Wider­strei­ten­de Steu­er­fest­set­zun­gen

Ein bestimm­ter Sach­ver­halt i.S. des § 174 AO ist der ein­zel­ne Lebens­vor­gang im Sin­ne eines Sach­ver­halts­kom­ple­xes, an den das Gesetz steu­er­li­che Fol­gen knüpft.

Wider­strei­ten­de Steu­er­fest­set­zun­gen

Auch im Rah­men des § 174 Abs. 4 AO muss der dem geän­der­ten sowie der dem zu ändern­den Steu­er­be­scheid zugrun­de lie­gen­de Sach­ver­halt über­ein­stim­men.

Über­ein­stim­mung setzt jedoch kei­ne voll­stän­di­ge Iden­ti­tät vor­aus.

Die irri­ge steu­er­li­che Beur­tei­lung in dem geän­der­ten Bescheid muss sich aus­schließ­lich auf die­sen bestimm­ten Sach­ver­halt bezo­gen haben und darf nicht auf einem erst um wei­te­re Tat­sa­chen ergänz­ten Sach­ver­halt beru­hen.

In dem zu ändern­den Bescheid dür­fen hin­ge­gen wei­te­re Sach­ver­halts­ele­men­te hin­zu­tre­ten, um einen gesetz­li­chen Tat­be­stand zu erfül­len, der den zunächst irrig beur­teil­ten Sach­ver­halt nun­mehr mit den rich­ti­gen steu­er­li­chen Fol­gen ver­sieht.

Maß­stab für die Fra­ge, ob ein Sach­ver­halt in dem geän­der­ten Bescheid irrig beur­teilt wur­de, ist der letz­te dem Ände­rungs­be­scheid vor­aus­ge­gan­ge­ne Bescheid.

Uner­heb­lich ist, ob die irri­ge Beur­tei­lung sich auf Tat­sa­chen oder Rechts­fra­gen bezog.

§ 174 Abs. 4 AO ist nicht auf Fäl­le der Objekt, Peri­oden, Zustän­dig­keits- oder Sub­jekt­kol­li­si­on beschränkt, son­dern ent­hält eine spe­zi­al­ge­setz­li­che Aus­for­mung von Treu und Glau­ben. Hat der Steu­er­pflich­ti­ge erfolg­reich für sei­ne Rechts­an­sicht gestrit­ten, so hat er auch die damit denklo­gisch ver­bun­de­nen Nach­tei­le hin­zu­neh­men.

Ist auf­grund irri­ger Beur­tei­lung eines bestimm­ten Sach­ver­halts ein Steu­er­be­scheid ergan­gen, der auf­grund eines Rechts­be­helfs oder sonst auf Antrag des Steu­er­pflich­ti­gen durch die Finanz­be­hör­de zu sei­nen Guns­ten auf­ge­ho­ben oder geän­dert wird, so kön­nen nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO aus dem Sach­ver­halt nach­träg­lich durch Erlass oder Ände­rung eines Steu­er­be­scheids die rich­ti­gen steu­er­li­chen Fol­ge­run­gen gezo­gen wer­den. Der Ablauf der Fest­set­zungs­frist ist nach § 174 Abs. 4 Satz 3 AO unbe­acht­lich, wenn die steu­er­li­chen Fol­ge­run­gen inner­halb eines Jah­res nach Auf­he­bung oder Ände­rung des feh­ler­haf­ten Steu­er­be­scheids gezo­gen wer­den. Nach § 174 Abs. 4 Satz 4 AO gilt dies nur unter den Vor­aus­set­zun­gen des Abs. 3 Satz 1, wenn die Fest­set­zungs­frist bereits abge­lau­fen war, als der spä­ter auf­ge­ho­be­ne oder geän­der­te Steu­er­be­scheid erlas­sen wur­de.

Die Ände­rungs­vor­schrift des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO knüpft an einen bestimm­ten Sach­ver­halt an. Somit for­dert sie zwar Über­ein­stim­mung, jedoch kei­ne voll­stän­di­ge Iden­ti­tät zwi­schen dem zunächst irrig beur­teil­ten und dem spä­ter zu beur­tei­len­den Sach­ver­halt.

