Erbbaurecht ohne Erbbauzins – und sei­ne Bedarfsbewertung

Für den Erbbaurechtswert zum Zeitpunkt der Übertragung kommt es bei null Grundlaufzeit-Erbbauzins weder auf den erst nach zukünf­ti­ger even­tu­el­ler Ausübung einer Verlängerungsoption vor­ge­se­he­nen noch auf einen markt­üb­li­chen Erbbauzins an.

Erbbaurecht ohne Erbbauzins – und sei­ne Bedarfsbewertung

Diese Entscheidung des Finanzgerichts Hamburg erging in einem Fall, in dem sich der Erbbaurechts-Grundbesitzwertim Bedarfswertverfahren gemäß § 148 Abs. 1 Satz 2 BewG i. d. F. vor 2007 ent­schied. Danach ergibt sich der Erbbaurechtswert als Differenz zwi­schen Grundstücks-Gesamtwert und dem abzu­zie­hen­den Wert des mit dem Erbbaurecht belas­te­ten Grundstücks (Differenzmethode). Der zu sub­tra­hie­ren­de letz­te­re Wert beträgt gemäß § 148 Abs. 1 Satz 1 BewG i. d. F. vor 2007 das 18, 6fache des nach den jähr­li­chen Bestimmungen im Besteuerungszeitpunkt zu zah­len­den jähr­li­chen Erbbauzinses.

Zunächst ist dafür nach § 148 Abs. 1 Satz 2 BewG i. d. F. vor 2007 der Grundstücks-Gesamtwert zu ermit­teln, und zwar gemäß § 147 BewG i. d. F. vor 2007 bei bebau­ten Grundstücken, deren Gebäude zu Spezialnutzungen errich­tet wor­den sind, das heißt … auch bei Krankenhäusern 1.

Aufgrund § 147 BewG i. d. F. vor 2007 bestimmt sich der Spezialnutzungs-Grundstückswert im Sachwertverfahren aus dem Bodenwert und dem Gebäudewert.

Gemäß § 147 Abs. 2 Satz 2 BewG bestimmt sich der Gebäudewert nach den ertrag­steu­er­li­chen Bewertungsvorschriften im Besteuerungszeitpunkt.

Bei der abschlie­ßen­den Ermittlung des Erbbaurechts-Bedarfswerts ist auf­grund § 148 Abs. 1 Satz 2 BewG i. d. F. vor 2007 von dem bei der Spezialnutzung nach § 147 BewG ermit­tel­ten Grundstücks-Gesamtwert aus­zu­ge­hen … und die­ser im Wege der Differenzmethode um den Wert des mit dem Erbbaurecht belas­te­ten Grundstücks zu ver­rin­gern, der gemäß § 148 Abs. 1 Satz 1 BewG i. d. F. vor 2007 „das 18, 6fache des nach den ver­trag­li­chen Bestimmungen im Besteuerungszeitpunkt zu zah­len­den jähr­li­chen Erbbauzinses” beträgt.

Nach die­sem ein­deu­ti­gen Gesetzeswortlaut kommt es für den vom Grundstücks-Gesamtwert abzu­zie­hen­den Wert des belas­te­ten Grundstücks in Höhe des 18, 6fachen zu zah­len­den jähr­li­chen Erbbauzinses auf den „im Besteuerungszeitpunkt” zu zah­len­den jähr­li­chen Erbbauzins an 2; das heißt hier auf den für die 60jährige Grundlaufzeit ver­ein­bar­ten Erbbauzins null und nicht auf den erst nach zukünf­ti­ger even­tu­el­ler Ausübung der Verlängerungsoption vor­ge­se­he­nen Erbbauzins …

Die blo­ße noch nicht aus­ge­üb­te Option stellt auch kei­nen gestaf­fel­ten Erbbauzins dar, so dass es nicht dar­auf ankommt, ob oder inwie­weit aus einem sol­chen ein von null abwei­chen­der Durchschnitts-Erbbauzins errech­net wer­den könn­te.

Insbesondere kann von dem Ergebnis der Anwendung des § 148 BewG i. d. F. vor 2007 in Fällen eines zu nied­ri­gen oder feh­len­den Erbbauzinses (Abs. 1, bzw. Pachtzinses, Abs. 2) nicht dadurch abge­wi­chen wer­den, dass statt­des­sen ein ange­mes­se­ner oder übli­cher Erbbauzins (bzw. Pachtzins) zugrun­de gelegt wird … 3.

In der Systematik des Bedarfswertverfahrens ist zwi­schen den geset­zes­ge­mäß ein­zu­be­zie­hen­den Werten … einer­seits und dem eröff­ne­ten Ansatz eines nied­ri­ge­ren gemei­nen Werts bzw. Verkehrswerts ande­rer­seits zu unter­schei­den. Eine Kombination von Bedarfswert-Bestandteilen und gut­acht­li­chen Verkehrswert-Bestandteilen ist außer­halb gesetz­li­cher Regelungen nicht zuge­las­sen 4.

