Umsatzsteuer für die Draisinenfahrt

Die Überlassung von Draisinenfahrzeugen ist keine Beförderung von Personen im Schienenbahnverkehr (zum ermäßigten Umsatzsteuersatz von 7%), sondern eine (der 19%igen Umsatzsteuer unterliegende) Vermietung eines Beförderungsmittels.

Umsatzsteuer für die Draisinenfahrt

Die Klägerin in dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Rechtsstreit ist eine GmbH, die im Jahr 2004 zur Förderung des Fremdenverkehrs in ihrer Region gegründet wurde. Im Streitjahr (2006) führte sie Draisinenfahrten auf einer stillgelegten Bahnstrecke durch. Die Gesamtstrecken betrugen weniger als 50 km. Die Fahrten wurden mit verschiedenen Draisinenfahrzeugen durchgeführt, und zwar entweder mit einer Handhebeldraisine oder einer Fahrraddraisine oder einer Clubdraisine. Zwischen A und B konnten die Fahrgäste mit einer Handhebeldraisine, zwischen B und C mit einer Fahrraddraisine und zwischen C und D mit einer Fahrraddraisine oder einer Clubdraisine fahren. Für die Nutzung der Fahrraddraisine erhielten die Fahrgäste von dem Personal der Klägerin eine Einweisung.

Im Anschluss an eine bei der Klägerin durchgeführte Umsatzsteuersonderprüfung unterwarf das Finanzamt die Umsätze der Klägerin aus der Draisinenvermietung dem Regelsteuersatz von 19%, weil keine begünstigte Personenbeförderung, sondern eine Vermietung vorgelegen habe. Zu Recht, wie nach dem Finanzgericht nun auch der Bundesfinanzhof befand:

Gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG ermäßigt sich die Steuer auf 7 % u.a. für “die Beförderungen von Personen im Schienenbahnverkehr, wenn die Beförderungsstrecke nicht mehr als 50 Kilometer beträgt”.

Die Regelung beruht auf Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 i.V.m. Anhang H Kategorie Nr. 5 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG. Danach sind die Mitgliedstaaten ermächtigt, einen ermäßigten Steuersatz auf die “Beförderung von Personen und des mitgeführten Gepäcks” anzuwenden. Art. 12 Abs. 3 der Richtlinie 77/388/EWG gibt den Mitgliedstaaten lediglich einen Rahmen vor, den diese nicht überschreiten dürfen. Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union ist auch eine selektive Anwendung der Ermächtigung zur Einführung eines ermäßigten Steuersatzes erlaubt1, wenn die nationale Regelung insoweit –wie hier mit der Beschränkung der Ermäßigung auf kurze Strecken der Personenbeförderung– den in der Richtlinie vorgegebenen Rahmen nicht überschreitet.

Die für die Frage, ob mehrere zusammenhängende Leistungen als eine einheitliche Leistung zu behandeln sind, erforderliche Gesamtbetrachtung aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers2 ist im Wesentlichen das Ergebnis einer tatsächlichen Würdigung durch das Finanzgericht, die den Bundesfinanzhof grundsätzlich gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindet3. Das Finanzgericht ist in den Fällen, in denen die Fahrten von Personal der Klägerin begleitet wurden, von einer einheitlichen Leistung der Klägerin ausgegangen. Das ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Gründe hiergegen sind von der Klägerin nicht vorgebracht worden; die in der Würdigung des Finanzgericht zum Ausdruck gekommene Auffassung wird von den Beteiligten vielmehr geteilt.

Es ist auch nicht zu beanstanden, dass das Finanzgericht den Schwerpunkt dieser einheitlichen Leistung in der dem Regelsteuersatz unterliegenden Vermietung von Beförderungsmitteln gesehen hat und davon ausgegangen ist, dass die Voraussetzungen einer Beförderung von Personen im Schienenbahnverkehr i.S. des § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG nicht erfüllt sind. Die von der Klägerin hiergegen vorgetragenen Einwände greifen nicht durch.

Die umsatzsteuerrechtliche Qualifizierung einer einheitlichen Leistung verlangt eine Bestimmung ihrer dominierenden Bestandteile4. Es ist nicht abstrakt klärbar, ob ein Unternehmer nur einen Beförderungserfolg, eine mietähnliche Überlassung eines Beförderungsmittels mit Beförderung oder nur eine Vermietung schuldet. Vielmehr ist nach den jeweiligen Vereinbarungen zu entscheiden, welche Art von Verpflichtung übernommen worden ist5.

