Die tech­nisch fehl­ge­schla­ge­ne Auf­zeich­nung von Zeu­gen­aus­sa­gen

Gemäß § 94 FGO i.V.m. §§ 159 Abs. 1 Satz 1, 160 Abs. 3 Nr. 4 der Zivil­pro­zess­ord­nung (ZPO) sind die Aus­sa­gen der Zeu­gen im Pro­to­koll fest­zu­stel­len. Soweit eine vor­läu­fi­ge Auf­zeich­nung mit einem Ton­auf­nah­me­ge­rät statt­ge­fun­den hat, braucht ledig­lich dies im Pro­to­koll ver­merkt zu wer­den (§ 160a Abs. 2 Satz 2 ZPO). Unter den Vor­aus­set­zun­gen des § 94 FGO i.V.m. § 161 Abs. 1 ZPO brau­chen die Aus­sa­gen der Zeu­gen nicht in das Pro­to­koll auf­ge­nom­men zu wer­den. Lie­gen die Vor­aus­set­zun­gen des § 161 Abs. 1 ZPO nicht vor, so ist eine gleich­wohl unter­las­se­ne Pro­to­kol­lie­rung der Zeu­gen­aus­sa­gen pro­zes­su­al feh­ler­haft.

Die tech­nisch fehl­ge­schla­ge­ne Auf­zeich­nung von Zeu­gen­aus­sa­gen

Ist, etwa in Fol­ge eines tech­ni­schen Defekts des Ton­auf­nah­me­ge­räts, eine Auf­zeich­nung unter­blie­ben, so ist wegen der recht­li­chen Kon­se­quen­zen zwi­schen etwai­gen Pro­to­kol­lie­rungs­män­geln und der etwai­gen Ver­let­zung der Vor­schrif­ten über den Urteils­in­halt wie folgt zu dif­fe­ren­zie­ren1:

Den Vor­schrif­ten über das Pro­to­koll kann nicht dadurch genügt wer­den, dass die Wie­der­ga­be der Zeu­gen­aus­sa­ge nicht in der Nie­der­schrift, son­dern im Urteil selbst erfolgt. Es kommt auch nicht in Betracht, die unter­blie­be­nen Fest­stel­lun­gen aus dem Gedächt­nis nach­zu­ho­len. Denn eine (nach­träg­li­che) Pro­to­kol­lie­rung aus dem Gedächt­nis ist unzu­läs­sig2. In der Rüge muss aller­dings dar­ge­legt wer­den, inwie­fern der Pro­to­kol­lie­rungs­feh­ler für die Ent­schei­dung ursäch­lich gewor­den ist3.

Die vom Finanz­ge­richt vor­zu­neh­men­de Pro­to­kol­lie­rung über die münd­li­che Ver­hand­lung dient dem Zweck, den vom Finanz­ge­richt ermit­tel­ten Tat­sa­chen­stoff zu sichern und dadurch die Über­prü­fung des dar­auf beru­hen­den Urteils durch das Rechts­mit­tel­ge­richt zu ermög­li­chen. Eine gänz­lich feh­len­de oder eine in wesent­li­chen Tei­len unvoll­stän­di­ge Pro­to­kol­lie­rung bie­tet daher kei­ne geeig­ne­te Grund­la­ge für eine Nach­prü­fung des ange­foch­te­nen Urteils. Sind die Zeu­gen­ver­neh­mun­gen nicht pro­to­kol­liert wor­den und ergibt sich deren Inhalt auch nicht aus einem Bericht­erstat­ter­ver­merk, auf den in zuläs­si­ger Wei­se Bezug genom­men wor­den ist, so muss zumin­dest das Ergeb­nis der Ver­neh­mung in dem Urteil so wie­der­ge­ge­ben wer­den, dass der gesam­te Inhalt der Aus­sa­ge, soweit er für die Ent­schei­dung auch nur von Bedeu­tung sein kann, erkenn­bar wird und dass er sich deut­lich abhebt von der Wür­di­gung der Aus­sa­ge. Nur dann kann näm­lich das Revi­si­ons­ge­richt prü­fen, ob die Aus­sa­ge zutref­fend berück­sich­tigt ist4.

Nach die­sen Grund­sät­zen ist im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Revi­si­ons­ver­fah­ren die Rüge der Klä­ge­rin nicht begrün­det:

Die im Streit­fall unter­blie­be­ne Auf­zeich­nung der Zeu­gen­ver­neh­mun­gen durch das Ton­auf­nah­me­ge­rät führ­te zu einem Pro­to­kol­lie­rungs­man­gel, der durch das vom Vor­sit­zen­den Rich­ter des Finanz­ge­richt im unmit­tel­ba­ren Anschluss an den Beweis­auf­nah­me­ter­min ange­fer­tig­te Gedächt­nis­pro­to­koll nicht geheilt wur­de.

