Der Kauf einer ver­mie­te­ten Eigen­tums­woh­nung – und die Auf­tei­lung des Kauf­prei­ses auf Grund und Gebäude

Das Finanz­ge­richt darf eine ver­trag­li­che Kauf­preis­auf­tei­lung auf Grund und Gebäu­de, die die rea­len Wert­ver­hält­nis­se in grund­sätz­li­cher Wei­se ver­fehlt und wirt­schaft­lich nicht halt­bar erscheint, nicht durch die unter Ver­wen­dung der Arbeits­hil­fe des BMF ermit­tel­te Auf­tei­lung ersetzen.

Der Kauf einer ver­mie­te­ten Eigen­tums­woh­nung – und die Auf­tei­lung des Kauf­prei­ses auf Grund und Gebäude

Die Arbeits­hil­fe gewähr­leis­tet die von der Recht­spre­chung gefor­der­te Auf­tei­lung nach den rea­len Ver­kehrs­wer­ten von Grund und Gebäu­de im Hin­blick auf die Ver­en­gung der zur Ver­fü­gung ste­hen­den Bewer­tungs­ver­fah­ren auf das (ver­ein­fach­te) Sach­wert­ver­fah­ren und die Nicht­be­rück­sich­ti­gung eines sog. Orts- oder Regio­na­li­sie­rungs­fak­tors bei der Ermitt­lung des Gebäu­de­werts nicht. Im Fall einer strei­ti­gen Grund­stücks­be­wer­tung ist das Finanz­ge­richt in der Regel gehal­ten, gemäß § 81 Abs. 1 FGO das Gut­ach­ten eines öffent­lich bestell­ten und ver­ei­dig­ten Sach­ver­stän­di­gen für die Bewer­tung von Grund­stü­cken ein­zu­ho­len, wenn es nicht aus­nahms­wei­se selbst über die nöti­ge Sach­kun­de ver­fügt und die­se in den Ent­schei­dungs­grün­den darlegt.

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall hat die Käu­fe­rin im Jahr 2017 eine (ver­mie­te­te) Eigen­tums­woh­nung in einer Groß­stadt zum Kauf­preis von 110.000 € erwor­ben. Nach dem Kauf­ver­trag soll­ten davon 20.000 € auf das Grund­stück ent­fal­len. Dem­entspre­chend ging die Klä­ge­rin für Abschrei­bungs­zwe­cke von einem Gebäu­de­an­teil von rund 82 % aus. Hin­ge­gen ermit­tel­te das Finanz­amt einen Gebäu­de­an­teil von rund 31 %. Dabei leg­te es die vom BMF im Inter­net bereit­ge­stell­te „Arbeits­hil­fe zur Auf­tei­lung eines Gesamt­kauf­prei­ses für ein bebau­tes Grund­stück (Kauf­preis­auf­tei­lung)“ zugrunde.

Das erst­in­stanz­lich hier­mit befass­te Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg wies die dage­gen gerich­te­te Kla­ge des Woh­nungs­käu­fers ab und sah in der Arbeits­hil­fe ein geeig­ne­tes Wert­ermitt­lungs­ver­fah­ren, um die Markt­an­ge­mes­sen­heit einer ver­trag­li­chen Kauf­preis­auf­tei­lung wider­le­gen zu kön­nen, zugleich aber auch eine geeig­ne­te Schät­zungs­hil­fe1.

Dem ist der Bun­des­fi­nanz­hof nun auf die Revi­si­on des Käu­fers hin ent­ge­gen­ge­tre­ten. Nach­dem er zunächst das Bun­des­mi­nis­te­ri­um der Finan­zen auf­ge­for­dert hat­te, dem Ver­fah­ren bei­zu­tre­ten2, hob er nun das finanz­ge­richt­li­che Urteil auf und ver­wies den Rechts­streit zur ander­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung zurück an das Finanz­ge­richt: Die Arbeits­hil­fe des BMF gewähr­leis­te die von der Recht­spre­chung gefor­der­te Auf­tei­lung nach den rea­len Ver­kehrs­wer­ten von Grund und Gebäu­de nicht. Denn die Aus­wahl der zur Ver­fü­gung ste­hen­den Bewer­tungs­ver­fah­ren wür­de auf das (ver­ein­fach­te) Sach­wert­ver­fah­ren ver­engt. Auch blei­be der vor allem in groß­städ­ti­schen Bal­lungs­räu­men rele­van­te Orts- oder Regio­na­li­sie­rungs­fak­tor bei der Ermitt­lung des Gebäu­de­werts unbe­rück­sich­tigt. Des­halb sei das Finanz­ge­richt im Fall einer strei­ti­gen Grund­stücks­be­wer­tung in der Regel gehal­ten, das Gut­ach­ten eines öffent­lich bestell­ten und ver­ei­dig­ten Sach­ver­stän­di­gen für die Bewer­tung von Grund­stü­cken einzuholen.