Dementsprechend beträgt bei dem ver­ein­bar­ten jähr­li­chen Erbbauzins von null auch der 18, 6fache jähr­li­che Erbbauzins null und damit auch der vom Grundstücks-Gesamtwert abzu­zie­hen­de Wert des belas­te­ten Grundstücks null, so dass der Erbbaurechts-Bedarfswert dem Grundstück-Gesamtwert ent­spricht 5.

Zwar führt die­se Gesetzessystematik in der Fassung vor Einführung von § 138 Abs. 4 BewG 2007 in Einzelfällen

- bei unüb­lich hohem Erbbauzins unter Umständen zu einem über­mä­ßig hohen Bedarfswert des belas­te­ten Grundstücks (§ 148 Abs. 1 Satz 1 BewG i. d. F. vor 2007) 6 oder umge­kehrt

- bei – wie hier – feh­len­dem oder bei unüb­lich nied­ri­gem Erbbauzins unter Umständen zu einem über­mä­ßig hohen Erbbaurechts-Bedarfswert (§ 148 Abs. 1 Satz 2 BewG i. d. F. vor 2007) 7.

Dem Einwand der Verfassungswidrigkeit wegen mög­li­cher Überbewertungen ist jedoch der Boden ent­zo­gen durch die stän­di­ge Rechtsprechung, wonach zur Vermeidung eines Verstoßes gegen das Übermaßverbot bei der Bewertung eines erb­bau­rechts­be­las­te­ten Grundstücks oder eines Erbbaurechts gemäß § 148 Abs. 1 Satz 1 bzw. Satz 2 BewG i. d. F. vor 2007 im Wege ver­fas­sungs­kon­for­mer Auslegung der Vorschrift für Übermaßfälle der Nachweis eines nied­ri­ge­ren gemei­nen Werts zuge­las­sen wur­de 8.

Dieser Nachweis ist vom Steuerpflichtigen zu füh­ren 9.

Finanzgericht Hamburg, Zwischenurteil vom 28. August 2014 – 3 K 134/​13

  1. BFH, Urteile vom 25.08.2010 – II R 42/​09, BFHE 230, 570, BStBl II 2011, 205; dar­auf ver­wei­send – II R 41/​09, BFH/​NV 2010, 2241
  2. vgl. BFH, Beschluss vom 22.05.2002 – II B 173/​01, BFHE 199, 11, BStBl II 2002, 844
  3. Hessisches FG, Urteil vom 02.02.2012 – 3 K 1252/​09, rechts­kräf­tig durch BFH, Beschluss vom 07.09.2012 – II B 45/​12, BFH/​NV 2012, 1945
  4. BFH, Urteil vom 09.04.2014 – II R 48/​12, DStR 2014, 1055, HFR 2014, 622; FG Hamburg, Urteil vom 19.02.2009 – 3 K 13/​08, EFG 2009, 1144, DStRE 2009, 1271
  5. neben der bereits genann­ten Rechtsprechung vgl. ins­ge­samt R. 182 Abs. 2 ErbStR 2003 zu § 148 BewG i. d. F. vor 2007; Mannek/​Blum in Gürsching/​Stenger, § 148 BewG bis 2006 Rz. 13, 42, 52, 58 – 62, 76, 91; Schaffner in Kreutziger/​Lindberg/​Schaffner, BewG, 1. A., § 148 [i. d. F. vor 2007] Rz. 10, 13, 15, 20; Halaczinsky in Rössler/​Troll BewG, § 148 a. F. Rz.19 – 20, 28; Knobel in Viskorf u. a., ErbStG/​BewG, 2. A., § 148 BewG [i. d. F. vor 2007] Rz. 11, 12
  6. vgl. BFH, Urteile vom 11.12.2013 – II R 22/​11, BFH/​NV 2014, 1086; vom 05.05.2004 – II R 45/​01, BFHE 204, 570, BStBl II 2004, 1036
  7. vgl. BFH, Urteile vom 22.01.2009 – II R 10/​07; vom 22.01.2009 – II R 9/​07, BFH/​NV 2009, 1096; vom 17.05.2006 – II R 58/​02, DStRE 2006, 1135, BFH/​NV 2006, 1804; vom 29.09.2004 – II R 57/​02, BFHE 207, 52, BStBl II 2004, 1041; Beschluss vom 22.05.2002 – II B 173/​01, BFHE 199, 11, BStBl II 2002, 844
  8. vgl. – neben den vor­ge­nann­ten jeweils spe­zi­el­len Urteilen – zusam­men­fas­send BFH Urteil vom 08.06.2005 – II R 8/​03, BFH/​NV 2005, 2170; FG Hamburg, Urteil vom 19.02.2009 – 3 K 13/​08, EFG 2009, 1271, DStRE 2009, 1271
  9. vgl. neben vor­be­zeich­ne­ten Urteilen und Hinweisen BFH, Beschluss vom 25.03.2009 – II B 62/​08, BFH/​N 2099, 1091