Pfle­ge­leis­tung und Erb­schaft­steu­er

Gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG ist ein steu­er­pflich­ti­ger Erwerb bis zu 20.000 € steu­er­frei, der Per­so­nen anfällt, die dem Erb­las­ser unent­gelt­lich oder gegen unzu­rei­chen­des Ent­gelt Pfle­ge oder Unter­halt gewährt haben, soweit das Zuge­wen­de­te als ange­mes­se­nes Ent­gelt anzu­se­hen ist.

Pfle­ge­leis­tung und Erb­schaft­steu­er

Es han­delt sich dabei um eine ech­te Frei­be­trags­re­ge­lung, so dass bei einer tat­säch­li­chen Pfle­ge­ge­wäh­rung von mehr als 20.000 € stets die­ser Betrag, bei gerin­ge­rer Pfle­ge­ge­wäh­rung der der tat­säch­li­chen Leis­tung ange­mes­se­ne (nied­ri­ge­re Betrag) vom Erwerb abzu­zie­hen ist 1. Aus­la­gen im Zusam­men­hang mit Pfle­ge- oder Unter­halts­leis­tun­gen sind bei einem Erwerb von Todes wegen mit dem Frei­be­trag nach § 13 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG abge­gol­ten 2.

Der Begriff der "Pfle­ge" im Sin­ne des § 13 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG ist gesetz­lich nicht defi­niert.

Nach Auf­fas­sung des erken­nen­den Senats bedeu­tet "Pfle­ge" im Sin­ne des § 13 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG einem infol­ge Krank­heit, Behin­de­rung, Alter oder aus einem sons­ti­gen Grun­de hilfs­be­dürf­ti­gen Men­schen die erfor­der­li­che Für­sor­ge für sein kör­per­li­ches oder see­li­sches Wohl­be­fin­den zuzu­wen­den 3. Die­se Vor­aus­set­zun­gen sind in der Regel nur erfüllt, wenn der Erwer­ber sol­che Dienst­leis­tun­gen mit einer gewis­sen Regel­mä­ßig­keit und über eine län­ge­re Dau­er erbracht hat 4.

Auf das Vor­lie­gen einer Pfle­ge­be­dürf­tig­keit im Sin­ne des § 14 Abs. 1 SGB XI und die Zuord­nung einer Pfle­ge­stu­fe gemäß § 15 Abs. 1 SGB XI kommt es dabei nicht an. Der Wort­laut des Geset­zes sieht eine der­ar­ti­ge Beschrän­kung des Begriffs der "Pfle­ge" nicht vor. Obwohl § 13 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG nach der Ein­füh­rung des SGB XI zum 01.01.1995 (vgl. Art. 68 Pfle­geVG 5) durch das Jah­res­steu­er­ge­setz 1997 6 ( Erhö­hung des Frei­be­trags von 2.000 DM auf 10.000 DM), das Steu­er-Euro­glät­tungs­ge­setz 7 (Frei­be­trag: 5.200 EUR) sowie das Erb­StRG (Frei­be­trag: 20.000 EUR) hin­sicht­lich der Höhe des Frei­be­trags geän­dert wur­de, ver­zich­te­te der Gesetz­ge­ber bei die­sen Gele­gen­hei­ten auf eine Beschrän­kung des Begriffs der "Pfle­ge" auf das Vor­lie­gen einer Pfle­ge­be­dürf­tig­keit nach SGB XI. Viel­mehr war er bei der Erhö­hung des Frei­be­trags auf 20.000 EUR von dem Gedan­ken gelei­tet, die steu­er­li­che Berück­sich­ti­gung von Pfle­ge­leis­tun­gen zu ver­bes­sern. Das Bei­be­hal­ten einer Ober­gren­ze sei aller­dings not­wen­dig, um "die Mög­lich­kei­ten einer miss­bräuch­li­chen Aus­nut­zung der Befrei­ung durch Bean­tra­gen über­höh­ter Beträ­ge für meist nur bedingt nach­prüf­ba­re Pfle­ge oder Unter­halts­leis­tun­gen auf ein ver­nünf­ti­ges, akzep­ta­bles Maß [zu] beschrän­ken." 8. Dies spricht dafür, dass der Begriff der "Pfle­ge" in § 13 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG nach dem Wil­len des Gesetz­ge­bers nicht in Über­ein­stim­mung mit dem Begriff der Pfle­ge des SGB XI und der – leicht nach­prüf­ba­ren – Zuord­nung zu einer Pfle­ge­stu­fe steht.