Anschaf­fungs­kos­ten für das Gebäu­de als Grund­la­ge der AfA

Die Höhe der Gebäu­de-AfA rich­tet sich nach den Anschaf­fungs­kos­ten für das Gebäu­de (§ 7 Abs. 4 EStG). Deren Höhe bil­det die Grund­la­ge für die Bemes­sung der AfA. Ihre Ermitt­lung obliegt dem Finanz­ge­richt als Tat­sa­chen­in­stanz. Dies gilt auch für die Auf­tei­lung der Anschaf­fungs­kos­ten von Gebäu­de einer­seits und dazu­ge­hö­ren­dem Grund und Boden ande­rer­seits3.

Wur­de eine Kauf­preis­auf­tei­lung im Kauf­ver­trag vor­ge­nom­men, sind die­se ver­ein­bar­ten und bezahl­ten Anschaf­fungs­kos­ten grund­sätz­lich auch der Besteue­rung zugrun­de zu legen4. Wenn­gleich dem Käu­fer im Hin­blick auf sei­ne AfA-Berech­ti­gung typi­scher­wei­se an einem höhe­ren Anschaf­fungs­wert des Gebäu­des gele­gen ist und die ent­spre­chen­de Auf­tei­lungs­ver­ein­ba­rung ‑zu Guns­ten des Ver­käu­fers- ggf. Ein­fluss auf eine für ihn posi­ti­ve sons­ti­ge Ver­trags­ge­stal­tung haben kann, recht­fer­tigt dies grund­sätz­lich noch kei­ne abwei­chen­de Verteilung.

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Ver­ein­ba­run­gen der Ver­trags­par­tei­en über Ein­zel­prei­se für Ein­zel­wirt­schafts­gü­ter bin­den aller­dings nicht, wenn Anhalts­punk­te dafür bestehen, der Kauf­preis sei nur zum Schein bestimmt wor­den5 oder die Vor­aus­set­zun­gen eines Gestal­tungs­miss­brauchs i.S. von § 42 AO sei­en gege­ben6.

Auch mit einer nach all­ge­mei­nen Grund­sät­zen der Besteue­rung zugrun­de zu legen­den Ver­ein­ba­rung kön­nen die Par­tei­en jedoch ange­sichts der gebo­te­nen Tat­be­stands­mä­ßig­keit der Besteue­rung nicht die Höhe der Steu­er des Käu­fers ‑kon­kret sei­ner AfA- gestal­ten. Des­halb hat das Finanz­ge­richt im Rah­men der Ermitt­lung der AfA-Bemes­sungs­grund­la­ge im Ein­zel­fall7 zu prü­fen, ob nen­nens­wer­te Zwei­fel an der ver­trag­li­chen Auf­tei­lung bestehen8. Es darf sich nicht dar­auf beschrän­ken, die ver­trag­li­che Auf­tei­lung steu­er­recht­lich nach­zu­voll­zie­hen, son­dern hat das Ergeb­nis durch wei­te­re Umstän­de, ins­be­son­de­re die objek­tiv am Markt erziel­ba­ren Prei­se oder Ver­kehrs­wer­te zu veri­fi­zie­ren9.

Eine wesent­li­che Dis­kre­panz zu den Boden­richt­wer­ten recht­fer­tigt es nicht ohne Wei­te­res, die­se an die Stel­le der ver­ein­bar­ten Wer­te zu set­zen oder die auf Grund und Gebäu­de ent­fal­len­den Anschaf­fungs­kos­ten zu schät­zen. Es han­delt sich ledig­lich um ein Indiz dafür, dass die ver­trag­li­che Auf­tei­lung mög­li­cher­wei­se die Wer­te nicht ange­mes­sen wie­der­gibt. Ein sol­ches Indiz kann durch ande­re Indi­zi­en ent­kräf­tet wer­den. Das Finanz­ge­richt hat die Gesamt­um­stän­de des Kauf­ob­jekts auf­zu­klä­ren und dahin­ge­hend zu wür­di­gen, ob beson­de­re Aspek­te die Abwei­chung nach­voll­zieh­bar erschei­nen las­sen. Zu den­ken ist dabei etwa an beson­de­re Aus­stat­tungs­merk­ma­le des Gebäu­des, des­sen ursprüng­li­che Bau­kos­ten und etwai­ge Reno­vie­run­gen, eine ggf. ein­ge­schränk­te Nutz­bar­keit wegen bestehen­der Miet­ver­trä­ge oder den Wohn­wert des Gebäu­des im Kon­text der Nach­bar­schaft (z.B. Stra­ßen­lärm, sozia­le Ein­rich­tun­gen oder beson­de­re Ruhe wegen einer benach­bar­ten Grün­an­la­ge). Par­al­lel dazu hat das Finanz­ge­richt die beson­de­ren Kri­te­ri­en des Grund­stücks zu berück­sich­ti­gen, etwa eine gepfleg­te Gar­ten­an­la­ge oder stö­ren­den Baum­be­stand10.

