Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge bei Woh­nungs­leer­stand

Auch wenn Woh­nun­gen wäh­rend des Bin­dungs­zeit­raums mehr als ein Jahr leer ste­hen, kön­nen zur Ver­mie­tung bestimm­te Woh­nun­gen frem­den Wohn­zwe­cken die­nen.

Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge bei Woh­nungs­leer­stand

Im hier vor­lie­gen­den Fall wur­de der Klä­ge­rin, einer Gesell­schaft mit beschränk­ter Haf­tung, die bean­trag­te Zula­ge für Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men an Miet­wohn­ge­bäu­den gemäß § 3 des Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ge­set­zes 1999 (InvZulG 1999) von 15 %, soweit sie auf drei Woh­nun­gen ent­fiel, die seit dem Abschluss der Arbei­ten län­ge­re Zeit leer stan­den, ver­sagt.

Nun hat der Bun­des­fi­nanz­hof der Kla­ge statt­ge­ge­ben und die Auf­he­bung der Vor­ent­schei­dung ver­fügt. Denn die Klä­ge­rin hat nach §§ 1, 3 Abs. 1 InvZulG 1999 einen Anspruch auf Fest­set­zung einer Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge auch für die drei zeit­wei­se leer ste­hen­den Woh­nun­gen, da auch die­se der ent­gelt­li­chen Über­las­sung zu Wohn­zwe­cken dien­ten.

Nach § 3 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999 sind u.a. nach­träg­li­che Her­stel­lungs- oder Erhal­tungs­ar­bei­ten an Gebäu­den begüns­tigt, soweit die Gebäu­de min­des­tens fünf Jah­re nach Been­di­gung der Maß­nah­men der ent­gelt­li­chen Über­las­sung zu Wohn­zwe­cken die­nen.

Die drei Woh­nun­gen stan­den wäh­rend der Leer­stands­zei­ten objek­tiv zur ent­gelt­li­chen Über­las­sung zu Wohn­zwe­cken zur Ver­fü­gung und waren auch dazu bestimmt. Dem steht nicht ent­ge­gen, dass die Klä­ge­rin neben der vom Finanz­ge­richt fest­ge­stell­ten pri­mä­ren Ver­mie­tungs­ab­sicht auch bereit war, die Woh­nun­gen als Anla­ge­ob­jek­te zu ver­kau­fen, und die Woh­nung im 3. OG links tat­säch­lich ver­äu­ßert wur­de. Denn auch im Fal­le der Ver­äu­ße­rung an einen Anle­ger und der Ver­mie­tung zu Wohn­zwe­cken durch die­sen kann der Ver­äu­ße­rer eine Zula­ge bean­spru­chen 1. § 3 InvZulG 1999 unter­schei­det sich inso­weit von § 7k Abs. 2 Nr. 4 EStG ("dem Steu­er­pflich­ti­gen zu frem­den Wohn­zwe­cken die­nen") und setzt nicht vor­aus, dass der Inves­tor das Gebäu­de bzw. den Gebäu­de­teil selbst zu Wohn­zwe­cken über­lässt.

Aus dem Ein­kom­men­steu­er­recht über­nom­me­ne Begrif­fe sind im Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­recht grund­sätz­lich nach den für die Ein­kom­mens­be­steue­rung maß­ge­ben­den Grund­sät­zen aus­zu­le­gen, soweit sich nicht aus dem InvZulG 1999, sei­nem Zweck und sei­ner Ent­ste­hungs­ge­schich­te etwas ande­res ergibt 2. Daher sind für die Ent­schei­dung, ob eine zur Ver­mie­tung bestimm­te, aber mehr als ein Jahr leer ste­hen­de Woh­nung der ent­gelt­li­chen Über­las­sung zu Wohn­zwe­cken dient, auch wei­te­re ein­kom­men­steu­er­recht­li­che Tat­be­stän­de von Bedeu­tung, die eben­falls vor­aus­set­zen, dass ein Wirt­schafts­gut einem bestimm­ten Zweck dient. Dazu gehö­ren z.B. § 7 Abs. 4 EStG, der die Höhe der Abset­zun­gen für Abnut­zung davon abhän­gig macht, ob ein Gebäu­de Wohn­zwe­cken dient, sowie § 7c Abs. 4 EStG, der erhöh­te Abset­zun­gen ermög­licht, wenn Woh­nun­gen bis zum Ende des Begüns­ti­gungs­zeit­raums frem­den Wohn­zwe­cken die­nen 3.

