Investitionszulage bei Wohnungsleerstand

Auch wenn Wohnungen während des Bindungszeitraums mehr als ein Jahr leer stehen, können zur Vermietung bestimmte Wohnungen fremden Wohnzwecken dienen.

Investitionszulage bei Wohnungsleerstand

Im hier vorliegenden Fall wurde der Klägerin, einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, die beantragte Zulage für Modernisierungsmaßnahmen an Mietwohngebäuden gemäß § 3 des Investitionszulagengesetzes 1999 (InvZulG 1999) von 15 %, soweit sie auf drei Wohnungen entfiel, die seit dem Abschluss der Arbeiten längere Zeit leer standen, versagt.

Nun hat der Bundesfinanzhof der Klage stattgegeben und die Aufhebung der Vorentscheidung verfügt. Denn die Klägerin hat nach §§ 1, 3 Abs. 1 InvZulG 1999 einen Anspruch auf Festsetzung einer Investitionszulage auch für die drei zeitweise leer stehenden Wohnungen, da auch diese der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienten.

Nach § 3 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999 sind u.a. nachträgliche Herstellungs- oder Erhaltungsarbeiten an Gebäuden begünstigt, soweit die Gebäude mindestens fünf Jahre nach Beendigung der Maßnahmen der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienen.

Die drei Wohnungen standen während der Leerstandszeiten objektiv zur entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken zur Verfügung und waren auch dazu bestimmt. Dem steht nicht entgegen, dass die Klägerin neben der vom Finanzgericht festgestellten primären Vermietungsabsicht auch bereit war, die Wohnungen als Anlageobjekte zu verkaufen, und die Wohnung im 3. OG links tatsächlich veräußert wurde. Denn auch im Falle der Veräußerung an einen Anleger und der Vermietung zu Wohnzwecken durch diesen kann der Veräußerer eine Zulage beanspruchen1. § 3 InvZulG 1999 unterscheidet sich insoweit von § 7k Abs. 2 Nr. 4 EStG („dem Steuerpflichtigen zu fremden Wohnzwecken dienen“) und setzt nicht voraus, dass der Investor das Gebäude bzw. den Gebäudeteil selbst zu Wohnzwecken überlässt.

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Aus dem Einkommensteuerrecht übernommene Begriffe sind im Investitionszulagenrecht grundsätzlich nach den für die Einkommensbesteuerung maßgebenden Grundsätzen auszulegen, soweit sich nicht aus dem InvZulG 1999, seinem Zweck und seiner Entstehungsgeschichte etwas anderes ergibt2. Daher sind für die Entscheidung, ob eine zur Vermietung bestimmte, aber mehr als ein Jahr leer stehende Wohnung der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dient, auch weitere einkommensteuerrechtliche Tatbestände von Bedeutung, die ebenfalls voraussetzen, dass ein Wirtschaftsgut einem bestimmten Zweck dient. Dazu gehören z.B. § 7 Abs. 4 EStG, der die Höhe der Absetzungen für Abnutzung davon abhängig macht, ob ein Gebäude Wohnzwecken dient, sowie § 7c Abs. 4 EStG, der erhöhte Absetzungen ermöglicht, wenn Wohnungen bis zum Ende des Begünstigungszeitraums fremden Wohnzwecken dienen3.

Der Wortlaut des § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 lässt sich dahin verstehen, dass ein Gebäude bzw. Gebäudeteil auch während eines Leerstandes der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienen kann.

Der Bundesfinanzhof hat zwar in seinen Urteilen vom 29. April 1977 III R 154/734 und in BFHE 160, 377, BStBl II 1990, 726 entschieden, dass das Tatbestandsmerkmal „zu etwas dienen“ dem Wortsinn nach eine tatsächliche Nutzung des Wirtschaftsguts zu bestimmten Zwecken erfordere. Daran hält der Senat indes nicht mehr fest; ein Wirtschaftsgut kann bereits durch eine entsprechende Widmung und das Bereithalten einem bestimmten Zweck dienen. Der Bundesfinanzhof folgt insoweit dem BFH-Urteil in BFH/NV 2002, 325, wonach eine zur dauernden Vermietung bestimmte und dafür verfügbar gehaltene Wohnung i.S. des § 7c Abs. 4 EStG auch während eines vorübergehenden Leerstands fremden Wohnzwecken dient.

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Diese Auslegung steht im Einklang mit der von der Steuerverwaltung in R 7.2 Abs. 1 Satz 1 der Einkommensteuer-Richtlinien 2008 vertretenen Ansicht, dass ein Gebäude nicht erst dann i.S. des § 7 Abs. 4 EStG Wohnzwecken dient, wenn es tatsächlich bewohnt wird, sondern bereits dann, wenn es dazu bestimmt und geeignet ist, Menschen auf Dauer Aufenthalt und Unterkunft zu ermöglichen. Sie wird dadurch bestätigt, dass Wirtschaftsgüter, die objektiv zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb eines Steuerpflichtigen bestimmt sind, zum notwendigen Betriebsvermögen gehören5. Diese Wirtschaftsgüter dienen dem Betrieb auch dann, wenn sie gegenwärtig nicht genutzt, aber für eine spätere betriebliche Nutzung vorgehalten werden6.