Eine Kor­rek­tur der von den Par­tei­en getrof­fe­nen Auf­tei­lung des Anschaf­fungs­prei­ses auf Grund und Gebäu­de ist ledig­lich gebo­ten, wenn sie die rea­len Wert­ver­hält­nis­se in grund­sätz­li­cher Wei­se ver­fehlt und wirt­schaft­lich nicht halt­bar erscheint11.

Das Finanz­ge­richt hat im Rah­men sei­ner Gesamt­wür­di­gung einen gewis­sen Bewer­tungs­spiel­raum. Es gel­ten inso­weit die all­ge­mei­nen Grund­sät­ze der finanz­ge­richt­li­chen Sach­ver­halts­fest­stel­lung und Sach­ver­halts­wür­di­gung. Dabei kommt eine Bin­dung an etwai­ge Schät­zun­gen des Finanz­amt nicht in Betracht12.

Kann nach die­sen Grund­sät­zen eine ver­ein­bar­te Kauf­preis­auf­tei­lung nicht der Besteue­rung zugrun­de gelegt wer­den, hat sie das Finanz­ge­richt ent­spre­chend sei­ner Gesamt­wür­di­gung der Ver­hält­nis­se durch eine Auf­tei­lung nach den rea­len Ver­kehrs­wer­ten von Grund und Gebäu­de zu erset­zen. Dabei hat das Finanz­ge­richt die Fra­ge, nach wel­chem Wert­ermitt­lungs­ver­fah­ren die Kauf­preis­auf­tei­lung vor­zu­neh­men ist, unter Berück­sich­ti­gung der Umstän­de des Ein­zel­falls zu beant­wor­ten13.

Bei der Auf­tei­lung eines Gesamt­kauf­prei­ses sind zunächst Boden- und Gebäu­de­wert geson­dert zu ermit­teln und sodann die Anschaf­fungs­kos­ten nach dem Ver­hält­nis der bei­den Wert­an­tei­le in Anschaf­fungs­kos­ten für den Grund- und Boden­an­teil und den Gebäu­de­an­teil auf­zu­tei­len. Für die Schät­zung des Werts des Grund- und Boden- sowie des Gebäu­de­an­teils kann die Immo­WertV her­an­ge­zo­gen wer­den, denn sie ent­hält aner­kann­te Grund­sät­ze für die Schät­zung von Ver­kehrs­wer­ten von Grund­stü­cken14.

Danach ist der Ver­kehrs­wert mit Hil­fe des Ver­gleichs­wert­ver­fah­rens (ein­schließ­lich des Ver­fah­rens zur Boden­wert­ermitt­lung), des Ertrags­wert­ver­fah­rens, des Sach­wert­ver­fah­rens oder meh­re­rer die­ser Ver­fah­ren zu ermit­teln (§ 8 Abs. 1 Satz 1 Immo­WertV). Die Ver­fah­ren sind nach der Art des Wert­ermitt­lungs­ob­jekts unter Berück­sich­ti­gung der im gewöhn­li­chen Geschäfts­ver­kehr bestehen­den Gepflo­gen­hei­ten und der sons­ti­gen Umstän­de des Ein­zel­falls, ins­be­son­de­re der zur Ver­fü­gung ste­hen­den Daten, zu wäh­len; die Wahl ist zu begrün­den (§ 8 Abs. 1 Satz 2 Immo­WertV). Wel­ches die­ser Wert­ermitt­lungs­ver­fah­ren anzu­wen­den ist, ist nach den tat­säch­li­chen Gege­ben­hei­ten des jewei­li­gen Ein­zel­falls zu ent­schei­den. Dabei ste­hen die Wert­ermitt­lungs­ver­fah­ren ein­an­der gleich­wer­tig gegen­über15.

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Die Ermitt­lung der Ver­kehrs­wer­te ist Teil der Sach­ver­halts­fest­stel­lung des Finanz­ge­richt, die für das Revi­si­ons­ge­richt grund­sätz­lich bin­dend ist (§ 118 Abs. 2 FGO). Der BFH hat aber zu prü­fen, ob das Finanz­ge­richt bei sei­ner Wert­ermitt­lung die zutref­fen­de Metho­de ange­wandt hat16.

