Bestandskräftige Feststellungsbescheide und Abfindungszahlung an einen lästigen Gesellschafter

Ist ein bestimmter Sachverhalt in einem Steuerbescheid erkennbar in der Annahme nicht berücksichtigt worden, dass er in einem anderen Steuerbescheid zu berücksichtigen sei, und stellt sich diese Annahme als unrichtig heraus, so kann gemäß § 174 Abs. 3 Satz 1 AO die Steuerfestsetzung, bei der die Berücksichtigung des Sachverhalts unterblieben ist, insoweit nachgeholt, aufgehoben oder geändert werden. Die für Feststellungsbescheide gemäß § 181 Abs. 1 Satz 1 AO sinngemäß geltende Vorschrift soll verhindern, dass ein steuererhöhender oder steuermindernder Vorgang bei der Besteuerung überhaupt nicht berücksichtigt wird1, und erfordert deshalb einen “negativen Widerstreit”. Dieser liegt vor, wenn ein bestimmter Sachverhalt in keinem von mehreren in Betracht zu ziehenden Steuerbescheiden (Feststellungsbescheiden) berücksichtigt worden ist, obwohl er in einem dieser Bescheide hätte berücksichtigt werden müssen2

Bestandskräftige Feststellungsbescheide und Abfindungszahlung an einen lästigen Gesellschafter

§ 174 Abs. 3 AO setzt eine alternative Berücksichtigung eines bestimmten Sachverhalts in dem einen oder dem anderen Steuerbescheid (Feststellungsbescheid) voraus3. Der Sachverhalt muss identisch sein4. Unter einem bestimmten Sachverhalt im Sinne der Norm ist der einzelne Lebensvorgang zu verstehen, an den das Gesetz steuerliche Folgen knüpft; darunter fällt nicht nur die einzelne steuererhebliche Tatsache oder das einzelne Merkmal, sondern auch der einheitliche, für die Besteuerung maßgebliche Sachverhaltskomplex5. Es muss sich um denselben Lebensvorgang handeln, an den das Gesetz steuerliche Folgen knüpft6. Für die Anwendung des § 174 Abs. 3 AO ist entscheidend, dass aus demselben – unveränderten und nicht durch weitere Tatsachen ergänzten – Sachverhalt steuerliche Folgerungen in einem anderen Steuerbescheid hätten gezogen werden sollen7.

Die (erkennbare) Annahme, dass ein bestimmter Sachverhalt in einem anderen Steuerbescheid zu berücksichtigen sei, muss – in sinnvoller Einschränkung des Anwendungsbereichs des § 174 Abs. 3 AO – für dessen Nichtberücksichtigung zudem kausal geworden sein8. Dabei ist jedoch unerheblich, ob diese Annahme auf einer sachlichen oder auf einer rechtlichen Fehlbeurteilung beruht9. An der erforderlichen Ursächlichkeit der Annahme für die Nichtberücksichtigung fehlt es nur, wenn die Behörde von diesem Sachverhalt gar keine Kenntnis hatte oder rechtsirrtümlich annahm, dieser Sachverhalt sei – jetzt und auch später – ohne steuerrechtliche Bedeutung10.

Ausgehend von diesen Rechtsgrundsätzen sind im hier vom Finanzgericht Köln entschiedenen Streitfall die Voraussetzungen des § 174 Abs. 3 Satz 1 AO nicht erfüllt. Es liegen keine widerstreitenden Steuerfestsetzungen vor, weil vorliegend kein “bestimmter Sachverhalt” im Sinne dieser Norm widersprüchlich im Feststellungsbescheid der OHG nicht berücksichtigt worden ist.

Hier ist nämlich gerade nicht die Fallkonstellation zu entscheiden, dass ein unstreitiger SachverhaltAbfindungszahlung” steuerrechtlich vom Beklagten als relevant und als Sonderbetriebsausgaben zu berücksichtigen anerkannt worden wäre, er jedoch erkennbar der Auffassung gewesen wäre, der Ansatz dieser Betriebsausgaben gehöre in den Einkommensteuerbescheid. Vielmehr hängt die korrekte steuerrechtliche Berücksichtigung der Abfindung in dem einen oder dem anderen Bescheid gerade davon ab, welcher Lebenssachverhalt festgestellt war. Ohne Nachweis der Voraussetzungen einer Abfindung eines “lästigen Gesellschafters” wären die Anschaffungskosten des Klägers im Einzelunternehmen, also im Einkommensteuerbescheid, zu berücksichtigen. Bei Nachweis der Voraussetzungen einer Abfindung eines “lästigen Gesellschafters” wären eventuelle Sonderbetriebsausgaben im Feststellungsverfahren anzusetzen gewesen11.

