Erb­bau­recht ohne Erb­bau­zins – und sei­ne Bedarfs­be­wer­tung

Für den Erb­bau­rechts­wert zum Zeit­punkt der Über­tra­gung kommt es bei null Grund­lauf­zeit-Erb­bau­zins weder auf den erst nach zukünf­ti­ger even­tu­el­ler Aus­übung einer Ver­län­ge­rungs­op­ti­on vor­ge­se­he­nen noch auf einen markt­üb­li­chen Erb­bau­zins an.

Erb­bau­recht ohne Erb­bau­zins – und sei­ne Bedarfs­be­wer­tung

Die­se Ent­schei­dung des Finanz­ge­richts Ham­burg erging in einem Fall, in dem sich der Erb­bau­rechts-Grund­be­sitz­wer­tim Bedarfs­wert­ver­fah­ren gemäß § 148 Abs. 1 Satz 2 BewG i. d. F. vor 2007 ent­schied. Danach ergibt sich der Erb­bau­rechts­wert als Dif­fe­renz zwi­schen Grund­stücks-Gesamt­wert und dem abzu­zie­hen­den Wert des mit dem Erb­bau­recht belas­te­ten Grund­stücks (Dif­fe­renz­me­tho­de). Der zu sub­tra­hie­ren­de letz­te­re Wert beträgt gemäß § 148 Abs. 1 Satz 1 BewG i. d. F. vor 2007 das 18, 6fache des nach den jähr­li­chen Bestim­mun­gen im Besteue­rungs­zeit­punkt zu zah­len­den jähr­li­chen Erb­bau­zin­ses.

Zunächst ist dafür nach § 148 Abs. 1 Satz 2 BewG i. d. F. vor 2007 der Grund­stücks-Gesamt­wert zu ermit­teln, und zwar gemäß § 147 BewG i. d. F. vor 2007 bei bebau­ten Grund­stü­cken, deren Gebäu­de zu Spe­zi­al­nut­zun­gen errich­tet wor­den sind, das heißt … auch bei Kran­ken­häu­sern 1.

Auf­grund § 147 BewG i. d. F. vor 2007 bestimmt sich der Spe­zi­al­nut­zungs-Grund­stücks­wert im Sach­wert­ver­fah­ren aus dem Boden­wert und dem Gebäu­de­wert.

Gemäß § 147 Abs. 2 Satz 2 BewG bestimmt sich der Gebäu­de­wert nach den ertrag­steu­er­li­chen Bewer­tungs­vor­schrif­ten im Besteue­rungs­zeit­punkt.

Bei der abschlie­ßen­den Ermitt­lung des Erb­bau­rechts-Bedarfs­werts ist auf­grund § 148 Abs. 1 Satz 2 BewG i. d. F. vor 2007 von dem bei der Spe­zi­al­nut­zung nach § 147 BewG ermit­tel­ten Grund­stücks-Gesamt­wert aus­zu­ge­hen … und die­ser im Wege der Dif­fe­renz­me­tho­de um den Wert des mit dem Erb­bau­recht belas­te­ten Grund­stücks zu ver­rin­gern, der gemäß § 148 Abs. 1 Satz 1 BewG i. d. F. vor 2007 "das 18, 6fache des nach den ver­trag­li­chen Bestim­mun­gen im Besteue­rungs­zeit­punkt zu zah­len­den jähr­li­chen Erb­bau­zin­ses" beträgt.

Nach die­sem ein­deu­ti­gen Geset­zes­wort­laut kommt es für den vom Grund­stücks-Gesamt­wert abzu­zie­hen­den Wert des belas­te­ten Grund­stücks in Höhe des 18, 6fachen zu zah­len­den jähr­li­chen Erb­bau­zin­ses auf den "im Besteue­rungs­zeit­punkt" zu zah­len­den jähr­li­chen Erb­bau­zins an 2; das heißt hier auf den für die 60jährige Grund­lauf­zeit ver­ein­bar­ten Erb­bau­zins null und nicht auf den erst nach zukünf­ti­ger even­tu­el­ler Aus­übung der Ver­län­ge­rungs­op­ti­on vor­ge­se­he­nen Erb­bau­zins …

Die blo­ße noch nicht aus­ge­üb­te Opti­on stellt auch kei­nen gestaf­fel­ten Erb­bau­zins dar, so dass es nicht dar­auf ankommt, ob oder inwie­weit aus einem sol­chen ein von null abwei­chen­der Durch­schnitts-Erb­bau­zins errech­net wer­den könn­te.

Ins­be­son­de­re kann von dem Ergeb­nis der Anwen­dung des § 148 BewG i. d. F. vor 2007 in Fäl­len eines zu nied­ri­gen oder feh­len­den Erb­bau­zin­ses (Abs. 1, bzw. Pacht­zin­ses, Abs. 2) nicht dadurch abge­wi­chen wer­den, dass statt­des­sen ein ange­mes­se­ner oder übli­cher Erb­bau­zins (bzw. Pacht­zins) zugrun­de gelegt wird … 3.

In der Sys­te­ma­tik des Bedarfs­wert­ver­fah­rens ist zwi­schen den geset­zes­ge­mäß ein­zu­be­zie­hen­den Wer­ten … einer­seits und dem eröff­ne­ten Ansatz eines nied­ri­ge­ren gemei­nen Werts bzw. Ver­kehrs­werts ande­rer­seits zu unter­schei­den. Eine Kom­bi­na­ti­on von Bedarfs­wert-Bestand­tei­len und gut­acht­li­chen Ver­kehrs­wert-Bestand­tei­len ist außer­halb gesetz­li­cher Rege­lun­gen nicht zuge­las­sen 4.