Unver­tret­ba­re Auf­tei­lung des Kauf­prei­ses auf Grund­stück und Gebäude

Das Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg hat in der Vor­in­stanz die zuvor dar­ge­stell­ten Rechts­sät­ze zur Bin­dungs­wir­kung einer ver­trag­li­chen Kauf­preis­auf­tei­lung nur im Ansatz beach­tet und auf den Streit­fall ange­wandt. Es ist inso­weit revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den, dass das Finanz­ge­richt nen­nens­wer­te Zwei­fel an der kauf­ver­trag­li­chen Kauf­preis­auf­tei­lung ‑unter Wür­di­gung der kon­kre­ten Wert­ver­hält­nis­se des Kauf­ob­jekts- bejaht hat. Da die ver­trag­li­che Kauf­preis­auf­tei­lung die rea­len Wert­ver­hält­nis­se in grund­sätz­li­cher Wei­se ver­fehlt und wirt­schaft­lich nicht halt­bar ist, durf­te das Finanz­amt eine eige­ne Auf­tei­lung vornehmen.

utref­fend sind das Finanz­amt und die Vor­in­stanz davon aus­ge­gan­gen, dass nen­nens­wer­te Zwei­fel an der ver­trag­li­chen Auf­tei­lung des Kauf­prei­ses für die Eigen­tums­woh­nung bestehen. Die­se erge­ben sich bereits aus der erheb­li­chen Abwei­chung zwi­schen dem im Kauf­ver­trag aus­ge­wie­se­nen Kauf­preis für den Grund und Boden (hier: 20.000 €) und dem Boden­richt­wert (hier: 77.713 €). Der ver­ein­bar­te Kauf­preis­an­teil unter­schrei­tet den Boden­richt­wert um rund 75 % und damit ‑unge­ach­tet der von der Vor­in­stanz auf­ge­wor­fe­nen Fra­ge, wel­cher Grad der Abwei­chung noch als uner­heb­lich ange­se­hen wer­den kann17- mehr als nur gering­fü­gig. Zwar han­delt es sich bei einer Dis­kre­panz zum Boden­richt­wert nur um ein wider­leg­ba­res Indiz. Die Wür­di­gung der Vor­in­stanz, die Klä­ge­rin habe die­ses Indiz nicht durch ande­re Indi­zi­en ent­kräf­tet, ist jedoch revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den. Beson­de­re Aspek­te, die die ver­trag­li­che Kauf­preis­auf­tei­lung nach­voll­zieh­bar erschei­nen las­sen, hat das Finanz­ge­richt nicht fest­stel­len kön­nen. Dem all­ge­mein­ge­hal­te­nen Vor­brin­gen der Klä­ge­rin zu den (beson­de­ren) Aus­stat­tungs­merk­ma­len und zum Reno­vie­rungs­stand der Woh­nung sowie zur Lage des Objekts ist es zu Recht nicht gefolgt.

Da die ver­trag­li­che Kauf­preis­auf­tei­lung die rea­len Wert­ver­hält­nis­se somit in grund­sätz­li­cher Wei­se ver­fehlt und wirt­schaft­lich nicht halt­bar erscheint, waren das Finanz­amt und das Finanz­ge­richt zu einer eige­nen Auf­tei­lung berechtigt.

Kei­ne Kauf­preis­auf­tei­lung anhand der BMF-Arbeitshilfe

Aller­dings durf­te das Finanz­ge­richt die ver­trag­li­che Kauf­preis­auf­tei­lung jeden­falls im Streit­fall nicht durch die mit Hil­fe der Arbeits­hil­fe des BMF ermit­tel­te Auf­tei­lung erset­zen. Die Arbeits­hil­fe gewähr­leis­tet die von der Recht­spre­chung gefor­der­te Auf­tei­lung nach den rea­len Ver­kehrs­wer­ten von Grund und Gebäu­de hier nicht. Dies folgt dar­aus, dass sie die zur Ver­fü­gung ste­hen­den Bewer­tungs­ver­fah­ren auf das (ver­ein­fach­te) Sach­wert­ver­fah­ren ver­engt und der Kauf­preis­auf­tei­lung unzu­läs­si­ge Para­me­ter zugrun­de legt. Die Schät­zung des Finanz­ge­richt (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO i.V.m. § 162 AO) kann daher kei­nen Bestand haben.

Die Arbeits­hil­fe hat für die Betei­lig­ten und das Finanz­ge­richt kei­ne Bin­dungs­wir­kung. Es han­delt sich weder um eine Rechts­norm noch um eine die Finanz­be­hör­den bin­den­de Ver­wal­tungs­an­wei­sung, son­dern ‑pro­zess­recht­lich- ledig­lich um Par­tei­vor­trag des Finanz­amt. Sofern die Arbeits­hil­fe in der Pra­xis der Finanz­ver­wal­tung de fac­to als bin­dend für den Steu­er­pflich­ti­gen behan­delt wird, besteht hier­für kei­ne Rechts­grund­la­ge. Sie folgt zwar inso­weit der Bun­des­fi­nanz­hofs­recht­spre­chung zur Auf­tei­lung von Gesamt­kauf­prei­sen, als sie den Wert des Grund und Bodens sowie den Wert des Gebäu­des getrennt von­ein­an­der ermit­telt (Grund­satz der Ein­zel­be­wer­tung); die sog. Rest­wert­me­tho­de18 gelangt rich­ti­ger­wei­se nicht zur Anwendung.