Aller­dings hat die Klä­ge­rin nicht dar­ge­legt, dass die ange­grif­fe­ne Ent­schei­dung auf die­sem Man­gel beruht. Nach dem vom Finanz­ge­richt ein­ge­nom­me­nen Rechts­stand­punkt, auf den es maß­geb­lich ankommt5 war die Hin­zu­schät­zung von Betriebs­ein­nah­men auch des­we­gen gerecht­fer­tigt, weil die Klä­ge­rin wei­te­re nicht geneh­mig­te Spiel­ge­rä­te in ihren Spiel­hal­len auf­ge­stellt hat­te. Aus­weis­lich der Grün­de des Finanz­ge­richts-Urteils hat­te die Zeu­gin X eben die­sen Sach­ver­halt glaub­haft bestä­tigt. Dies ergab sich auch aus zahl­rei­chen wei­te­ren Beweis­mit­teln, so z.B. kri­mi­nal­po­li­zei­li­chen Ermitt­lun­gen und Fest­stel­lun­gen der Ord­nungs­be­hör­de. In der Beschwer­de­schrift wird nicht sub­stan­ti­iert auf­ge­zeigt, dass das Urteil nach der erneu­ten Erhe­bung, Wür­di­gung und Pro­to­kol­lie­rung von Bewei­sen mög­li­cher­wei­se anders aus­ge­fal­len wäre. Zum zen­tra­len Punkt der zusätz­lich auf­ge­stell­ten Spiel­ge­rä­te gibt es kei­ne Abwei­chun­gen in den Gedächt­nis­pro­to­kol­len der Berufs­rich­ter. Dass laut Berufs­rich­ter C die Zeu­gin X kei­ne Kennt­nis­se von Mani­pu­la­tio­nen der Kas­sen der Spiel­ge­rä­te hat­te, steht nicht im Gegen­satz zu den Stel­lung­nah­men sei­ner Kol­le­gen. Im Übri­gen hat das Finanz­ge­richt die Schät­zung nicht dar­auf und auch nicht auf eine Wie­der­ein­schleu­sung der Schwarz­ein­nah­men in den Wirt­schafts­kreis­lauf mit­tels Dar­le­hen einer aus­län­di­schen Bank gestützt. Grund­la­gen für die Schät­zung der nicht erfass­ten Betriebs­ein­nah­men waren die Unvoll­stän­dig­keit der vor­ge­leg­ten Buch­hal­tungs­un­ter­la­gen (u.a. Abschnei­den von Tei­len der Aus­le­se­strei­fen), nicht regis­trier­te Spiel­ge­rä­te, erheb­li­che Geld­ein­gän­ge auf Pri­vat­kon­ten und gezahl­te "Schwarz­löh­ne". Auch die Aus­sa­ge des Zeu­gen A zu den Platz­ver­hält­nis­sen in den Spiel­hal­len ist nicht ent­schei­dungs­er­heb­lich. Denn die Vor­in­stanz hat ihre Ein­schät­zung, dass Platz zum Auf­stel­len unge­neh­mig­ter Gerä­te vor­han­den war, auf Lage­plä­ne und Foto­gra­fi­en gestützt.

Soweit die Klä­ge­rin in Zusam­men­hang mit ihren Äuße­rungs­mög­lich­kei­ten im Rah­men der Beweis­auf­nah­me auch eine Ver­let­zung ihres Anspruchs auf recht­li­ches Gehör gel­tend macht, schei­det ein Ver­fah­rens­ver­stoß aus den­sel­ben Grün­den aus. Das "Beru­hen" ist nicht schlüs­sig dar­ge­legt wor­den. Außer­dem hat­te die Klä­ge­rin bereits in der münd­li­chen Ver­hand­lung die Mög­lich­keit, zum Ergeb­nis der Beweis­auf­nah­me Stel­lung zu neh­men und ins­be­son­de­re die Glaub­wür­dig­keit der Zeu­gin X anzu­grei­fen.