Das Merk­mal „bestimm­ter Sach­ver­halt“ ist zen­tra­les Ele­ment aller Tat­be­stän­de des § 174 AO und des­halb ein­heit­lich aus­zu­le­gen. Dar­un­ter ist der ein­zel­ne Lebens­vor­gang zu ver­ste­hen, an den das Gesetz steu­er­li­che Fol­gen knüpft. Es fällt nicht nur die ein­zel­ne steu­er­erheb­li­che Tat­sa­che oder das ein­zel­ne Tat­be­stands­merk­mal hier­un­ter, son­dern auch der ein­heit­li­che, für die Besteue­rung maß­geb­li­che Sach­ver­halts­kom­plex. Meh­re­re Sach­ver­halts­ele­men­te bil­den dann einen ein­heit­li­chen Lebens­vor­gang und Sach­ver­halts­kom­plex, wenn die betref­fen­den Sach­ver­halts­ele­men­te einen inne­ren Zusam­men­hang auf­wei­sen [1]. Wann dies der Fall ist, hängt von den kon­kre­ten Umstän­den ab.

Nach dem Wort­laut nicht nur des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO, son­dern aller Tat­be­stän­de des § 174 AO, ist es die­ser „bestimm­te Sach­ver­halt“, der ver­schie­de­ne ein­an­der wider­strei­ten­de Steu­er­fest­set­zun­gen ver­klam­mert und die Auf­lö­sung des Wider­streits ver­langt und erlaubt. Aller­dings müs­sen der ursprüng­lich beur­teil­te und der tat­säch­lich ver­wirk­lich­te Lebens­sach­ver­halt und Besteue­rungs­sach­ver­halt nicht voll­stän­dig über­ein­stim­men. Je nach den Erfor­der­nis­sen des jewei­li­gen steu­er­li­chen Tat­be­stan­des kann viel­mehr teil­wei­se Deckungs­gleich­heit genü­gen [2].

Hin­sicht­lich der Fra­ge, inwie­weit bei den ver­schie­de­nen poten­ti­ell wider­strei­ten­den Steu­er­fest­set­zun­gen zu dem nach Maß­ga­be von aa)) defi­nier­ten Lebens­vor­gang oder Sach­ver­halts­kom­plex wei­te­re Sach­ver­halts­ele­men­te hin­zu­tre­ten oder aus die­sem ein­zel­ne Sach­ver­halts­ele­men­te ent­fal­len dür­fen, ist zu dif­fe­ren­zie­ren.

In dem geän­der­ten Bescheid dür­fen kei­ne Sach­ver­halts­ele­men­te ent­hal­ten sein, die bei der Beur­tei­lung in dem zu ändern­den Bescheid kei­ne Rol­le mehr spie­len. Die irri­ge steu­er­li­che Beur­tei­lung in dem auf Betrei­ben des Steu­er­pflich­ti­gen geän­der­ten Bescheid muss sich aus­schließ­lich auf die­sen „bestimm­ten Sach­ver­halt“ bezo­gen haben. Sie darf nicht auf einem erst um wei­te­re Tat­sa­chen ergänz­ten Sach­ver­halt beru­hen [3]. Die­sen Fall nimmt ins­be­son­de­re das BFH-Urteil vom 22.08.1990 [4] aus [5]. § 174 Abs. 4 Satz 1 AO fin­det nur Anwen­dung, wenn aus dem (unver­än­der­ten) Sach­ver­halt, der der irri­gen Beur­tei­lung zugrun­de lag, ande­re steu­er­li­che Fol­ge­run­gen gezo­gen wer­den kön­nen und müs­sen.

Jedoch dür­fen in dem zu ändern­den Bescheid wei­te­re Sach­ver­halts­ele­men­te hin­zu­tre­ten. Die Anwen­dung von § 174 Abs. 4 Satz 1 AO ist auch dann mög­lich, wenn der eine ‑zunächst irrig beur­teil­te- Lebens­sach­ver­halt ein Teil­stück jenes gesetz­li­chen Tat­be­stan­des dar­stellt, durch den der ande­re ‑nun­mehr mit den rich­ti­gen steu­er­li­chen Fol­gen zu ver­se­hen­de Lebens­sach­ver­halt- erfasst wird.