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Die Arbeits­hil­fe genügt jedoch nicht den Anfor­de­run­gen der höchst­rich­ter­li­chen Recht­spre­chung an die Metho­den­wahl und durf­te daher nicht zugrun­de gelegt wer­den. Sie setzt auf die Sach­wert­richt­li­nie (SW-RL) vom 05.09.201219 sowie die Nor­mal­her­stel­lungs­kos­ten (NHK) 2010 (Anla­ge 1 zur SW-RL) auf und greift damit stets und allein auf das Sach­wert­ver­fah­ren zurück; es han­delt sich mit­hin um ein ver­ein­fach­tes Sach­wert­ver­fah­ren20. Wenn­gleich der Bun­des­fi­nanz­hof bei ver­mie­te­ten Eigen­tums­woh­nun­gen im Pri­vat­ver­mö­gen ‑jeden­falls in der Ver­gan­gen­heit- regel­mä­ßig eine Kauf­preis­auf­tei­lung unter Anwen­dung des Sach­wert­ver­fah­rens für ange­zeigt gehal­ten hat21, wider­spricht die Arbeits­hil­fe schon im Aus­gangs­punkt der zuvor dar­ge­leg­ten Gleich­wer­tig­keit der zur Ver­fü­gung ste­hen­den Bewer­tungs­ver­fah­ren, da nicht im Ein­zel­fall beur­teilt wer­den kann, wel­ches Wert­ermitt­lungs­ver­fah­ren nach den tat­säch­li­chen Gege­ben­hei­ten ange­zeigt erscheint. Der BFH hat stets betont, dass nach den tat­säch­li­chen Gege­ben­hei­ten des jewei­li­gen Ein­zel­falls zu ent­schei­den ist, wel­ches Wert­ermitt­lungs­ver­fah­ren anzu­wen­den ist, so dass sich die Wahl der Ermitt­lungs­me­tho­de einer Ver­all­ge­mei­ne­rung ent­zieht und jeden­falls nicht auf ein Wert­ermitt­lungs­ver­fah­ren beschränkt wer­den kann22. Eine Ver­plau­si­bi­li­sie­rung der Ergeb­nis­se der Arbeits­hil­fe mit­tels wei­te­rer Wert­ermitt­lungs­ver­fah­ren, etwa nach Maß­ga­be des in der Pra­xis der Immo­bi­lien­be­wer­tung weit­ver­brei­te­ten Ertrags­wert­ver­fah­rens, ist eben­falls nicht vor­ge­se­hen. Dar­über hin­aus fehlt im Ein­zel­fall auch die Begrün­dung für die Methodenwahl.

Des Wei­te­ren weist die Arbeits­hil­fe einen sys­te­mi­schen Feh­ler auf, indem bei der Ermitt­lung des Gebäu­de­werts (NHK) kein sog. Orts- oder Regio­na­li­sie­rungs­fak­tor berück­sich­tigt wird.

Die Kos­ten­kenn­wer­te der NHK 2010 sind Bun­des­mit­tel­wer­te23. Bei Anwen­dung der Arbeits­hil­fe erge­ben sich bei gleich­gro­ßen Gebäu­den des­sel­ben Typs und der­sel­ben Bau­jah­res­ka­te­go­rie modell­be­dingt bun­des­weit stets die­sel­ben, ledig­lich alters­wert­ge­min­der­ten Gebäu­de­kos­ten24. In Hoch­preis­ge­bie­ten kön­nen die tat­säch­li­chen Bau­kos­ten aber zum Teil erheb­lich über den Kos­ten­kenn­wer­ten lie­gen25. Die feh­len­de Berück­sich­ti­gung loka­ler Gege­ben­hei­ten bei der Ermitt­lung des Gebäu­de­werts führt gera­de in Groß­städ­ten mit hohen Boden­richt­wer­ten ‑wie im Streit­fall- zu einem über­pro­por­tio­na­len Anteil des Grund und Bodens und damit zu mit­un­ter sehr nied­ri­gen Gebäu­de­be­wer­tun­gen26. Dies betrifft hoch­wer­ti­ge Objek­te und (sanier­te) Alt­bau­ten in beson­de­rem Maße27. Hier­in liegt ein sys­te­mi­scher Feh­ler der Arbeits­hil­fe, der zu einer ten­den­zi­ell zu hohen Bewer­tung des Grund und Bodens führt28.