Grundlegendes Merkmal einer Vermietung ist, dass dem Mieter auf bestimmte Zeit gegen eine Vergütung das Recht eingeräumt wird, einen Gegenstand so in Besitz zu nehmen, als ob er dessen Eigentümer wäre, und jede andere Person von diesem Recht auszuschließen6. Mit der Übergabe der Draisinen haben die Fahrgäste die tatsächliche Gewalt über die Draisinen übernommen und konnten auch fremde Dritte während der vereinbarten Nutzungszeit von der Nutzung ausschließen. Für die Überlassung der Fahrraddraisinen ohne Begeleitpersonal ist das auch nicht streitig. An dieser Beurteilung ändert auch die Begleitung durch Personal der Klägerin bei der Überlassung der Handhebeldraisinen und der Clubdraisinen nichts. Nach den Feststellungen war die Funktion des Personals der Klägerin auf die Einhaltung der Sicherheitsrichtlinien durch die Fahrgäste beschränkt. Entgegen der Auffassung der Klägerin unterscheidet dies den vorliegenden Fall von dem dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 23. Januar 19927 zugrunde liegenden Sachverhalt, in dem der Bundesfinanzhof die Leistungen eines sog. Skippers, der bei den von ihm veranstalteten Segeltörns Sportsegler mitnahm. Während bei der Veranstaltung von Segeltörns die Sachherrschaft über das Schiff beim veranstaltenden Skipper verbleibt, wenn dieser den komplexen Geschehensablauf eines Segeltörns organisiert, bestimmt und verantwortet, ist die Sachherrschaft der Klägerin durch nur aus Sicherheitsgründen mitfahrendes Personal nicht gewährleistet. Aus diesem Grund besteht auch kein Widerspruch zum BFH-Urteil in BFHE 235, 481, BStBl II 2012, 620 zur Stellung eines Fahrzeugs mit Chauffeur.

Ohne Verstoß gegen Denkgesetze hat das Finanzgericht auch berücksichtigt, dass die Beförderung nicht durch die Klägerin durchgeführt wurde, sondern durch die Fahrgäste selbst erfolgte. Befördern ist die räumliche Fortbewegung von Personen oder Gegenständen, wobei die Art des Beförderungsmittels nicht von Bedeutung ist8. Beförderungsleistungen werden vom Beförderungsunternehmer dabei regelmäßig mit Hilfe des in der Bedienung des Beförderungsmittels sachkundigen Personals bewirkt9. Der Beurteilung als Beförderungsleistung steht dabei allerdings nicht entgegen, wenn das Motiv für die Inanspruchnahme der Leistung nicht in dem wirtschaftlichen Nutzen einer Beförderung zu sehen ist, sondern in der sportlichen Betätigung oder in anderen Gründen der Freizeitgestaltung oder des Tourismus10. Das Finanzgericht hat sein Urteil jedoch zu Recht auch darauf gestützt, dass die Kunden die Draisinen aus eigener Kraft vom Ausgangspunkt an den Zielort verbracht haben und gerade dies zu ermöglichen, Schwerpunkt der Leistung war. Einer Beförderungsleistung liegt seitens des Beförderten ein passives Element zugrunde. Besorgt –wie im vorliegenden Fall– der Kunde die Beförderung selbst, spricht dies gegen eine Beförderungsleistung des Unternehmers. Auch diesem Gesichtspunkt steht die Begleitung der Fahrten durch Personal der Klägerin nicht entgegen. Denn den Feststellungen des Finanzgericht zufolge hatte die Begleitung durch die Mitarbeiter nicht den Zweck, den Transport der Gäste durchzuführen, sondern sollte nur gewährleisten, dass die Fahrgäste die Sicherheitsrichtlinien einhielten und ihnen eine sichere und gefahrlose Nutzung der Draisinen ermöglichen.