In die­ser Wei­se for­mu­liert es expli­zit der BFH-Beschluss in BFH/​NV 2004, 604, HFR 2004, 302. In dem dort zugrun­de lie­gen­den Sach­ver­halt hat­te das dor­ti­ge Finanz­amt zunächst einen Ein­brin­gungs­vor­gang durch Über­tra­gung von Gesell­schafts­an­tei­len als eine nach § 17 EStG steu­er­pflich­ti­ge Ver­äu­ße­rung behan­delt und einen Ver­äu­ße­rungs­ge­winn der Besteue­rung unter­wor­fen, hin­ge­gen in einem spä­te­ren Jahr aus der Ver­äu­ße­rung der Antei­le an der auf­neh­men­den Gesell­schaft kei­ne steu­er­li­chen Fol­gen gezo­gen. Auf Ein­spruch mach­te das Finanz­amt die Erfas­sung des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns rück­gän­gig, da die Buch­wer­te fort­ge­führt wor­den waren. Es berück­sich­tig­te jedoch in einem auf § 174 Abs. 4 AO gestütz­ten Ände­rungs­be­scheid den Ver­äu­ße­rungs­ge­winn in dem spä­te­ren Jahr, da es sich um eine Ver­äu­ße­rung von ein­brin­gungs­ge­bo­re­nen Antei­len han­de­le. Der Bun­des­fi­nanz­hof hielt dies für rich­tig.

Die gegen­tei­li­ge Ansicht inter­pre­tiert die Ent­schei­dung in der Wei­se, dass erst der­je­ni­ge Sach­ver­halt, der das hin­zu­tre­ten­de Sach­ver­halts­ele­ment des zu ändern­den Bescheids ein­schließt, den tat­säch­lich ver­wirk­lich­ten Sach­ver­halt im Sin­ne der Vor­schrift dar­stel­le, wäh­rend der in dem geän­der­ten Bescheid zunächst unzu­tref­fend beur­teil­te Sach­ver­halt bei tat­säch­li­cher Betrach­tung kein Sach­ver­halt sei, an den das Gesetz steu­er­li­che Fol­gen knüp­fe. Der Bun­des­fi­nanz­hof ver­mag dem nicht zu fol­gen. Mit die­sem Ver­ständ­nis wäre die Anwen­dung von § 174 Abs. 4 Satz 1 AO nicht in Betracht gekom­men, da die Vor­schrift die irri­ge Beur­tei­lung eines bestimm­ten Sach­ver­halts vor­aus­setzt. Der bestimm­te Sach­ver­halt muss also dem geän­der­ten Bescheid zugrun­de gele­gen haben. Der Umstand, dass bei zutref­fen­der Beur­tei­lung die­ses Sach­ver­halts kei­ne steu­er­li­chen Fol­gen zu zie­hen waren, ist gera­de der Irr­tum, den die Vor­schrift vor­aus­setzt. Wel­cher Art die­ser Irr­tum aller­dings war, ob das Finanz­amt fälsch­lich von einer steu­er­li­chen Rele­vanz dem Grun­de nach aus­ge­gan­gen ist oder die steu­er­li­chen Fol­gen ander­weit feh­ler­haft beur­teilt hat, stellt kei­nen rechts­er­heb­li­chen Unter­schied dar. Im Übri­gen beruht auch die Erkennt­nis, dass bestimm­te steu­er­li­che Fol­gen aus­zu­blei­ben haben, auf einer steu­er­li­chen Beur­tei­lung.

Nach alle­dem war in dem der BFH-Ent­schei­dung in BFH/​NV 2004, 604, HFR 2004, 302 zugrun­de lie­gen­den Sach­ver­halt der „bestimm­te Sach­ver­halt“ des geän­der­ten Bescheids i.S. des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO der Ein­brin­gungs­vor­gang, das hin­zu­ge­tre­te­ne Sach­ver­halts­ele­ment des zu ändern­den Bescheids die spä­te­re Ver­äu­ße­rung.