Damit geht ein­her, dass der nach Maß­ga­be der Arbeits­hil­fe ermit­tel­te Gebäu­de­wert nur bedingt einen Markt­be­zug auf­weist: Obschon sich der Boden­wert nach den vom ört­lich zustän­di­gen Gut­ach­ter­aus­schuss fest­ge­setz­ten Boden­richt­wer­ten bestimmt und damit die all­ge­mei­nen Wert­ver­hält­nis­se auf dem Grund­stücks­markt i.S. von § 8 Abs. 2 Nr. 1 Immo­WertV berück­sich­tigt (Markt­an­pas­sung), gelangt auf der ande­ren Sei­te ein nicht markt­ge­rech­ter Gebäu­de­wert auf der Basis von THK zum Ansatz29. Boden­wer­te und Her­stel­lungs­kos­ten las­sen sich aber nicht unmit­tel­bar ins Ver­hält­nis set­zen30. Die NHK 2010 sind rei­ne Modell­wer­te; der Markt­be­zug wird erst durch den Sach­wert­fak­tor her­ge­stellt31, den die Arbeits­hil­fe aber gera­de außer Acht lässt. Zwar weist die Finanz­ver­wal­tung in der Anlei­tung zur Arbeits­hil­fe dar­auf hin, dass auf eine Markt­an­pas­sung der (vor­läu­fi­gen) Sach­wer­te ver­zich­tet wur­de, „da sich die­se im glei­chen Ver­hält­nis auf den Grund und Boden einer­seits sowie das Gebäu­de ande­rer­seits aus­wirkt. Die Sum­me der ermit­tel­ten Ein­zel­wer­te (vor­läu­fi­gen Sach­wer­te) weist ohne Markt­an­pas­sung nicht den Ver­kehrs­wert aus“. Aller­dings wird bei der Ermitt­lung des Boden­werts der erfor­der­li­che Markt­be­zug ‑wie zuvor dar­ge­stellt- durch­aus gewähr­leis­tet. Vor die­sem Hin­ter­grund ergibt sich ein Man­gel in der Bewer­tungs­sys­te­ma­tik der Arbeits­hil­fe, der ange­sichts der äußerst dyna­mi­schen Ent­wick­lung des Immo­bi­li­en­markts in den ver­gan­ge­nen Jah­ren noch ver­schärft wird. Die­sem Defi­zit kommt umso grö­ße­re Bedeu­tung zu, als die der Gebäu­de­wert­ermitt­lung unter­leg­te Daten­struk­tur auf der Grund­la­ge der NHK 2010 das „Herz­stück“ der Arbeits­hil­fe dar­stellt32. Damit wird den Vor­ga­ben des § 194 Bau­GB, der die Ein­be­zie­hung der Markt­be­ge­ben­hei­ten in die Ver­kehrs­wert­ermitt­lung für das gesam­te bebau­te Grund­stück ver­langt, nicht genügt33.

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Die­sem sys­te­mi­schen Feh­ler kann ‑ent­ge­gen der Vor­in­stanz- nicht mit Erfolg ent­ge­gen­ge­hal­ten wer­den, dass es sich bei der geschil­der­ten „Unwucht“ um Unwäg­bar­kei­ten han­de­le, die letzt­lich jedem Schät­zungs­ver­fah­ren imma­nent sei­en. Denn eine Schät­zung für Zwe­cke der Kauf­preis­auf­tei­lung ist nur dann zu beach­ten, wenn sich ihre Grund­la­gen als nach­voll­zieh­bar und über­zeu­gend dar­stel­len34. Gera­de dies ist jedoch im Hin­blick auf die geschil­der­ten sys­te­mi­schen Defi­zi­te der Kauf­preis­auf­tei­lung im ver­ein­fach­ten Ver­fah­ren der Finanz­ver­wal­tung nicht der Fall.

Die Vor­in­stanz hat die „Ver­zer­run­gen“, die sich aus einem über­pro­por­tio­na­len Anstieg der Bau­prei­se in Bal­lungs­ge­bie­ten (wie im Streit­fall) ‑ohne ent­spre­chen­dem Nie­der­schlag in der Arbeits­hil­fe- erge­ben, eben­falls erkannt. Man­gels genau­er Zah­len zur Bau­preis­ent­wick­lung im betref­fen­den Bun­des­land hat sie ein kor­ri­gie­ren­des Ein­grei­fen in die Arbeits­hil­fe indes für nicht mög­lich gehal­ten. Mit die­ser Erwä­gung lässt sich das Schät­zungs­er­geb­nis der Finanz­ver­wal­tung jedoch nicht auf­recht­erhal­ten. Viel­mehr muss der Gebäu­de­an­teil regel­mä­ßig durch das Gut­ach­ten eines unab­hän­gi­gen ver­ei­dig­ten Sach­ver­stän­di­gen ermit­telt werden.

Das BMF ver­weist in die­sem Zusam­men­hang zu Unrecht dar­auf, dass der Index für Bau­leis­tungs­prei­se des Sta­tis­tik­am­tes – X den­je­ni­gen des Sta­tis­ti­schen Bun­des­am­tes seit 2015 nur gering­fü­gig über­stei­ge. Zwar mag aus der ange­spro­che­nen Sta­tis­tik her­vor­ge­hen, dass sich die Ent­wick­lung der Bau­prei­se im betref­fen­den Bun­des­land nicht wesent­lich von der Ent­wick­lung der Bau­prei­se im gesam­ten Bun­des­ge­biet unter­schei­det. Dadurch wer­den die oben beschrie­be­nen Defi­zi­te in der Bewer­tungs­sys­te­ma­tik aber nicht ausgeräumt.