Aus den Beschlüssen des Bundesfinanzhofs vom 10. Juli 201211, mit dem der Bundesfinanzhof dem Gerichtshof der Europäischen Union die Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt hat, ob Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 i.V.m. Anhang H Kategorie 5 der Richtlinie 77/388/EWG und Art. 98 Abs. 1 i.V.m. Anhang – III Kategorie 5 der Richtlinie des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 2006/112/EG unter Beachtung des Neutralitätsprinzips einer nationalen Regelung entgegenstehen, die für die Beförderung von Personen im Verkehr mit Taxen im Nahverkehr den ermäßigten Umsatzsteuersatz vorsieht, wohingegen für die Beförderung von Personen mit Mietwagen im Nahverkehr der Regelsteuersatz gilt, ergeben sich für die Begünstigung im Streitfall keine anderen Gesichtspunkte. Der BFH hält in den Beschlüssen in BFH/NV 2012, 1911 und BFH/NV 2012, 1914 einen Verstoß gegen den Neutralitätsgrundsatz durch die unterschiedliche umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Taxen- und Mietwagenumsätzen für denkbar, weil es sich um gleichartige und deshalb miteinander in Wettbewerb stehende Dienstleistungen handeln könnte. Eine derartige Wettbewerbssituation zwischen den hier streitigen Draisinenfahrten und Taxenumsätzen oder sonst steuerbegünstigten Umsätzen liegt nicht vor. Es liegen deshalb aus der Sicht des Verbrauchers keine gleichartigen Dienstleistungen vor, die dieselben Bedürfnisse des Verbrauchers befriedigen. Denn im Vordergrund der von der Klägerin ausgeführten Dienstleistungen hat nicht, wie bei Taxenfahrten, die Überwindung einer räumlichen Entfernung gestanden, sondern das gemeinschaftliche Erlebnis einer Draisinenfahrt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 6. Dezember 2012 – V R 36/11

  1. EuGH, Urteile vom 08.05.2003 – C-384/01, Kommission/Frankreich, Slg. 2003, I-4395 Rdnr. 27; vom 06.05.2010 C-94/09, Kommission/Frankreich, Slg. 2010, I-4261 Rdnr. 29 []
  2. vgl. hierzu EuGH, Urteil vom 27.10.2005 – C-41/04, Levob, Slg. 2005, I-9433, BFH/NV 2006, 38 Rdnr.19; BFH, Urteile vom 17.04.2008 – V R 39/05, BFH/NV 2008, 1712; und vom 02.03.2011 – XI R 25/09, BFHE 233, 348, BStBl II 2011, 737, jeweils m.w.N. zur EuGH-Rechtsprechung []
  3. z.B. BFH, Urteil vom 13.01.2011 – V R 63/09, BFHE 233, 64, BStBl II 2011, 461, m.w.N. []
  4. BFH, Urteile vom 08.09.2011 – V R 5/10, BFHE 235, 481, BStBl II 2012, 620; vom 10.02.2010 – XI R 49/07, BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109, m.w.N. zur Rechtsprechung des EuGH []
  5. BFH, Urteil vom 19.09.1996 – V R 129/93, BFHE 181, 216, BStBl II 1997, 164, mit Nachweisen aus der Rechtsprechung []
  6. vgl. z.B. EuGH, Urteil vom 12.06.2003 – C-275/01, Sinclair Collis Ltd., Slg. 2003, I-5965, UR 2003, 348 Rdnr. 25; BFH, Urteile in 235, 481, BStBl II 2012, 620; vom 24.01.2008 – V R 12/05, BFHE 221, 310, BStBl II 2009, 60 []
  7. BFH, Urteil vom 23.01.1992 – V R 66/85, BFHE 167, 221 []
  8. BFH, Urteile in BFHE 235, 481, BStBl II 2012, 620, Rz 14; und in BFHE 233, 348, BStBl II 2011, 737, jeweils m.w.N. []
  9. BFH, Urteil in BFHE 181, 216, BStBl II 1997, 164 []
  10. vgl. BFH, Urteile in BFHE 233, 348, BStBl II 2011, 737, Leitsatz 1 und Rz 20 zum Hochseeangeln; vom 30.06.2011 – V R 44/10, BFHE 234, 504, BStBl II 2011, 1003, Leitsatz 1 und Rz 19 zu Stadtrundfahrten []
  11. BFH, Beschlüsse vom 10.07.2012 – XI R 22/10 und XI R 39/10, BFH/NV 2012, 1911 und BFH/NV 2012, 1914 []