Das Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 18.02.1997 [6] steht die­sem Ver­ständ­nis nicht ent­ge­gen. Der Bun­des­fi­nanz­hof­geht in die­ser Ent­schei­dung davon aus, dass steu­er­recht­li­che Fol­gen aus einem bestimm­ten und unver­än­der­ten, nicht durch wei­te­re Tat­sa­chen ergänz­ten Sach­ver­halt zu zie­hen sind. Aller­dings bezieht sich das Ver­bot der Sach­ver­halts­er­gän­zung trotz der u.U. miss­ver­ständ­li­chen For­mu­lie­run­gen nach dem Kon­text der Ent­schei­dung auf den geän­der­ten Bescheid und dar­auf, dass des­sen Sach­ver­halts­grund­la­ge unver­än­dert zur Grund­la­ge des zu ändern­den Bescheids wer­den muss. In dem jener Ent­schei­dung zugrun­de lie­gen­den Sach­ver­halt hat­te der dor­ti­ge Klä­ger für die Finan­zie­rung von Antei­len an einer Gesell­schaft Schuld­zin­sen auf­ge­wandt. Das dor­ti­ge Finanz­amt berück­sich­tig­te die­se in den ers­ten Jah­ren man­gels Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht nicht, berück­sich­tig­te in einem Fol­ge­jahr u.a. eine Aus­schüt­tung aller­dings auch nicht. Nach erfolg­rei­chem Ein­spruch bezüg­lich der ers­ten Jah­re hin­sicht­lich der Zin­sen änder­te das Finanz­amt unter Beru­fung auf § 174 Abs. 4 AO die Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung des Fol­ge­jah­res in der Wei­se, dass es nun­mehr u.a. die Aus­schüt­tung als Ein­nah­men aus Kapi­tal­ver­mö­gen ansetz­te. Der BFH hielt dies wie­der­um für zutref­fend.

Auch die­se Ent­schei­dung hät­te anders erge­hen müs­sen, wäre das Ver­ständ­nis der Klä­ger rich­tig, denn auch in die­sem Fall war für den zu ändern­den Bescheid des Fol­ge­jah­res ein Sach­ver­halts­ele­ment hin­zu­ge­tre­ten, näm­lich die Aus­schüt­tung.

Nach alle­dem genügt es nicht, wenn bei­den Beschei­den die­sel­ben Tei­le eines bestimm­ten Sach­ver­halts zugrun­de lie­gen. Viel­mehr muss der­je­ni­ge bestimm­te Sach­ver­halt, der der irri­gen steu­er­li­chen Beur­tei­lung in dem auf Betrei­ben des Steu­er­pflich­ti­gen geän­der­ten Bescheid zugrun­de lag, sei­ner­seits in vol­lem Umfan­ge Grund­la­ge des zu ändern­den Bescheids gewor­den sein. Im Rah­men des zu ändern­den Bescheids dür­fen aber zur steu­er­li­chen Beur­tei­lung Sach­ver­halts­ele­men­te hin­zu­tre­ten.

Im Streit­fall ist die von § 174 Abs. 4 Satz 1 AO gefor­der­te Über­ein­stim­mung der Sach­ver­hal­te gewahrt. Der Sach­ver­halt, der dem Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2000 zugrun­de lag, ist der Vor­gang „Scheu­nen­dach­sa­nie­rung“. Die­sen hat das Finanz­amt in unver­än­der­ter Form dem strei­ti­gen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2001 zugrun­de gelegt. Die Ände­rung der zivil­recht­li­chen Ver­hält­nis­se im Jah­re 2001, die den Ersatz­an­spruch des Klä­gers gegen – V erst­mals begrün­de­ten, stellt ein hin­zu­ge­tre­te­nes Sach­ver­halts­ele­ment dar, das aber nach den vor­ste­hen­den Grund­sät­zen unschäd­lich ist. Hin­ge­gen gibt es kein zur Beur­tei­lung der Rechts­la­ge 2000 erfor­der­li­ches Sach­ver­halts­ele­ment, das bei der Beur­tei­lung der Rechts­la­ge des Jah­res 2001 ent­fal­len wäre und ent­fal­len könn­te.

Das Finanz­amt hat den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2000 auf­grund einer irri­gen Beur­tei­lung die­ses Sach­ver­halts erlas­sen und auf­grund des Rechts­be­helfs der Klä­ger zu deren Guns­ten geän­dert.