Anfor­de­run­gen an die Kaufpreisaufteilung

Die Sache ist nicht spruch­reif. Das Finanz­ge­richt hat im zwei­ten Rechts­gang die erfor­der­li­chen tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen zum Wert des Grund- und Boden- sowie des Gebäu­de­an­teils nach­zu­ho­len. Es ist im vor­lie­gen­den Fall einer strei­ti­gen Grund­stücks­be­wer­tung in der Regel gehal­ten, gemäß § 81 Abs. 1 FGO das Gut­ach­ten eines öffent­lich bestell­ten und ver­ei­dig­ten Sach­ver­stän­di­gen für die Bewer­tung von Grund­stü­cken ein­zu­ho­len; hier­von kann es nur dann abse­hen, wenn es aus­nahms­wei­se selbst über die nöti­ge Sach­kun­de ver­fügt und die­se in den Ent­schei­dungs­grün­den dar­legt35. Ein Gut­ach­ten des Bau­sach­ver­stän­di­gen der Finanz­ver­wal­tung ist im finanz­ge­richt­li­chen Ver­fah­ren hin­ge­gen als Pri­vat­gut­ach­ten zu behan­deln. Ein sol­ches kann vom Finanz­ge­richt sei­ner Ent­schei­dung nur dann zugrun­de gelegt wer­den, wenn kei­ner der Betei­lig­ten sub­stan­ti­ier­te Ein­wen­dun­gen gegen die Rich­tig­keit erhebt36.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 21. Juli 2020 – IX R 26/​19