Hier ist der vom Kläger behauptete Sachverhalt einer Abfindungszahlung an den weichenden Gesellschafter C als “lästigen” Gesellschafter nämlich nicht derselbe Lebensvorgang, den der Beklagte dann im Feststellungsbescheid der OHG des Klägers nicht berücksichtigt hätte.

Sachverhalt im Sinne des § 174 Abs. 3 Satz 1 AO kann nach Sinn und Zweck der Norm immer nur ein unstreitiger Sachverhalt sein. Nur ein solcher kann nämlich einen Lebensvorgang umschreiben, an den das Gesetz steuerliche Folgen knüpft, und den der Beklagte dann – irrig – in einem Bescheid – hier dem Einkommensteuerbescheid – habe berücksichtigen wollen. Der “bestimmte Sachverhalt” im Sinne der o. g. Norm muss der nämliche (identische) sein12.

Daran fehlt es hier, da zu keinem Zeitpunkt der vom Kläger behauptete Lebensvorgang der “Abfindungszahlung an den lästigen Gesellschafter” unstreitig zwischen den Beteiligten war. Da dies nicht der Fall war, konnte der Beklagte diesen Lebensvorgang gar nicht erst in einem Bescheid nicht berücksichtigen wollen. Berücksichtigen bedeutet nämlich einen bestimmten Sachverhalt zum Regelungsbereich eines Steuerbescheids gehörig anzusehen13. Der Beklagte ging jedoch ausweislich des Schreibens des Prüfers und der entsprechenden Stellungnahmen in den anschließenden Rechtsbehelfsverfahren und Klageverfahren wegen Einkommensteuer 1993 stets davon aus, dass die Voraussetzungen, um von einem Lebensvorgang “Abfindungszahlung” statt von einem solchen “Kauf eines Mitunternehmeranteils” auszugehen, nicht nachgewiesen sind. Das Finanzgericht Köln kann dem Kläger nicht darin folgen, dass aus Ziffer 3 des Schreibens des Prüfers vom 23.12.1997 “eindeutig und unmissverständlich zu erkennen sei, dass eine Berücksichtigung der Betriebsausgaben nicht im Feststellungsbescheid der OHG, sondern in einer anderen Steuerfestsetzung zu erfolgen habe, also bei der Einkommensteuer”. Vielmehr lässt sich der Prüfer nach dem Wortlaut des Schreibens gerade dahin gehend ein, dass er für den begehrten Abzug von Sonderbetriebsausgaben auf die Feststellungslast für den Kläger hinweist und ausdrücklich ausführt, dass der Kläger bisher nicht den Nachweis erbracht habe, dass der ehemalige Gesellschafter “lästig” gewesen sei.

Diesen Nachweis hat der Kläger bis zur Bestandskraft des Feststellungsbescheides der OHG vom 25.03.1999 nicht erbracht. In einem Verfahren wegen Änderung nach § 174 Abs. 3 AO kann er diesen versäumten Nachweis nicht mehr nachholen, da diese Änderungsnorm – wie oben dargelegt- eine widersprüchliche Berücksichtigung eines unstreitigen Sachverhalts voraussetzt.

Eine solche Auslegung des § 174 Abs. 3 Satz 1 AO benachteiligt den Kläger auch nicht in der Durchsetzung seiner berechtigen Interessen gegenüber dem Finanzamt. Der die Änderungsmöglichkeit des § 174 Abs. 3 Satz 1 AO legitimierende Vertrauensschutzgedanke trägt nicht, wenn der Betroffene die Möglichkeit hat, verfahrensrechtlich gegen die Auffassung des Finanzamtes vorzugehen14. Der Feststellungsbescheid der OHG für 1993 vom 25.03.1999 erwuchs hier erst am 28.03.1999 mangels Einspruchs in Bestandskraft. Zeitgleich führte der Kläger damals jedoch ein noch anhängiges Einspruchsverfahren gegen den nach der BP ergangenen Einkommensteuerbescheid 1993 vom 14.08.1998, das in zwei Klageverfahren mündete, die erst am 22.12.2000 durch Klagerücknahmen beendet wurden. Bereits im Änderungsbescheid zur Einkommensteuer 1993 vom 14.08.1998 hatte der Beklagte den bei der Einkommensteuer geltend gemachten Aufwand “lästiger Gesellschafter” wiederum nicht anerkannt. Spätestens in diesem Zeitpunkt hätte der Kläger entsprechend der schon damals bekannten Rechtsprechung zur Berücksichtigung von Abfindungszahlungen an sog. lästige Gesellschafter15 seien Begehren im Rahmen des angefochtenen Feststellungsbescheides einbringen müssen.