Viel­mehr ist der Begriff der "Pfle­ge" im oben genann­ten Ver­ständ­nis wei­ter zu fas­sen. In der Geset­zes­be­grün­dung zum Pfle­ge-Neu­aus­rich­tungs-Gesetz (PNG), das der Deut­sche Bun­des­tag am 29.06.2012 beschlos­sen hat, wird aus­ge­führt, es bedür­fe einer Fort­ent­wick­lung der Leis­tungs­an­ge­bo­te der Pfle­ge­ver­si­che­rung, damit sie den Her­aus­for­de­run­gen der Zukunft gerecht wer­den kön­ne. Zudem müs­se neu defi­niert wer­den, wer als pfle­ge­be­dürf­tig anzu­se­hen sei. Die gesetz­li­che Pfle­ge­ver­si­che­rung kön­ne jedoch immer nur einen Teil der Pfle­ge­kos­ten über­neh­men. Das PNG sehe nun erst­mals eine staat­li­che För­de­rung für eine pri­va­te Pfle­ge­zu­satz­ver­si­che­rung vor 9. Dies macht deut­lich, dass es – wie all­ge­mein bekannt – neben den Leis­tun­gen der gesetz­li­chen Pfle­ge­ver­si­che­rung auch Unter­stüt­zungs­maß­nah­men gibt, die man­gels finan­zi­el­ler Mög­lich­kei­ten nicht von der Pfle­ge­ver­si­che­rung über­nom­men wer­den kön­nen, für die also die zu pfle­gen­de Per­son selbst sor­gen muss. Vom Begriff der "Pfle­ge­be­dürf­tig­keit" in § 14 Abs. 1 SGB XI wer­den zudem nur sol­che Per­so­nen erfasst, die wegen einer kör­per­li­chen, geis­ti­gen oder see­li­schen Krank­heit oder Behin­de­rung für die gewöhn­li­chen und regel­mä­ßig wie­der­keh­ren­den Ver­rich­tun­gen im Ablauf des täg­li­chen Lebens auf Dau­er, vor­aus­sicht­lich für min­des­tens sechs Mona­te, in erheb­li­chem oder höhe­rem Maße (§ 15 SGB XI) der Hil­fe bedür­fen. Nicht erfasst sind dem­nach die­je­ni­gen Leis­tun­gen, die gegen­über älte­ren Men­schen erbracht wer­den, ohne dass bei die­sen eine Krank­heit oder eine Behin­de­rung vor­lie­gen wür­de. Aber auch für die­sen Per­so­nen­kreis besteht viel­fach Bedürf­tig­keit im Hin­blick auf Zuwen­dun­gen für deren kör­per­li­ches oder see­li­sches Wohl­be­fin­den. Zudem benennt § 14 Abs. 4 SGB XI eine Viel­zahl von Ver­rich­tun­gen nicht, die nach Auf­fas­sung des Senats dem Begriff der Pfle­ge des § 13 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG zuzu­ord­nen sind. Hier­zu zäh­len ins­be­son­de­re auch Unter­stüt­zungs­leis­tun­gen bei der Haus­ar­beit, die Erle­di­gung von Boten­gän­gen, Schrift­ver­kehr und Ein­käu­fen, die per­sön­li­che Beglei­tung bei Arzt­be­su­chen oder bei Vor­spra­chen bei Behör­den sowie der zwi­schen­mensch­li­che Aus­tausch in Gesprä­chen, soweit sol­che Leis­tun­gen nach­hal­tig, d. h. mit einer gewis­sen Regel­mä­ßig­keit erbracht wer­den und über ein übli­ches Maß hin­aus­ge­hen. Jeden­falls bei einem über 80 Jah­re alten Men­schen kann regel­mä­ßig auch von einer bestehen­den Bedürf­tig­keit des Emp­fän­gers der Pflegleis­tun­gen aus­ge­gan­gen wer­den, soweit sich kei­ne gegen­tei­li­gen Anhalts­punk­te erge­ben.

Die Befrei­ung wird nur gewährt, soweit das Zuge­wen­de­te als ange­mes­se­nes Ent­gelt für die Pfle­ge­leis­tun­gen anzu­se­hen ist. Des­halb muss es unge­fähr dem Betrag ent­spre­chen, den der Erb­las­ser durch die Inan­spruch­nah­me der Pfle­ge­leis­tun­gen des spä­te­ren Erwer­bers erspart hat. Maß­ge­bend sind die objek­ti­ven Ver­hält­nis­se im Zeit­punkt der Pfle­ge­leis­tung 10, nicht aber die sub­jek­ti­ve Erwar­tungs­hal­tung des Leis­ten­den 11.