Inhalt­li­cher Aus­gangs­punkt für die Anwen­dung des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO ist die Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 17.11.2008. Gegen­stand der dama­li­gen Anfech­tungs­kla­ge war nach § 44 Abs. 2 FGO der ursprüng­li­che Ver­wal­tungs­akt in der Gestalt, die er durch die Ent­schei­dung über den außer­ge­richt­li­chen Rechts­be­helf gefun­den hat. Nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO knüpft eine etwai­ge Ände­rungs­be­fug­nis an den­je­ni­gen Steu­er­be­scheid an, der auf­grund eines Rechts­be­helfs zu Guns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen geän­dert wur­de. Der letz­te und erfolg­rei­che Rechts­be­helf der Klä­ger war die Kla­ge. Folg­lich muss der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid in Gestalt der Ein­spruchs­ent­schei­dung der­je­ni­ge Bescheid sein, den das Finanz­amt auf­grund irri­ger Beur­tei­lung erlas­sen hat. Damit ist der Inhalt der Ein­spruchs­ent­schei­dung für die Prü­fung der irri­gen Beur­tei­lung des Sach­ver­halts maß­ge­bend.

Die­se Ent­schei­dung beruh­te dar­auf, dass das Finanz­amt davon aus­ging, die Scheu­nen­dach­sa­nie­rung sei ledig­lich zur Hälf­te betrieb­lich ver­an­lasst, da ein Teil der Auf­wen­dun­gen ande­ren Gebäu­den zugu­te­ge­kom­men sei. Tat­säch­lich waren die Auf­wen­dun­gen nach der mitt­ler­wei­le zwi­schen den Betei­lig­ten ein­hel­li­gen und sei­tens des Finanz­ge­richt geteil­ten Ein­schät­zung der Sach­la­ge aus­schließ­lich für die betrieb­lich genutz­te Scheu­ne ange­fal­len. Das ist eine irri­ge Beur­tei­lung i.S. des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO. Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des BFH, die der Fas­sung der Vor­schrift ent­spricht, ist es uner­heb­lich, ob der Beur­tei­lungs­feh­ler im Tat­säch­li­chen oder im Recht­li­chen lag [7]. Der Bun­des­fi­nanz­hof kann des­halb dahin­ge­stellt sein las­sen, auf wel­cher Ebe­ne die vor­lie­gen­de Fehl­be­ur­tei­lung lag.

Die Ände­rung nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO setzt nicht etwa vor­aus, dass der Sach­ver­halt, um den es geht, ohne die Kor­rek­tur ohne Rege­lung blie­be. Sie ist nicht auf Fäl­le der Objekt, Peri­oden, Zustän­dig­keits- oder Sub­jekt­kol­li­si­on beschränkt [8]. Die Vor­schrift erfasst neben die­sen Kol­li­sio­nen viel­mehr auch Fäl­le, in denen ‑wie im Streit­fall- der Sach­ver­halt in ver­schie­de­nen Beschei­den zu berück­sich­ti­gen ist und bleibt, die jewei­li­gen Beur­tei­lun­gen des Sach­ver­halts aber nach einem erfolg­rei­chen Rechts­be­helf des Steu­er­pflich­ti­gen bezüg­lich (wenigs­tens) eines die­ser Beschei­de nicht mehr mit­ein­an­der ver­ein­bar sind. Für das Kon­zept, die Berück­sich­ti­gung des Sach­ver­halts in dem einen Bescheid müs­se die Berück­sich­ti­gung in dem ande­ren Bescheid zwin­gend aus­schlie­ßen, bie­ten weder die Vor­schrift noch der Zusam­men­hang, in den sie gestellt ist, einen Anhalts­punkt. Das gilt auch für die Über­schrift des § 174 AO, „Wider­strei­ten­de Steu­er­fest­set­zun­gen“, die als eine Vor­aus­set­zung der Ände­rung zu ver­ste­hen ist [9]. Es besteht kein Anlass, den damit erfor­der­li­chen „Wider­streit“ im Rah­men von § 174 Abs. 4 AO auf einen nega­ti­ven Wider­streit zu redu­zie­ren. Die Vor­schrift stellt neben § 174 Abs. 1 bis 3 AO eine eigen­stän­di­ge Ände­rungs­norm dar [10]. Auch wenn die Wider­sprüch­lich­keit zwi­schen zwei ver­schie­de­nen Beschei­den allein dar­in besteht, dass die dar­in ent­hal­te­nen recht­li­chen Beur­tei­lun­gen nicht mehr mit­ein­an­der ver­ein­bar sind, han­delt es sich um einen Wider­streit, näm­lich einen denklo­gi­schen Wider­streit. Mit die­sem Ver­ständ­nis ist § 174 Abs. 4 AO auch kein Fremd­kör­per inner­halb des § 174 AO, son­dern fügt sich in die übri­gen Tat­be­stän­de die­ser Vor­schrift ein.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hält daher an sei­ner stän­di­gen Recht­spre­chung fest, nach der es dem Sinn und Zweck der Vor­schrift ent­spricht, den Steu­er­pflich­ti­gen im Fal­le sei­nes Obsie­gens mit einem gewis­sen Rechts­stand­punkt an sei­ner Auf­fas­sung fest­zu­hal­ten, soweit der­sel­be Sach­ver­halt zu beur­tei­len ist. Hat er erfolg­reich für sei­ne Rechts­an­sicht gestrit­ten, muss er auch die damit ver­bun­de­nen Nach­tei­le hin­neh­men. Es han­delt sich um eine beson­de­re gesetz­li­che Aus­for­mung des Grund­sat­zes von Treu und Glau­ben [11].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 19. August 2015 – X R 50/​13