Trotz des Pro­to­kol­lie­rungs­man­gels ist eine erschöp­fen­de sach­li­che Über­prü­fung des finanz­ge­richt­li­chen Urteils durch das Revi­si­ons­ge­richt mög­lich. Dabei kann dahin­ste­hen, ob ein Man­gel der Pro­to­kol­lie­rung, der dazu führt, dass die tat­säch­li­chen Grund­la­gen der Ent­schei­dung für das Revi­si­ons­ge­richt nicht in vol­lem Umfang ersicht­lich sind, die Zulas­sung der Revi­si­on stets als erfor­der­lich erschei­nen las­sen muss6. Denn im Streit­fall wur­de im Tat­be­stand des FG-Urteils zuläs­si­ger­wei­se gemäß § 105 Abs. 3 Satz 2 FGO auf die Nie­der­schrift über den Ter­min zur münd­li­chen Ver­hand­lung ver­wie­sen. Der dort wie­der­ge­ge­be­ne wesent­li­che Inhalt der Zeu­gen­aus­sa­gen wur­de damit Teil des Urteils­tat­be­stands und bil­det somit eine taug­li­che Grund­la­ge für die Über­prü­fung durch das Revi­si­ons­ge­richt.

Die Rüge, das Finanz­ge­richt habe sei­ne Sach­auf­klä­rungs­pflicht ver­letzt, ist nicht schlüs­sig erho­ben wor­den. Das Finanz­ge­richt hat den sei­nes Erach­tens rechts­er­heb­li­chen Sach­ver­halt durch Ver­neh­mung zahl­rei­cher Zeu­gen und Aus­wer­tung zahl­rei­cher Urkun­den voll­stän­dig auf­ge­klärt. Es wird in der Beschwer­de­be­grün­dung nicht sub­stan­ti­iert dar­ge­legt, wel­che kon­kre­ten Tat­sa­chen, die nach dem vom Finanz­ge­richt ein­ge­nom­me­nen Rechts­stand­punkt erheb­lich waren, hät­ten auf­ge­klärt wer­den müs­sen7. Im Übri­gen ist dar­auf hin­zu­wei­sen, dass die Zeu­gin den für das Gericht ent­schei­den­den rechts­er­heb­li­chen Gesichts­punkt, näm­lich das Erzie­len von Schwarz­ein­nah­men aus dem Betrieb zusätz­li­cher, ord­nungs­be­hörd­lich nicht geneh­mig­ter Spiel­ge­rä­te, auch auf die erst nach Ver­kün­dung des Urteils erfolg­te Nach­fra­ge des Vor­sit­zen­den Rich­ters noch­mals bestä­tigt hat­te.

Aus den genann­ten Grün­den greift auch die Rüge, das Finanz­ge­richt habe gegen das Ver­bot der Beweis­an­ti­zi­pa­ti­on ver­sto­ßen, nicht durch.

Im Kern macht die Klä­ge­rin hier, wie bei den meis­ten ande­ren Ver­fah­rens­rügen ledig­lich pau­schal gel­tend, dass bei einer Wie­der­ho­lung der Beweis­auf­nah­me und einer tech­nisch ein­wand­frei­en Ton­band­auf­zeich­nung die "Haupt­be­las­tungs­zeu­gen" A und X etwas ande­res, näm­lich etwas für sie güns­ti­ge­res aus­sa­gen könn­ten. Dafür gibt es aber kei­ner­lei Hin­wei­se.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 13. Mai 2015 – I B 64/​14

  1. vgl. Stein/​Jonas/​Roth, ZPO, Bd. 3, 22. Aufl., § 161 Rz 9, 12 []
  2. Stein/​Jonas/​Roth, a.a.O., § 159 Rz 10 und § 160a Rz 5 []
  3. Stö­cker in Beermann/​Gosch, FGO § 94 Rz 57, m.w.N.; Wieczorek/​Schütze/​Smid, ZPO, Bd. 2, 3. Aufl., § 160a Rz 6; vgl. BFH, Beschluss vom 02.11.2000 – X B 86/​00, BFH/​NV 2001, 475 []
  4. BGH, Urtei­le vom 18.09.1986 – I ZR 179/​84, NJW 1987, 1200; vom 21.04.1993 XII ZR 126/​91, NJW-Recht­spre­chungs-Report Zivil­recht 1993, 1034; BVerwG, Urteil vom 10.12 1976 – VI C 12.76, HFR 1977, 300; BFH, Urteil vom 20.12 2000 – III R 63/​98, BFH/​NV 2001, 1028 []
  5. Gräber/​Ruban, Finanz­ge­richts­ord­nung, 7. Aufl., § 120 Rz 68, m.w.N. []
  6. vgl. BGH, Beschluss vom 26.06.2003 – VI ZR 309/​02, NJW 2003, 3057 []
  7. zu den Dar­le­gungs­an­for­de­run­gen vgl. Gräber/​Ruban, a.a.O., § 120 Rz 70 []