Haf­tung mit den einem Unter­neh­men die­nen­den Gegen­stän­den

Die steu­er­li­che Haf­tung eines Drit­ten mit Gegen­stän­den, die er einem insol­ven­ten Unter­neh­men zur Nut­zung über­las­sen hat, ist begrenzt. So hat jetzt das Finanz­ge­richt Müns­ter in zwei Ent­schei­dun­gen klar­ge­stellt, dass eine Haf­tung für die Steu­er­schul­den des Unter­neh­mens nach § 74 AO nur in Betracht kommt, wenn der Drit­te zum Zeit­punkt sei­ner Inan­spruch­nah­me noch Eigen­tü­mer die­ser Gegen­stän­de ist – ein Zugriff auf den Ver­äu­ße­rungs­er­lös ist nach Ansicht des Finanz­ge­richts Müns­ter dage­gen rechts­wid­rig.

Haf­tung mit den einem Unter­neh­men die­nen­den Gegen­stän­den

In den Streit­fäl­len hat­te das Finanz­amt die Klä­ger als Gesell­schaf­ter einer GmbH & Co KG gem. § 74 AO in Haf­tung genom­men. Sie soll­ten für Steu­er­schul­den der insol­ven­ten GmbH & Co KG in sechs­stel­li­ger Höhe ein­ste­hen. Die Haf­tung war dabei zwar auf ehe­mals betrieb­lich genutz­te Grund­stü­cke und sons­ti­ge Gegen­stän­de des beweg­li­chen Anla­ge­ver­mö­gens beschränkt, die die Klä­ger an die GmbH & Co KG ver­pach­tet hat­ten. Da aber die Klä­ger die Grund­stü­cke und das Anla­ge­ver­mö­gen nach Ein­lei­tung des Insol­venz­ver­fah­rens über das Ver­mö­gen der GmbH & Co KG ver­kauft hat­ten, woll­te das Finanz­amt nun­mehr ersatz­wei­se auf den Ver­kaufs­er­lös zugrei­fen.

Das Finanz­ge­richt Müns­ter urteil­te jedoch, dass der Haf­tungs­schuld­ner zumin­dest im Zeit­punkt der Gel­tend­ma­chung der Haf­tung noch Eigen­tü­mer des Haf­tungs­ge­gen­stan­des sein müs­se. Wer­de der Gegen­stand aller­dings – wie im Streit­fall – vor Erlass des Haf­tungs­be­scheids ver­äu­ßert, schei­de eine Haf­tung gem. § 74 AO aus. Dies erge­be sich dar­aus, dass die Haf­tung nach § 74 AO zwar eine per­sön­li­che, zugleich aber auch eine gegen­ständ­lich beschränk­te Haf­tung sei. Einen haf­tungs­recht­li­chen Zugriff auf den Erlös aus dem Ver­kauf des Haf­tungs­ge­gen­stan­des lehn­te das Finanz­ge­richt ab. Ein sol­cher sei bereits nicht mit dem Wort­laut der Norm ver­ein­bar, wonach gera­de „mit“ dem Gegen­stand gehaf­tet wer­de. Außer­dem ken­ne auch das Zivil­recht kein all­ge­mei­nes Prin­zip, das einen unein­ge­schränk­ten Zugriff auf den Ver­kaufs­er­lös erlau­be.

Nach § 74 Abs. 1 AO haf­tet der Eigen­tü­mer von Gegen­stän­den, die einem Unter­neh­men die­nen, mit die­sen für die­je­ni­gen Steu­ern, bei denen sich die Steu­er­pflicht auf den Betrieb des Unter­neh­mens grün­det, wenn er am Unter­neh­men wesent­lich betei­ligt ist und die Steu­ern wäh­rend des Bestehens der wesent­li­chen Betei­li­gung ent­stan­den sind. In die Haf­tung sind auch sol­che Gegen­stän­de ein­zu­be­zie­hen, die meh­re­ren Eigen­tü­mern zur gesam­ten Hand zuste­hen, wenn Trä­ger die­ses Gesamt­hand­s­ver­mö­gens nur die am Unter­neh­men wesent­lich betei­lig­ten Per­so­nen sind [1]. Eine Per­son ist am Unter­neh­men wesent­lich betei­ligt, wenn sie unmit­tel­bar oder mit­tel­bar zu mehr als einem Vier­tel am Grund- oder Stamm­ka­pi­tal oder am Ver­mö­gen des Unter­neh­mens betei­ligt ist (§ 74 Abs. 2 Satz 1 AO). Bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten ist für die wesent­li­che Betei­li­gung die Gewinn­be­tei­li­gung maß­geb­lich [2].