Das Gericht hat den in die­sem Sin­ne defi­nier­ten Wert der Pfle­ge­leis­tun­gen des Klä­gers gemäß § 96 Abs. 1 FGO i.V. mit § 162 AO zu schät­zen. Dabei kann im Streit­fall nicht die Pau­schal­ver­gü­tung bei Inan­spruch­nah­me von Pfle­ge­sach­leis­tun­gen (§ 36 Abs. 3 SGB XI) ange­setzt wer­den, da der Klä­ger nach sei­nen eige­nen Anga­ben gera­de kei­ne Hil­fe­leis­tun­gen bei den Ver­rich­tun­gen im Sin­ne von § 14 Abs. 4 SGB XI geleis­tet hat 12. Des Wei­te­ren schei­det eine Bewer­tung der klä­ge­ri­schen Leis­tun­gen unter Anwen­dung des Vor­mün­der- und Betreu­er­ver­gü­tungs­ge­set­zes (VBVG) 13 aus, da der Klä­ger nicht als Betreu­er im Sin­ne des § 1896 ff. BGB für die Erb­las­se­rin bestellt war, er sei­ne Tätig­keit ihr gegen­über auch nicht berufs­mä­ßig im Sin­ne des § 1836 Abs. 1 Satz 2 BGB aus­ge­übt hat und die von ihm erbrach­ten tat­säch­li­chen Leis­tun­gen im Wesent­li­chen jen­seits des­sen lagen, was von dem Insti­tut der recht­li­chen Betreu­ung im Sin­ne des § 1896 ff. BGB 14 umfasst wird. Das Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg schätzt den Wert der Pfle­ge­leis­tun­gen daher in Anleh­nung an die Ver­gü­tung, die der gemein­nüt­zi­ge Ver­ein A e.V. für sei­ne eige­nen, den­je­ni­gen des Klä­gers ver­gleich­ba­ren Dienst­leis­tun­gen berech­net (10 EUR je Ein­satz­stun­de). Unter Berück­sich­ti­gung des Umstan­des, dass der Ver­ein neben der Ver­gü­tung je Ein­satz­stun­de auch einen Jah­res­bei­trag erhebt, sowie der Tat­sa­che, dass der Klä­ger als Rechts­an­walt bei der Erle­di­gung schrift­li­cher Ange­le­gen­hei­ten eine beson­ders qua­li­fi­zier­te Hil­fe­stel­lung geben konn­te, setzt das Finanz­ge­richt den Wert der Pfle­ge­leis­tun­gen mit einem durch­schnitt­li­chen Betrag in Höhe von 15 EUR je Stun­de an.

Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg, Urteil vom 6. Juli 2012 – 11 K 4190/​11

  1. vgl. H.-U. Vis­korf, in: Viskorf/​Knobel/​Schuck, ErbStG, Kom­men­tar, 3. Auf­la­ge, 2009, § 13 Rz. 105; Meincke, ErbStG, Kom­men­tar, 16. Auf­la­ge, 2012, § 13 Rz. 39; Kien-Hüm­bert, in Moench/​Weinmann, ErbStG, Kom­men­tar, Stand: 1.12, § 13 Rz. 63[]
  2. H.-U. Vis­korf, a.a.O., § 13 Rz. 106; Kien-Hüm­bert, a.a.O., § 13 Rz. 61; R E 13.5 Abs. 6 Satz 1 Erb­StR 2011[]
  3. eben­so Meincke, a.a.O., Rz. 40; für eine groß­zü­gi­ge Aus­le­gung des Pfle­ge­be­griffs: OFD Frank­furt, Ver­fü­gung vom 09.05.2011 – S 3812 A‑17 St 119[]
  4. Jüli­cher, in: Troll/​Gebel/​Jülicher, ErbStG, Kom­men­tar, Lose­blatt, Stand: März 2009, § 13 Rz. 103; Meincke, a.a.O., § 13 Rz. 40[]
  5. vom 26.05.1994, BGBl I 1994, 1014[]
  6. vom 20.12.1996, BGBl I 1996, 2049[]
  7. vom 19.12.2000, BGBl I 2000, 1790[]
  8. BT-Druck­sa­che 16/​11107, Sei­te 9[]
  9. BT-Druck­sa­che 17/​9369[]
  10. BFH, Urteil vom 10.12.1980 – II R 101/​78, BFHE 132, 310, BSt­Bl II 1981, 270[]
  11. vgl. Jüli­cher, a.a.O., § 13 Rz. 104[]
  12. vgl. auch OFD Frank­furt, Ver­fü­gung vom 09.05.2011, a.a.O.: Ansatz der Pau­schal­ver­gü­tung bei Per­so­nen ohne Pfle­ge­stu­fe nur bei umfas­sen­der Betreu­ung; und H E 7.4 (1) "Über­nom­me­ne Pfle­ge­leis­tun­gen als Gegen­leis­tung" ErbStH 2011: wird die Pfle­ge­stu­fe nicht erreicht, ist der Wert der monat­li­chen Pfle­ge­leis­tun­gen zu schät­zen; sowie FG Rhein­land-Pfalz, Urteil vom 23.03.2007 – 4 K 2892/​04, EFG 2007, 1095[]
  13. BGBl I 2005, 1073, 1076[]
  14. i. d. F. des 2. Betreu­ungs­rechts­än­de­rungs­ge­set­zes vom 21.04.2005, BGBl. I 2005, 1073[]

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