Der Wort­laut des § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 lässt sich dahin ver­ste­hen, dass ein Gebäu­de bzw. Gebäu­de­teil auch wäh­rend eines Leer­stan­des der ent­gelt­li­chen Über­las­sung zu Wohn­zwe­cken die­nen kann.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat zwar in sei­nen Urtei­len vom 29. April 1977 III R 154/​73 4 und in BFHE 160, 377, BSt­Bl II 1990, 726 ent­schie­den, dass das Tat­be­stands­merk­mal "zu etwas die­nen" dem Wort­sinn nach eine tat­säch­li­che Nut­zung des Wirt­schafts­guts zu bestimm­ten Zwe­cken erfor­de­re. Dar­an hält der Senat indes nicht mehr fest; ein Wirt­schafts­gut kann bereits durch eine ent­spre­chen­de Wid­mung und das Bereit­hal­ten einem bestimm­ten Zweck die­nen. Der Bun­des­fi­nanz­hof folgt inso­weit dem BFH-Urteil in BFH/​NV 2002, 325, wonach eine zur dau­ern­den Ver­mie­tung bestimm­te und dafür ver­füg­bar gehal­te­ne Woh­nung i.S. des § 7c Abs. 4 EStG auch wäh­rend eines vor­über­ge­hen­den Leer­stands frem­den Wohn­zwe­cken dient.

Die­se Aus­le­gung steht im Ein­klang mit der von der Steu­er­ver­wal­tung in R 7.2 Abs. 1 Satz 1 der Ein­kom­men­steu­er-Richt­li­ni­en 2008 ver­tre­te­nen Ansicht, dass ein Gebäu­de nicht erst dann i.S. des § 7 Abs. 4 EStG Wohn­zwe­cken dient, wenn es tat­säch­lich bewohnt wird, son­dern bereits dann, wenn es dazu bestimmt und geeig­net ist, Men­schen auf Dau­er Auf­ent­halt und Unter­kunft zu ermög­li­chen. Sie wird dadurch bestä­tigt, dass Wirt­schafts­gü­ter, die objek­tiv zum unmit­tel­ba­ren Ein­satz im Betrieb eines Steu­er­pflich­ti­gen bestimmt sind, zum not­wen­di­gen Betriebs­ver­mö­gen gehö­ren 5. Die­se Wirt­schafts­gü­ter die­nen dem Betrieb auch dann, wenn sie gegen­wär­tig nicht genutzt, aber für eine spä­te­re betrieb­li­che Nut­zung vor­ge­hal­ten wer­den 6.

Die­se Aus­le­gung wider­spricht nicht dem Zweck des § 3 InvZulG 1999. Der Begüns­ti­gungs­zweck des § 3 InvZulG 1999 liegt aus­weis­lich der Geset­zes­be­grün­dung 7 dar­in, ange­sichts des gro­ßen Sanie­rungs­be­darfs im Bereich des Woh­nungs­we­sens der Moder­ni­sie­rung des Bestands von Miet­woh­nun­gen Vor­rang ein­zu­räu­men. Geför­dert wer­den durch § 3 InvZulG 1999 nur Inves­ti­tio­nen in Woh­nun­gen, die nach Been­di­gung der Arbei­ten der ent­gelt­li­chen Über­las­sung zu Wohn­zwe­cken die­nen 8. Das Merk­mal der ent­gelt­li­chen Über­las­sung zu Wohn­zwe­cken grenzt § 3 InvZulG 1999 von § 4 InvZulG 1999 ab, der Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men an selbst­ge­nutz­tem Wohn­ei­gen­tum und an einer Woh­nung begüns­tigt, die unent­gelt­lich an einen Ange­hö­ri­gen i.S. des § 15 der Abga­ben­ord­nung zu Wohn­zwe­cken über­las­sen wird 9. Nicht geför­dert wer­den Arbei­ten an betrieb­lich genutz­ten Woh­nun­gen (z.B. Pra­xen, Büros) sowie die Moder­ni­sie­rung von Woh­nun­gen, die einer kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gung –bis sechs Mona­te– die­nen sol­len 10 oder Feri­en­gäs­ten über­las­sen wer­den 11.