Diese Auslegung widerspricht nicht dem Zweck des § 3 InvZulG 1999. Der Begünstigungszweck des § 3 InvZulG 1999 liegt ausweislich der Gesetzesbegründung7 darin, angesichts des großen Sanierungsbedarfs im Bereich des Wohnungswesens der Modernisierung des Bestands von Mietwohnungen Vorrang einzuräumen. Gefördert werden durch § 3 InvZulG 1999 nur Investitionen in Wohnungen, die nach Beendigung der Arbeiten der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienen8. Das Merkmal der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken grenzt § 3 InvZulG 1999 von § 4 InvZulG 1999 ab, der Modernisierungsmaßnahmen an selbstgenutztem Wohneigentum und an einer Wohnung begünstigt, die unentgeltlich an einen Angehörigen i.S. des § 15 der Abgabenordnung zu Wohnzwecken überlassen wird9. Nicht gefördert werden Arbeiten an betrieblich genutzten Wohnungen (z.B. Praxen, Büros) sowie die Modernisierung von Wohnungen, die einer kurzfristigen Beherbergung –bis sechs Monate– dienen sollen10 oder Feriengästen überlassen werden11.

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Die von § 3 InvZulG 1999 angestrebte Sanierung des Mietwohnungsbestandes wird bereits durch die nachträglichen Herstellungs- und Erhaltungsarbeiten am Wohnungsbestand erreicht. Die angestrebte Verbesserung des Wohnungsbestandes tritt bereits mit Abschluss der Arbeiten ein, d.h. bevor die zur Vermietung angebotenen Wohnungen bezogen werden.

Im Einklang mit der oben zitierten Rechtsprechung zum Einkommensteuerrecht geht der Bundesfinanzhof davon aus, dass die Zulage nach § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 auch dann beansprucht werden kann, wenn die zur Vermietung angebotene Wohnung leer steht.

Anhaltspunkte für eine zeitliche Begrenzung des Leerstandes lassen sich dem Gesetz nicht entnehmen, so dass grundsätzlich auch ein mehrjähriger Leerstand für die Förderung unschädlich ist. Ein lange andauernder Leerstand wird jedoch Zweifel daran begründen, ob das Gebäude tatsächlich i.S. von § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 fremden Wohnzwecken dienen soll, ebenso wie ein langjähriger Leerstand einkommensteuerrechtlich zu Zweifeln Anlass gibt, ob der Steuerpflichtige nicht eine dauerhafte Vermietung ausschließt, um die Wohnung verkaufen zu können12. Im Streitfall hat das Finanzgericht indessen (für den Bundesfinanzhof gemäß § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) bindend) festgestellt, dass die Klägerin alle drei streitigen Wohnungen vermieten wollte.

Im Ergebnis steht der Klägerin danach eine Investitionszulage von 84.375,31 EUR zu.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 7. Juli 2011 – III R 91/08

  1. BFH, Urteil vom 24.02.2010 – III R 69/07, BFHE 228, 562[]
  2. ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Urteil vom 28.11.2006 – III R 17/05, BFH/NV 2007, 975[]
  3. vgl. des Weiteren z.B. § 5a Abs. 4 EStG, §§ 7d und 7f EStG, § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 2 EStG[]
  4. BFHE 123, 89, BStBl II 1977, 790 a.E.[]
  5. Blümich/Wied, § 4 EStG Rz 350, m.w.N.[]
  6. BFH-Urteil vom 06.12.1977 – VIII R 29/75, BFHE 124, 424, BStBl II 1978, 330; BFH-Beschluss vom 05.03.2002 – IV B 22/01, BFHE 198, 463, BStBl II 2002, 690, betr. Erwerb eines Grundstücks zur – später nicht genehmigten – Betriebserweiterung und dessen Entnahme durch eine stattdessen vorgenommene Wohnbebauung[]
  7. BTDrucks 13/7792, S. 7[]
  8. vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2002, 325 zum Förderzweck des § 7c Abs. 4 EStG[]
  9. BFH, Urteil vom 30.07.2009 – III R 27/07, BFH/NV 2010, 65[]
  10. BFH, Urteil vom 15.12.2005 – III R 29/05, BFH/NV 2006, 1346[]
  11. BFH-Urteile vom 14.03.2000 – IX R 8/97, BFHE 191, 502, BStBl II 2001, 66; in BFH/NV 2002, 325[]
  12. vgl. z.B. den dem BFH-Urteil vom 05.04.2005 – IX R 48/04, BFH/NV 2005, 1299 zugrunde liegenden Sachverhalt, sowie das BFH-Urteil vom 18.08.2010 – X R 30/07, BFH/NV 2011, 215, 20-jähriger Leerstand[]
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