  1. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Beschluss nach § 126a FGO vom 19.11.2003 – I R 41/​02, BFH/​NV 2004, 604, Höchst­rich­ter­li­che Finanz­recht­spre­chung ‑HFR- 2004, 302; BFH, Urtei­le vom 14.03.2006 – I R 8/​05, BFHE 212, 517, BStBl II 2007, 602; vom 14.01.2010 – IV R 33/​07, BFHE 228, 122, BStBl II 2010, 586; vom 24.04.2013 – II R 53/​10, BFHE 241, 63, BStBl II 2013, 755; vom 12.02.2015 – V R 38/​13, BFHE 248, 504, BFH/​NV 2015, 877, HFR 2015, 645, jeweils m.w.N.[]
  2. vgl. BFH, Beschluss in BFH/​NV 2004, 604, HFR 2004, 302; BFH, Urtei­le in BFHE 241, 63, BStBl II 2013, 755, und in BFHE 248, 504, BFH/​NV 2015, 877, HFR 2015, 645[]
  3. vgl. Klein/​Rüsken, AO, 12. Aufl., § 174 Rz 52[]
  4. BFH, Urteil vom 22.08.1990 – I R 42/​88, BFHE 162, 470, BStBl II 1991, 387[]
  5. eben­so BFH, Urteil vom 17.10.1990 – I R 9/​89, BFH/​NV 1991, 354[]
  6. BFH, Urteil vom 18.02.1997 – VIII R 54/​95, BFHE 183, 6, BStBl II 1997, 647[]
  7. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 183, 6, BStBl II 1997, 647; vom 28.02.2001 – I R 29/​99, BFH/​NV 2001, 1099; in BFHE 212, 517, BStBl II 2007, 602; vom 05.05.2011 – V R 45/​09, BFH/​NV 2011, 1655; vom 14.11.2012 – I R 53/​11, BFH/​NV 2013, 690; eben­so von Wedel­städt in Beermann/​Gosch, AO § 174 Rz 95.2; Koenig/​Koenig, Abga­ben­ord­nung, 3. Aufl., § 174 Rz 60; a.A. von Groll in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler ‑HHSp‑, § 174 AO Rz 237[]
  8. so aber Loo­se in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 174 AO Rz 39 bis 42[]
  9. BFH, Beschluss vom 10.11.1997 – GrS 1/​96, BFHE 184, 1, BStBl II 1998, 83[]
  10. BFH, Urteil vom 11.07.1991 – IV R 52/​90, BFHE 165, 449, BStBl II 1992, 126[]
  11. BFH, Urtei­le vom 24.03.1981 – VIII R 85/​80, BFHE 134, 1, BStBl II 1981, 778; in BFHE 183, 6, BStBl II 1997, 647 mit ein­ge­hen­der Begrün­dung; vom 10.03.1999 – XI R 28/​98, BFHE 188, 409, BStBl II 1999, 475; in BFHE 212, 517, BStBl II 2007, 602; in BFH/​NV 2013, 690; eben­so von Groll in HHSp, § 174 AO Rz 220; von Wedel­städt in Beermann/​Gosch, AO § 174 Rz 91, 104; Koenig/​Koenig, Abga­ben­ord­nung, 3. Aufl., § 174 Rz 59; Klein/​Rüsken, AO, 12. Aufl., § 174 Rz 51, 57[]