Die von § 3 InvZulG 1999 ange­streb­te Sanie­rung des Miet­woh­nungs­be­stan­des wird bereits durch die nach­träg­li­chen Her­stel­lungs- und Erhal­tungs­ar­bei­ten am Woh­nungs­be­stand erreicht. Die ange­streb­te Ver­bes­se­rung des Woh­nungs­be­stan­des tritt bereits mit Abschluss der Arbei­ten ein, d.h. bevor die zur Ver­mie­tung ange­bo­te­nen Woh­nun­gen bezo­gen wer­den.

Im Ein­klang mit der oben zitier­ten Recht­spre­chung zum Ein­kom­men­steu­er­recht geht der Bun­des­fi­nanz­hof davon aus, dass die Zula­ge nach § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 auch dann bean­sprucht wer­den kann, wenn die zur Ver­mie­tung ange­bo­te­ne Woh­nung leer steht.

Anhalts­punk­te für eine zeit­li­che Begren­zung des Leer­stan­des las­sen sich dem Gesetz nicht ent­neh­men, so dass grund­sätz­lich auch ein mehr­jäh­ri­ger Leer­stand für die För­de­rung unschäd­lich ist. Ein lan­ge andau­ern­der Leer­stand wird jedoch Zwei­fel dar­an begrün­den, ob das Gebäu­de tat­säch­lich i.S. von § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 frem­den Wohn­zwe­cken die­nen soll, eben­so wie ein lang­jäh­ri­ger Leer­stand ein­kom­men­steu­er­recht­lich zu Zwei­feln Anlass gibt, ob der Steu­er­pflich­ti­ge nicht eine dau­er­haf­te Ver­mie­tung aus­schließt, um die Woh­nung ver­kau­fen zu kön­nen 12. Im Streit­fall hat das Finanz­ge­richt indes­sen (für den Bun­des­fi­nanz­hof gemäß § 118 Abs. 2 der Finanz­ge­richts­ord­nung (FGO) bin­dend) fest­ge­stellt, dass die Klä­ge­rin alle drei strei­ti­gen Woh­nun­gen ver­mie­ten woll­te.

Im Ergeb­nis steht der Klä­ge­rin danach eine Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge von 84.375,31 EUR zu.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 7. Juli 2011 – III R 91/​08

  1. BFH, Urteil vom 24.02.2010 – III R 69/​07, BFHE 228, 562[]
  2. stän­di­ge Recht­spre­chung, z.B. BFH, Urteil vom 28.11.2006 – III R 17/​05, BFH/​NV 2007, 975[]
  3. vgl. des Wei­te­ren z.B. § 5a Abs. 4 EStG, §§ 7d und 7f EStG, § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 2 EStG[]
  4. BFHE 123, 89, BSt­Bl II 1977, 790 a.E.[]
  5. Blümich/​Wied, § 4 EStG Rz 350, m.w.N.[]
  6. BFH-Urteil vom 06.12.1977 – VIII R 29/​75, BFHE 124, 424, BSt­Bl II 1978, 330; BFH-Beschluss vom 05.03.2002 – IV B 22/​01, BFHE 198, 463, BSt­Bl II 2002, 690, betr. Erwerb eines Grund­stücks zur – spä­ter nicht geneh­mig­ten – Betriebs­er­wei­te­rung und des­sen Ent­nah­me durch eine statt­des­sen vor­ge­nom­me­ne Wohn­be­bau­ung[]
  7. BTDrucks 13/​7792, S. 7[]
  8. vgl. BFH-Urteil in BFH/​NV 2002, 325 zum För­der­zweck des § 7c Abs. 4 EStG[]
  9. BFH, Urteil vom 30.07.2009 – III R 27/​07, BFH/​NV 2010, 65[]
  10. BFH, Urteil vom 15.12.2005 – III R 29/​05, BFH/​NV 2006, 1346[]
  11. BFH-Urtei­le vom 14.03.2000 – IX R 8/​97, BFHE 191, 502, BSt­Bl II 2001, 66; in BFH/​NV 2002, 325[]
  12. vgl. z.B. den dem BFH-Urteil vom 05.04.2005 – IX R 48/​04, BFH/​NV 2005, 1299 zugrun­de lie­gen­den Sach­ver­halt, sowie das BFH-Urteil vom 18.08.2010 – X R 30/​07, BFH/​NV 2011, 215, 20-jäh­ri­ger Leer­stand[]