  1. FG Ber­lin-Bran­den­burg, Urteil vom 14.08.2019 – 3 K 3137/​19, EFG 2020, 182[]
  2. BFH, Beschluss vom vom 21.01.2020, – IX R 26/​19[]
  3. BFH, Urteil vom 16.09.2015 – IX R 12/​14, BFHE 251, 214, BStBl II 2016, 397, Rz 18[]
  4. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 251, 214, BStBl II 2016, 397; vom 01.04.2009 – IX R 35/​08, BFHE 224, 533, BStBl II 2009, 663; vom 18.01.2006 – IX R 34/​05, BFH/​NV 2006, 1634[]
  5. vgl. BFH, Urteil vom 28.10.1998 – X R 96/​96, BFHE 187, 450, BStBl II 1999, 217, unter B.IV.02.c, Rz 33[]
  6. BFH, Urtei­le in BFHE 224, 533, BStBl II 2009, 663; in BFH/​NV 2006, 1634, m.w.N.; BFH, Beschluss vom 04.12.2008 – IX B 149/​08, BFH/​NV 2009, 365[]
  7. vgl. BFH, Beschluss in BFH/​NV 2009, 365, m.w.N.[]
  8. BFH, Urteil vom 10.10.2000 – IX R 86/​97, BFHE 193, 326, BStBl II 2001, 183; BFH, Beschlüs­se vom 24.01.2007 – IX B 84/​06, BFH/​NV 2007, 1104; vom 16.09.2002 – IX B 35/​02, BFH/​NV 2003, 40[]
  9. vgl. BFH, Beschluss in BFH/​NV 2009, 365[]
  10. BFH, Urteil in BFHE 251, 214, BStBl II 2016, 397, Rz 22[]
  11. BFH, Urteil in BFHE 251, 214, BStBl II 2016, 397, Rz 23, m.w.N.[]
  12. BFH, Urteil in BFHE 251, 214, BStBl II 2016, 397, Rz 24[]
  13. vgl. BFH, Beschluss vom 22.10.2007 – IV B 111/​06, BFH/​NV 2008, 360, m.w.N.; BFH, Urteil in BFHE 251, 214, BStBl II 2016, 397[]
  14. BFH, Beschluss vom 15.11.2016 – IX B 98/​16, BFH/​NV 2017, 292, Rz 4; BFH, Urteil vom 15.01.1985 – IX R 81/​83, BFHE 143, 61, BStBl II 1985, 252, unter 1.b, Rz 17, m.w.N. betref­fend die Vor­gän­ger­re­ge­lung in Gestalt der Wert­ermitt­lungs­ver­ord­nung vom 15.08.1972, BGBl I 1972, 1416, zuletzt vom 06.12.1988, BGBl I 1988, 2209[]
  15. vgl. BFH, Beschlüs­se vom 27.11.2017 – IX B 144/​16, BFH/​NV 2018, 218, Rz 5, und in BFH/​NV 2017, 292, Rz 4, m.w.N.[]
  16. BFH, Urteil in BFHE 193, 326, BStBl II 2001, 183, unter II. 2., Rz 28; zuletzt BFH, Urtei­le vom 29.10.2019 – IX R 38/​17, BFHE 267, 18, Rz 42, und – IX R 39/​17, BFH/​NV 2020, 681, Rz 40[]
  17. vgl. dazu Kohl­haas, Die Steu­er­be­ra­tung ‑Stbg- 2016, 460, 462, der ein Unter­schrei­ten bis zu 10 % als gering­fü­gig ansieht; eben­so Thü­rin­ger Finanz­ge­richt, Urteil vom 20.02.2008 – III 740/​05, EFG 2008, 1140, nach­fol­gend BFH, Beschluss vom 26.08.2008 – IX B 63/​08, rechts­kräf­tig[]
  18. vgl. nur BFH, Urteil in BFHE 193, 326, BStBl II 2001, 183, unter II. 2., Rz 29[]
  19. Bun­des­an­zei­ger, Amt­li­cher Teil, 18.10.2012, B1[]
  20. glei­cher Ansicht Scha­per, Grund­stücks­markt und Grund­stücks­wert ‑GuG- 2017, 100, 101[]
  21. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 267, 18, Rz 43, und in BFH/​NV 2020, 681, Rz 41; vom 11.02.2003 – IX R 13/​00, BFH/​NV 2003, 769, unter II. 2.a, Rz 15; in BFHE 193, 326, BStBl II 2001, 183; BFH, Beschlüs­se in BFH/​NV 2018, 218, Rz 6; in BFH/​NV 2017, 292, Rz 5; vom 23.06.2005 – IX B 117/​04, BFH/​NV 2005, 1813, unter II. 1.a, Rz 3[]
  22. vgl. BFH, Urtei­le vom 27.06.1995 – IX R 130/​90, BFHE 178, 151, BStBl II 1996, 215, unter 1.b, Rz 15; und vom 02.02.1990 – III R 173/​86, BFHE 159, 505, BStBl II 1990, 497, unter I. 2.c, Rz 29; BFH, Beschlüs­se in BFH/​NV 2018, 218, Rz 6, und in BFH/​NV 2005, 1813, unter 1.a, Rz 3[]
  23. Klei­ber, Markt­wert­ermitt­lung nach Immo­WertV, 8. Aufl., Syst. Darst. Sach­wert­ver­fah­ren Rz 137[]
  24. Jaco­by, Kauf­preis­auf­tei­lung für bebau­te Grund­stü­cke – Pro­ble­ma­tik und Lösungs­an­satz, 2018, S. 120 und 132; Jacoby/​Geiling, Deut­sches Steu­er­recht ‑DStR- 2020, 481, 483[]
  25. Scha­per, GuG 2017, 100, 101[]
  26. glei­cher Ansicht Rade/​Stobbe in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 6 EStG Rz 315; Jaco­by, a.a.O., S. 3; s.a. Jardin/​Roscher, Die Immo­bi­li­en­wert­ermitt­lung aus steu­er­li­chen Anläs­sen, 2019, Rz 175 zur „Dämp­fung“ des Boden­werts, etwa im Rah­men des sog. Münch­ner Modells[]
  27. Kohl­haas, Stbg 2016, 460, 465; Jaco­by, a.a.O., S. 3[]
  28. glei­cher Ansicht Kamin­ski in Steu­er­be­ra­ter Hand­buch 2019, 27. Aufl., Teil 4, Immo­bi­li­en­in­ves­ti­tio­nen durch Pri­vat­per­so­nen, Rz 1273; Wag­ner, Der Betrieb 2016, 556, 559; Beck­OK EStG/​Graw, 7. Ed. (01.05.2020), EStG § 7 Rz 185[]
  29. Kohl­haas, Stbg 2016, 460, 463; Jardin/​Roscher, a.a.O., Rz 176[]
  30. Jaco­by, a.a.O., S. 3, 90; Jacoby/​Geiling, DStR 2020, 481, 482; Klei­ber, a.a.O., Syst. Darst. Sach­wert­ver­fah­ren Rz 8[]
  31. Mann, GuG 2017, 17, 18; Scha­per, GuG 2017, 100, 103; Seitz, GuG 2017, 142, 143; Jardin/​Roscher, a.a.O., Rz 148, 1030[]
  32. Jardin/​Roscher, NWB – Steu­er- und Wirt­schafts­recht 2014, 3155, 3160; dies., a.a.O., Rz 160[]
  33. glei­cher Ansicht Jaco­by, a.a.O., S. 138[]
  34. z.B. BFH, Urteil in BFHE 193, 326, BStBl II 2001, 183[]
  35. vgl. BFH, Beschlüs­se vom 07.01.2015 – I B 42/​13, BFH/​NV 2015, 1093, Rz 9; vom 21.12.2011 – VIII B 88/​11, BFH/​NV 2012, 600, Rz 4; vom 03.05.2001 – III B 52/​00, BFH/​NV 2001, 1419, Rz 4; s.a. BFH, Urteil vom 06.02.2018 – IX R 14/​17, BFHE 261, 20, BStBl II 2018, 522, Rz 19, zum Möblie­rungs­zu­schlag[]
  36. z.B. BFH, Beschluss in BFH/​NV 2015, 1093, Rz 15, m.w.N.[]

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Fortbildung zur Handelsfachwirtin als Berufsausbildung