Fal­sche Dekla­ra­ti­on in der Stra­BEG-Erklä­rung

Eine straf­be­frei­en­de Erklä­rung i.S. des § 3 Stra­BEG führt nicht zum Erlö­schen des Steu­er­an­spruchs, wenn zu Unrecht abge­zo­ge­ne Wer­bungs­kos­ten oder Betriebs­aus­ga­ben in der Erklä­rung fälsch­lich als nicht erklär­te "Betriebs- und Zins­ein­nah­men" dar­ge­stellt wer­den und damit eine Besteue­rung in Höhe von 60 % der (feh­ler­haft als Ein­nah­men) nach­erklär­ten Beträ­ge (statt einer Besteue­rung von 100 % bei rich­ti­ger Erklä­rung als fin­gier­te Aus­ga­ben) erreicht wer­den soll.

Fal­sche Dekla­ra­ti­on in der Stra­BEG-Erklä­rung

Das Finanz­amt darf in sol­chen Fäl­len in sei­nem Bescheid von den Anga­ben in der straf­be­frei­en­den Erklä­rung der Klä­ger zu den Hono­rar­zah­lun­gen und Dar­le­hens­zin­sen im Zusam­men­hang mit der Geschäfts­be­zie­hung zu der Liech­ten­stei­ner Gesell­schaft abwei­chen.

Das Finanz­amt war zum Erlass des ange­foch­te­nen Ein­kom­men­steu­er­än­de­rungs­be­scheids gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO berech­tigt, da die dem fest­ge­setz­ten Steu­er­mehr­be­trag zugrun­de lie­gen­de Steu­er­for­de­rung nicht gemäß § 8 Abs. 1 Satz 1 Stra­BEG erlo­schen ist. Auf Grund der abge­ge­be­nen "straf­be­frei­en­den Erklä­run­gen" ist nach dem ers­ten Abschnitt des Stra­BEG kei­ne Straf- oder Buß­geld­frei­heit ein­ge­tre­ten; bei die­ser Sach­la­ge dür­fen Ein­kom­men­steu­er­än­de­rungs­be­schei­de erlas­sen wer­den 1.

Nach § 8 Abs. 1 Satz 1 Stra­BEG setzt die von den Klä­gern gel­tend gemach­te erlö­schen­de Wir­kung ihrer straf­be­frei­en­den Erklä­rung i.S. des § 3 Stra­BEG vor­aus, dass nach dem ers­ten Abschnitt des Stra­BEG Straf- oder Buß­geld­frei­heit ein­tritt. Dies ist nach § 1 Abs. 1 Stra­BEG u.a. der Fall, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge zu einer Steu­er­ver­kür­zung füh­ren­de unrich­ti­ge oder unvoll­stän­di­ge Anga­ben über steu­er­lich erheb­li­che Tat­sa­chen kor­ri­giert, die auf Grund der feh­ler­haf­ten Anga­ben zu Unrecht nicht besteu­er­ten Ein­nah­men gegen­über der Finanz­be­hör­de erklärt (straf­be­frei­en­de Erklä­rung) und inner­halb von zehn Tagen nach Abga­be der Erklä­rung, spä­tes­tens aber bis zum 31.12.2004 25 % der Sum­me der erklär­ten Beträ­ge ent­rich­tet. Nach § 3 Abs. 1 Satz 3 Stra­BEG sind die erklär­ten Ein­nah­men nach Kalen­der­jah­ren und zugrun­de lie­gen­den Lebens­sach­ver­hal­ten zu spe­zi­fi­zie­ren. Allein die Anga­be der ver­kürz­ten Ein­nah­men reicht daher nicht aus 2.

Viel­mehr ist es zumin­dest erfor­der­lich, die Ein­nah­men bestimm­ten Lebens­sach­ver­hal­ten zuzu­ord­nen. Da nach § 1 Abs. 2 Stra­BEG bei der Ver­kür­zung von Ein­kom­men­steu­er sämt­li­che zu Unrecht berück­sich­tig­ten Aus­ga­ben als "Ein­nah­men" i.S. von Abs. 1 der Vor­schrift fin­giert, nicht berück­sich­tig­te steu­er­pflich­ti­ge Ein­nah­men jedoch nur zu 60 % als "Ein­nah­men" erfasst wer­den, erfor­dert die Spe­zi­fi­zie­rung gemäß § 3 Abs. 1 Satz 3 Stra­BEG auch die Anga­be, ob die in der straf­be­rei­en­den Erklä­rung auf­ge­lis­te­ten "Ein­nah­men" i.S. von § 1 Abs. 1 Stra­BEG bis­her nicht berück­sich­tig­te steu­er­pflich­ti­ge Ein­nah­men oder zu Unrecht berück­sich­tig­te Aus­ga­ben sind.

Die­sen Anfor­de­run­gen ent­spricht die Erklä­rung der Klä­ger vom 23.12.2004 nicht, weil sie als maß­geb­li­chen Lebens­sach­ver­halt ledig­lich Liech­ten­stein Dar­le­hens­zin­sen sowie nicht erklär­te "Ein­nah­men aus selb­stän­di­ger Tätig­keit", Bera­tungs­ho­no­ra­re mit der erklär­ten Fol­ge einer Nach­ver­steue­rung von nur 60 % der Beträ­ge als Ein­nah­men nach § 1 Abs. 2 Nr. 1 Stra­BEG bezeich­net haben.