Dem­entspre­chend beträgt bei dem ver­ein­bar­ten jähr­li­chen Erb­bau­zins von null auch der 18, 6fache jähr­li­che Erb­bau­zins null und damit auch der vom Grund­stücks-Gesamt­wert abzu­zie­hen­de Wert des belas­te­ten Grund­stücks null, so dass der Erb­bau­rechts-Bedarfs­wert dem Grund­stück-Gesamt­wert ent­spricht 5.

Zwar führt die­se Geset­zes­sys­te­ma­tik in der Fas­sung vor Ein­füh­rung von § 138 Abs. 4 BewG 2007 in Ein­zel­fäl­len

- bei unüb­lich hohem Erb­bau­zins unter Umstän­den zu einem über­mä­ßig hohen Bedarfs­wert des belas­te­ten Grund­stücks (§ 148 Abs. 1 Satz 1 BewG i. d. F. vor 2007) 6 oder umge­kehrt

- bei – wie hier – feh­len­dem oder bei unüb­lich nied­ri­gem Erb­bau­zins unter Umstän­den zu einem über­mä­ßig hohen Erb­bau­rechts-Bedarfs­wert (§ 148 Abs. 1 Satz 2 BewG i. d. F. vor 2007) 7.

Dem Ein­wand der Ver­fas­sungs­wid­rig­keit wegen mög­li­cher Über­be­wer­tun­gen ist jedoch der Boden ent­zo­gen durch die stän­di­ge Recht­spre­chung, wonach zur Ver­mei­dung eines Ver­sto­ßes gegen das Über­maß­ver­bot bei der Bewer­tung eines erb­bau­rechts­be­las­te­ten Grund­stücks oder eines Erb­bau­rechts gemäß § 148 Abs. 1 Satz 1 bzw. Satz 2 BewG i. d. F. vor 2007 im Wege ver­fas­sungs­kon­for­mer Aus­le­gung der Vor­schrift für Über­maß­fäl­le der Nach­weis eines nied­ri­ge­ren gemei­nen Werts zuge­las­sen wur­de 8.

Die­ser Nach­weis ist vom Steu­er­pflich­ti­gen zu füh­ren 9.

Finanz­ge­richt Ham­burg, Zwi­schen­ur­teil vom 28. August 2014 – 3 K 134/​13

  1. BFH, Urtei­le vom 25.08.2010 – II R 42/​09, BFHE 230, 570, BSt­Bl II 2011, 205; dar­auf ver­wei­send – II R 41/​09, BFH/​NV 2010, 2241[]
  2. vgl. BFH, Beschluss vom 22.05.2002 – II B 173/​01, BFHE 199, 11, BSt­Bl II 2002, 844[]
  3. Hes­si­sches FG, Urteil vom 02.02.2012 – 3 K 1252/​09, rechts­kräf­tig durch BFH, Beschluss vom 07.09.2012 – II B 45/​12, BFH/​NV 2012, 1945[]
  4. BFH, Urteil vom 09.04.2014 – II R 48/​12, DStR 2014, 1055, HFR 2014, 622; FG Ham­burg, Urteil vom 19.02.2009 – 3 K 13/​08, EFG 2009, 1144, DSt­RE 2009, 1271[]
  5. neben der bereits genann­ten Recht­spre­chung vgl. ins­ge­samt R. 182 Abs. 2 Erb­StR 2003 zu § 148 BewG i. d. F. vor 2007; Mannek/​Blum in Gürsching/​Stenger, § 148 BewG bis 2006 Rz. 13, 42, 52, 58 – 62, 76, 91; Schaff­ner in Kreutziger/​Lindberg/​Schaffner, BewG, 1. A., § 148 [i. d. F. vor 2007] Rz. 10, 13, 15, 20; Halac­zin­sky in Rössler/​Troll BewG, § 148 a. F. Rz.19 – 20, 28; Kno­bel in Vis­korf u. a., ErbStG/​BewG, 2. A., § 148 BewG [i. d. F. vor 2007] Rz. 11, 12[]
  6. vgl. BFH, Urtei­le vom 11.12.2013 – II R 22/​11, BFH/​NV 2014, 1086; vom 05.05.2004 – II R 45/​01, BFHE 204, 570, BSt­Bl II 2004, 1036[]
  7. vgl. BFH, Urtei­le vom 22.01.2009 – II R 10/​07; vom 22.01.2009 – II R 9/​07, BFH/​NV 2009, 1096; vom 17.05.2006 – II R 58/​02, DSt­RE 2006, 1135, BFH/​NV 2006, 1804; vom 29.09.2004 – II R 57/​02, BFHE 207, 52, BSt­Bl II 2004, 1041; Beschluss vom 22.05.2002 – II B 173/​01, BFHE 199, 11, BSt­Bl II 2002, 844[]
  8. vgl. – neben den vor­ge­nann­ten jeweils spe­zi­el­len Urtei­len – zusam­men­fas­send BFH Urteil vom 08.06.2005 – II R 8/​03, BFH/​NV 2005, 2170; FG Ham­burg, Urteil vom 19.02.2009 – 3 K 13/​08, EFG 2009, 1271, DSt­RE 2009, 1271[]
  9. vgl. neben vor­be­zeich­ne­ten Urtei­len und Hin­wei­sen BFH, Beschluss vom 25.03.2009 – II B 62/​08, BFH/​N 2099, 1091[]