Tonnagebesteuerung ausgeflaggter Handelsschiffe

Die Tonnagebesteuerung des § 5 a EStG kann auch für ausgeflaggte Handelsschiffe in Anspruch genommen werden, wenn die Bereederung tatsächlich fast ausschließlich im Inland vorgenommen wurde.

Tonnagebesteuerung ausgeflaggter Handelsschiffe

Nach § 5a Abs. 1 Satz 1 EStG1 ist bei einem Gewerbebetrieb mit Geschäftsleitung im Inland der Gewinn, soweit er auf den Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr entfällt, auf unwiderruflichen Antrag des Steuerpflichtigen nach der in seinem Betrieb geführten Tonnage zu ermitteln, wenn die Bereederung dieser Handelsschiffe im Inland durchgeführt wird.

Voraussetzung für die Anwendung der so genannten Tonnagebesteuerung ist, dass der Gewerbebetrieb seine Geschäftsleitung im Inland hat. Die Geschäftsleitung ist gemäß § 10 AO der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung. Nach welchen Markmalen sich der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung im Sinne des § 10 AO für Schifffahrtsunternehmen bestimmt, hat der Bundesfinanzhof, dem der Senat insoweit folgt, näher konkretisiert. Hiernach liegt bei Kapital- und Personengesellschaften, wie der Klägerin, dieser Ort dort, wo die zur laufenden Geschäftsführung gehörenden rechtgeschäftlichen und tatsächlichen Handlungen, die der gewöhnliche Betrieb der Gesellschaft mit sich bringt, durchgeführt und solche organisatorischen Maßnahmen vollzogen werden, die zur gewöhnlichen Verwaltung der Gesellschaft gehören. Beim Betrieb eines Handelsschiffes im internationalen Verkehr sind etwa die Verproviantisierung und Ausrüstung, die Abwicklung von Charter- oder anderen Verträgen zur Beschäftigung des Schiffes, die Regelung von Angelegenheiten im Zusammenhang mit der Besatzung des Schiffes und der Abschluss von Verträgen über die Tankladung typische Tätigkeiten der Geschäftsleitung2.

Die Bereederung ist die Geschäftsbesorgung eines Schiffsbetriebes in kommerzieller, technischer und personeller Hinsicht. Bereederungstätigkeiten stellen damit solche Aktivitäten dar, die mit dem Betrieb des Schiffes für eigengewerbliche Zwecke zur Gewinnerzielung zusammenhängen und die diese umfassen3. Dies sind unter anderem:

  • Vertragsabschlüsse hinsichtlich des Einsatzes des Schiffes,
  • Personalangelegenheiten wie die Einstellung des Kapitäns und der Schiffsoffiziere,
  • Erhaltung des Schiffes,
  • Ausrüstung und Verproviantisierung,
  • Befrachtung des Schiffes,
  • Führung der Bücher sowie die Rechnungslegung,
  • Abschlüsse von Schmieröl- und Bunkerverträgen,
  • und im Falle des Vorliegens einer Korrespondentreederei auch die Herbei- und Durchführung der Mitreederbeschlüsse4.

Die Bereederungstätigkeiten können vom Steuerpflichtigen selbst vorgenommen werden oder einem Dritten, etwa in Form eines Bereederungsvertrags als Geschäftsbesorgung im Sinne von § 675 BGB, übertragen werden5.

Die Bereederung der Handelsschiffe muss nach dem Wortlaut des § 5a Abs. 1 Satz 1 EStG 1999 im Inland durchgeführt werden. Wie dieses Tatbestandsmerkmal auszulegen ist, ist umstritten. Rechtsprechung gibt es zu dieser Frage – soweit ersichtlich – noch nicht. Nach Ansicht der Finanzverwaltung ist es ausreichend, dass die Bereederungsaktivitäten fast ausschließlich im Inland durchgeführt werden6. Im Schrifttum herrscht Uneinigkeit darüber, wie dieses Erfordernis zu konkretisieren ist. Teilweise wird ein „Auslandsanteil“ von maximal 10% für zulässig gehalten7. Eine andere Ansicht stellt hingegen nicht auf den Gesamtanteil der im Ausland durchgeführten Tätigkeiten ab, sondern hält es demgegenüber wohl nur für zulässig, höchstens eine der vom Bundesfinanzministerium aufgezählten Tätigkeiten ins Ausland zu vergeben8. Teilweise wird sogar gefordert, dass die gesamte Bereederung im Inland ausgeführt werden müsse9.