Denn unstrei­tig han­delt es sich bei die­sen Posi­tio­nen nicht um Zins- oder Hono­rar­ein­nah­men des Klä­gers und sei­ner Ehe­frau, son­dern um

  • bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung zu Unrecht als Wer­bungs­kos­ten abge­zo­ge­ne Schuld­zin­sen sowie
  • hin­sicht­lich der Hono­rar­zah­lun­gen bei den Ein­künf­ten des Klä­gers aus selb­stän­di­ger Arbeit zu Unrecht gel­tend gemach­te Betriebs­aus­ga­ben.

Die­sen Lebens­sach­ver­halt "unrich­ti­ger Abzug von Erwerbs­auf­wen­dun­gen", die zu 100 % hät­ten nach­ver­steu­ert wer­den müs­sen, haben die Klä­ger mit der Anga­be "Dar­le­hens­zin­sen und Ein­nah­men aus selb­stän­di­ger Tätig­keit" unzu­tref­fend und irre­füh­rend spe­zi­fi­ziert.

Ihr Ein­wand, inso­weit lie­ge allen­falls eine unschäd­li­che und von Amts wegen zu kor­ri­gie­ren­de "fal­sa demons­tra­tio" (Falsch­be­zeich­nung) vor, ver­kennt, dass Gegen­stand ihrer straf­be­frei­en­den Erklä­rung nur die zuvor gemach­ten unrich­ti­gen Anga­ben zu den Besteue­rungs­grund­la­gen ihrer Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung, nicht aber zu der etwai­gen Ver­an­la­gung der Liech­ten­stei­ner Gesell­schaft sein konn­ten. Infol­ge­des­sen war der in der straf­be­frei­en­den Erklä­rung zu spe­zi­fi­zie­ren­de Sach­ver­halt durch den feh­ler­haf­ten Abzug von Wer­bungs­kos­ten bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung sowie den feh­ler­haf­ten Abzug von Fremd­ho­no­rar­zah­lun­gen als Betriebs­aus­ga­ben bei den Ein­künf­ten des Klä­gers aus selb­stän­di­ger Arbeit gekenn­zeich­net und hät­te ent­spre­chend in der Erklä­rung aus­ge­wie­sen wer­den müs­sen (z.B. durch die Anga­be "unrich­ti­ge Erfas­sung von Hono­rar­zah­lun­gen als Betriebs­aus­ga­ben").

Aus der Sicht des Finanz­amt als Emp­fän­ger der straf­be­frei­en­den Erklä­rung haben die Klä­ger damit nicht den Lebens­sach­ver­halt "unrecht­mä­ßig erklär­te Betriebs­aus­ga­ben oder Wer­bungs­kos­ten", son­dern den tat­säch­lich nicht ver­wirk­lich­ten Sach­ver­halt "unrecht­mä­ßig nicht erklär­te Betriebs- und Zins­ein­nah­men" erklärt. Dies folgt nach den vom Finanz­ge­richt fest­ge­stell­ten Gesamt­um­stän­den schon unmit­tel­bar aus dem Umstand, dass sie die­se Fehl­be­zeich­nung des Lebens­sach­ver­halts mit der feh­ler­haf­ten Erfas­sung der Zah­lun­gen als mit (nur) 60 % zu ver­steu­ern­de Ein­nah­men nach Maß­ga­be des § 1 Abs. 2 Nr. 1 Stra­BEG ver­bun­den haben, obwohl sie als fin­gier­te Aus­ga­ben nach Maß­ga­be der Nr. 2 der Vor­schrift zu 100 % hät­ten ver­steu­ert wer­den müs­sen.

Die Abga­be der kor­ri­gier­ten Straf­be­frei­ungs­er­klä­rung am 23.12.2004 mit nun­mehr rich­ti­gem Aus­weis des Abgel­tungs­be­trags in Höhe von 100 % der bis­lang fin­gier­ten Erwerbs­auf­wen­dun­gen i.S. des § 1 Abs. 2 Nr. 2 Stra­BEG hat schon des­halb kei­ne erlö­schen­de Wir­kung i.S. des § 8 Stra­BEG, weil der strei­ti­ge Lebens­sach­ver­halt im Zeit­punkt der Erklä­rung bereits Gegen­stand der seit Novem­ber 2004 lau­fen­den Außen­prü­fung war. Damit konn­ten dar­auf bezo­ge­ne straf­be­frei­en­de Erklä­run­gen nach § 7 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a Stra­BEG nicht mehr zur Straf- und Buß­geld­frei­heit i.S. des § 1 Stra­BEG füh­ren 3.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 28. Juni 2011 – VIII R 25/​08

  1. BFH, Beschluss vom 15.07.2010 – VIII B 103/​09, BFH/​NV 2010, 1785; zur Prü­fung feh­len­der Straf- und Buß­geld­frei­heit nach Auf­he­bungs­be­scheid gemäß § 10 Abs. 3 Stra­BEG im Rah­men anschlie­ßend erge­hen­der Ein­kom­men­steu­er­än­de­rungs­be­schei­de s. Leve­dag, FR 2005, 1084, 1090[]
  2. so zutref­fend BMF, Merk­blatt zur Anwen­dung des Stra­BEG vom 03.02.2004 – IV A 4S 192818/​04, BSt­Bl I 2004, 225 Rz 5.3[]
  3. vgl. dazu auch Kamps/​Wulf, FR 2004, 121; Stahl, Die Steu­er­be­ra­tung 2004, 153; Kamps in Streck, Bera­ter­Kom­men­tar zur Steu­er­am­nes­tie, § 10 Rz 55; BMF, Merk­blatt in BSt­Bl I 2004, 225 Rz 12.4 sowie zur Tatent­de­ckung als Erlö­schens­hin­der­nis i.S. des § 7 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b Stra­BEG BFH, Urteil vom 26.11.2008 – X R 20/​07, BFHE 223, 330, BSt­Bl II 2009, 388[]