Gerade angesichts der streitigen Erörterungen mit dem Prüfer, die der Kläger selbst vorträgt, und dessen Schreiben vom 23.12.1997, aus dem sich ergibt, dass dieser den Sachverhalt der Abfindungszahlung, der zu Sonderbetriebsausgaben des Klägers bei der OHG führen sollte11, nicht als nachgewiesen ansah, hätte der – steuerlich beratene – Kläger diesen Nachweis im Feststellungsverfahren (verfahrensrechtlich wegen des noch nicht bestandskräftigen Feststellungsbescheides) führen können und (materiell-rechtlich wegen er erforderlichen Nachweise der Abfindung eines lästigen Gesellschafters) führen müssen. Das hat er nicht getan.

Finanzgericht Köln, Urteil vom 27. Januar 2011 – 15 K 791/05

  1. z.B. BFH, Urteile vom 15.01.2009 – III R 81/07, BFH/NV 2009, 1073; vom 27.05.1993 – IV R 65/91, BFHE 172, 5, BStBl II 1994, 76 []
  2. vgl. z.B. BFH, Urteile vom 29.05.2001 – VIII R 19/00, BFHE 195, 23, BStBl II 2001, 743; und VIII R 20/00, BFH/NV 2001, 1372, jeweils m.w.N. []
  3. BFH, Urteile vom 15.02.2001 – IV R 9/00, BFH/NV 2001, 1007; und vom 08.03.2007 – IV R 41/05, BFH/NV 2007, 1813 []
  4. vgl. BFH, Urteil vom 08.03.2007 – IV R 41/05, BFH/NV 2007, 1813; Beschluss vom 03.09.1997 – IV B 166/96, BFH/NV 1998, 148 []
  5. z.B. BFH, Urteile vom 08.03.2007 – IV R 41/05, BFH/NV 2007, 1813; vom 14.03.2006 – I R 8/05, BFHE 212, 517, BStBl II 2007, 602; Klein/Rüsken, a.a.O., § 174 Rz 18, jeweils m.w.N. []
  6. BFH, Urteil vom 08.03.2007 – IV R 41/05, BFH/NV 2007, 1813 []
  7. BFH, Urteil vom 14.01.2010 – IV R 33/07,BFHE 228, 122, BStBl II 2010, 586 []
  8. z.B. BFH, Urteile vom 29.05.2001 – VIII R 19/00, BFHE 195, 23, BStBl II 2001, 743; und VIII R 20/00, BFH/NV 2001, 1372, jeweils m.w.N.; Klein/Rüsken, a.a.O., § 174 Rz 40a []
  9. z.B. BFH, Urteile vom 27.05.1993 – IV R 65/91, BFHE 172, 5, BStBl II 1994, 76; und vom 23.05.1996 – IV R 49/95, BFH/NV 1997, 89 []
  10. z.B. BFH, Urteile vom 29.05.2001 – VIII R 19/00, BFHE 195, 23, BStBl II 2001, 743; und VIII R 20/00, BFH/NV 2001, 1372; Beschluss vom 09.08.2007 – I B 15/07; Urteil vom 14.01.2010 – IV R 33/07,BFHE 228, 122, BStBl II 2010, 586 []
  11. vgl. BFH, Urteil vom 14.06.1994 – VIII R 37/93, BFHE 176, 10, BStBl II 1995, 246 [] []
  12. so mit Recht Dötsch, jurisPR-SteuerR 22/2010 Anm. 4 []
  13. Bartone/von Wedelstädt, Korrektur von Steuerverwaltungsakten, 2006, Rz.1066 m.w.Nachw. []
  14. BFH, Urteil vom 06.12.2006 – XI R 62/05, BFHE 216, 9, BStBl II 2007, 238 m. w. Nachw. []
  15. vgl. BFH, Urteil vom 14.06.1994 VIII R 37/93, BFHE 176, 10, BStBl II 1995, 246 []