Die Haf­tung nach § 74 AO ist eine per­sön­li­che Haf­tung, die gegen­ständ­lich beschränkt ist. Dar­aus folgt, dass der Haf­tungs­schuld­ner zumin­dest im Zeit­punkt der Gel­tend­ma­chung der Haf­tung noch Eigen­tü­mer des Gegen­stan­des sein muss. [3]. Ist der Gegen­stand vor Erlass des Haf­tungs­be­scheids ver­äu­ßert wor­den, schei­det eine Haf­tung aus.

Die Gegen­auf­fas­sung, nach der in die­sem Fall mit den Sur­ro­ga­ten gehaf­tet wer­den soll, da sich der Haf­ten­de ande­ren­falls durch die Ver­äu­ße­rung der Haf­tung ent­zie­hen kön­ne [4] ist nach Auf­fas­sung des Finanz­ge­richts Müns­ter nicht mit dem Wort­laut der Norm, wonach gera­de mit den Gegen­stän­den gehaf­tet wird, zu ver­ein­ba­ren [5]. Dem Zivil­recht ist auch kein all­ge­mei­nes Sur­ro­ga­ti­ons­prin­zip zu ent­neh­men. Viel­mehr ist nur in ein­zel­nen Fall­grup­pen eine ding­li­che Sur­ro­ga­ti­on vor­ge­se­hen [6].

Für die Fra­ge, ob ein Gegen­stand noch im Eigen­tum des Haf­tungs­schuld­ners steht, ist auf die zivil­recht­li­che Eigen­tums­la­ge abzu­stel­len. Bei der Ver­äu­ße­rung eines Grund­stücks kommt es gemäß § 873 Abs. 1 BGB ins­be­son­de­re auf die Ein­tra­gung in das Grund­buch an [7]. Bei beweg­li­chen Gegen­stän­den ist grund­sätz­lich die Eini­gung über den Eigen­tums­über­gang und die Über­ga­be erfor­der­lich (§ 929 Satz 1 BGB).

Ein Ver­lust der Eigen­tü­merstel­lung nach Erlass des Haf­tungs­be­schei­des ist uner­heb­lich, weil es nicht im Belie­ben des Haf­tungs­schuld­ners ste­hen kann, einen ein­mal begrün­de­ten Haf­tungs­an­spruch zum Erlö­schen zu brin­gen [8].

Die Urtei­le sind noch nicht rechts­kräf­tig, das Finanz­ge­richt Müns­ter hat – mit Blick auf die abwei­chen­de Ent­schei­dung des Finanz­ge­richts Nürn­berg [9] – die Revi­si­on zum Bun­des­fi­nanz­hof zuge­las­sen.

Finanz­ge­richt Müns­ter, Urtei­le vom 2. Sep­tem­ber 2010 5 K 4110/​08 U und 5 K 4112/​08 U

  1. BFH, Urteil vom 10.11.1983 – V R 18/​79, BStBl. II 1984, 127[]
  2. Boe­ker in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, § 74 AO Rn. 30; Loo­se in Tipke/​Kruse, § 74 AO Rn. 11[]
  3. FG Köln, Urteil vom 17.09.1997 – 6 K 5459/​91, EFG 1998, 162 unter Ver­weis das zur Vor­gän­ger­vor­schrift – §115 RAO – ergan­ge­ne BFH-Urteil vom 27.06.1957 – V 298/​56 U, BStBl. III 1957, 279; Nie­der­säch­si­sches FG, Urteil vom 24.09.1980 – VI 264/​77, EFG 1981, 58; FG Köln, Urteil vom 09.12.1999 – 15 K 1756/​91, EFG 2000, 198; FG Müns­ter, Urteil vom 15.09.2009 – 2 K 32/​09 U, EFG 2010, 287[]
  4. FG Nürn­berg, Urteil vom 31.05.2005 – II 143/​2002; Loo­se in Tipke/​Kruse, § 74 AO Rn. 17; so für Ver­äu­ße­rung nach Ankün­di­gung der Haf­tungs­inan­spruch­nah­me auch Boe­ker in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, § 74 AO Rn. 48[]
  5. Schwarz, § 74 AO Rn. 17; Pahlke/​König, AO, 2. Aufl. 2009, § 74 Rn. 14 f.[]
  6. Boe­ker in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, § 74 AO Rn. 45 ff.[]
  7. vgl. FG Köln, Urteil vom 09.12.1999 – 15 K 1756/​91, EFG 2000, 198[]
  8. FG Köln, Urteil vom 09.12.1999 – 15 K 1756/​91, EFG 2000, 198; vgl. auch FG Müns­ter, Urteil vom 15.09.2009 – 2 K 32/​09 U, EFG 2010, 287 zum umge­kehr­ten Fall des Eigen­tums­er­werbs vor Erlass des Haf­tungs­be­scheids[]
  9. FG Nürn­berg, Urteil vom 31.05.2005 – II 143/​2002[]