Nach Auffassung des Gerichts ist bei der Auslegung des Merkmals „Bereederung im Inland“ einerseits zu berücksichtigen, dass der Wortlaut des § 5a Abs. 1 Satz 1 EStG offen für eine teilweise Bereederung im Ausland ist. Dort ist nicht davon die Rede, dass die Bereederung ausschließlich im Inland durchgeführt werden muss.

§ 5a EStG stellt eine regelmäßig steuerentlastend wirkende Subventionsnorm im Gewand einer pauschalierten Gewinnermittlungsvorschrift dar10. Die Subvention dient nach dem Gesetzeszweck der Förderung des Reedereistandortes Deutschland sowie der Sicherung und Schaffung neuer Arbeitsplätze in diesem Bereich. Eine Zielsetzung des Gesetzgebers war es dabei, die weitere Ausflaggung von deutschen Handelsschiffen zu verhindern11. Das Erfordernis des Führens der deutschen Flagge wird – anders als bei der Lohnsteuerermäßigung des § 41a Abs. 4 EStG, die ebenfalls mit dem Seeschifffahrtsanpassungsgesetz zur Steigerung der Wettbewerbsfähigkeit der deutschen Handelsflotte eingeführt wurde – für die Tonnagebesteuerung indes nicht aufgestellt. Da es aber nach der Zielsetzung des Gesetzgebers nicht nur um die Arbeitsplätze der Seeleute, sondern auch um Arbeitsplätze an Land im Bereich der Reedereien geht, schließt sich das Finanzgericht der Auslegung des Bundesfinanzministeriums an, dass die Bereederung fast ausschließlich im Inland durchgeführt werden muss. Allerdings ist hier nach Auffassung des Finanzgerichts nicht eine rein quantitative sondern eine Gesamtbetrachtung im Einzelfall erforderlich. Dabei sind qualitative und quantitative Gesichtspunkte zu berücksichtigen und zu gewichten12. Entscheidend ist, ob die oben dargestellten wesentlichen Bereederungstätigkeiten im Inland durchgeführt wurden, wobei je nach Schiffstyp und Aufgabenbereich gegebenenfalls auch einzelne der dort genannten Tätigkeiten im Einzelfall als weniger gewichtig eingestuft werden und daher für die Tonnagebesteuerung unschädlich im Ausland durchgeführt werden können.

Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht, Urteil vom 22. April 2010 – 3 K 66/08

  1. in der für das Streitjahr 1999 maßgeblichen Fassung[]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 03.07.1997 IV R 58/95, BFHE 184, 185, BStBl II 1998, 86[]
  3. vgl. Hennrichs/Kuntschik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 5a, Anm. B 26, Stand: Oktober 2007[]
  4. vgl. Hennrichs/Kuntschik, a.a.O.; BMF, Schreiben vom 12.06.2002, BStBl I 2002, 614[]
  5. vgl. Hennrichs/Kuntschik, a.a.O. § 5a EStG, Anm. B 27 m.w.N.; BMF, Schreiben vom 12.06.2002, BStBl I 2002, 614[]
  6. vgl. BMF, Schreiben vom 12.06.2002, BStBl I 2002, 614[]
  7. vgl. Seeger, in: Schmidt, EStG, 28. Aufl. 2009, § 5a Rn. 9[]
  8. vgl. Dahm, in: Lademann, EStG, § 5a Rn. 39 [Stand: Juli 2001][]
  9. vgl. Voß, in: Hermann/Heuer/Raupach, EStG, § 5a Rn. 25 [Stand: Oktober 2006][]
  10. vgl. BFH, Urteil vom 20.11.2006 – VIII R 33/05, BFHE 216, 89, BStBl II 2007, 261[]
  11. vgl. Hennrichs/Kuntschik, a.a.O., § 5a EStG, Anm. A 46 und A 63 m.w.N.[]
  12. vgl. auch Hennrichs/Kuntschik, a.a.O., § 5 a EStG, Anm. B 29[]