu behan­deln sein könn­ten.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 12. Mai 2016 – IV R 1/​13

  1. vgl. BFH, Urteil vom 22.01.2015 – IV R 10/​12, Rz 24; außer­dem hier­zu und zum Fol­gen­den BFH, Urteil vom 30.08.2012 – IV R 54/​10, BFHE 238, 198, BSt­Bl II 2012, 927, Rz 20, m.w.N.[]
  2. stän­di­ge Recht­spre­chung: BFH, Beschluss vom 25.06.1984 – GrS 4/​82, BFHE 141, 405, BSt­Bl II 1984, 751; BFH, Urteil in BFHE 238, 198, BSt­Bl II 2012, 927, Rz 21, m.w.N.[]
  3. vgl. hier­zu und zum Fol­gen­den BFH, Urteil in BFHE 238, 198, BSt­Bl II 2012, 927, m.w.N.[]
  4. BFH, Urteil in BFHE 238, 198, BSt­Bl II 2012, 927, Rz 22, m.w.N.[]
  5. z.B. BFH, Urtei­le in BFHE 204, 471, BSt­Bl II 2004, 464; und vom 22.01.2015 – IV R 10/​12, Rz 28[]
  6. BFH, Urteil in BFHE 238, 198, BSt­Bl II 2012, 927, Rz 23, m.w.N.[]
  7. vgl. BFH, Urteil in BFHE 204, 471, BSt­Bl II 2004, 464[]
  8. näher hier­zu und zum Fol­gen­den BFH, Urteil in BFHE 204, 471, BSt­Bl II 2004, 464[]
  9. vgl. BFH, Urteil vom 22.01.2015 – IV R 10/​12, Rz 31, m.w.N.[]
  10. BFH, Urteil vom 14.04.2011 – IV R 8/​10, BFHE 233, 226, BSt­Bl II 2011, 709; spe­zi­ell zu Pro­vi­sio­nen für die Ver­mitt­lung von Eigen­ka­pi­tal noch­mals BFH, Urteil vom 14.04.2011 – IV R 36/​08; bestä­ti­gend BFH, Urteil vom 14.03.2012 – X R 24/​10, BFHE 236, 528, BSt­Bl II 2012, 498, Rz 43[]
  11. z.B. BFH, Urteil vom 26.04.2012 – IV R 44/​09, BFHE 237, 453, BSt­Bl II 2013, 142, Rz 18, m.w.N.; näher dazu z.B. Rät­ke in Herrmann/​Heuer/​Raupach ‑HHR‑, § 15 EStG Rz 643[]
  12. z.B. BFH, Urteil vom 12.02.2014 – IV R 22/​10, BFHE 244, 560, BSt­Bl II 2014, 621, Rz 29, m.w.N.[]
  13. vgl. dazu HHR/​Rätke, § 15 EStG Rz 632[]