Vorzeitige Rückübertragung eines Erbbaurechts gegen Entschädigung

Wird im Zuge einer vorzeitigen Rückübertragung eines Erbbaurechts eine Entschädigung dafür gezahlt, dass der Erbbauberechtigte dieses Recht nicht mehr zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nutzen kann, kann eine nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG steuerbare Entschädigung vorliegen. Der Tatbestand des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG setzt nicht voraus, dass der Steuerpflichtige, dem eine Entschädigung als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen zufließt, bei Abschluss einer entsprechenden Vereinbarung unter rechtlichem, wirtschaftlichem oder tatsächlichem Druck stand¹.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall ist streitig, ob eine anlässlich einer vorzeitigen Rückübertragung eines Erbbaurechts gezahlte Entschädigung zu steuerbaren Einkünften beim Erbbauberechtigten führt. Die klagende Erbbauberechtigte ist eine vermögensverwaltende KG, der ein Erbbaurecht an einem bebauten Grundstück mit einer Laufzeit von 33 Jahren bestellt worden war. Die Grundstückseigentümerin konnte vorzeitig zu einem bestimmten Datum im Jahr 2016 die Rückübertragung des Erbbaurechts verlangen. Für die Rückübertragung war eine Entschädigung für die Erbbauberechtigte von 1 € vertraglich festgelegt. Die Erbbauberechtigte vermietete die auf dem Grundstück befindlichen Gebäude an die Grundstückseigentümerin. Das Mietverhältnis sollte zum xx.xx.2016 beziehungsweise mit der Rückübertragung des Erbbaurechts enden. Im Jahr 2014 schlossen die Erbbauberechtigte und die Grundstückseigentümerin einen Vertrag, in dem sie die vorzeitige Rückübertragung des Erbbaurechts bereits im Jahr 2014 festlegten. Infolgedessen zahlte die Grundstückseigentümerin der Erbbauberechtigten eine Entschädigung für den Zeitraum bis zum planmäßigen Zeitpunkt im Jahr 2016. Zugleich hoben die Erbbauberechtigte und die Grundstückseigentümerin den Mietvertrag zum Rückübertragungszeitpunkt im Jahr 2014 auf. Die Erbbauberechtigte verpflichtete sich, bis zum planmäßigen Zeitpunkt im Jahr 2016 die Kosten für die Instandhaltung und Instandsetzung der Gebäude zu übernehmen.

Die Erbbauberechtigte erklärte für die Streitjahre 2014 bis 2016 hinsichtlich der Entschädigungszahlungen keine Einkünfte. Sie vertrat die Ansicht, sie habe lediglich das Erbbaurecht veräußert. Das Finanzamt qualifizierte die Zahlungen als Entschädigungen im Sinne von § 24 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Es erhöhte daher nach Maßgabe des Zuflusses der Zahlungen die Einkünfte der Erbbauberechtigten aus Vermietung und Verpachtung für die Streitjahre und erließ geänderte Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie über die gesonderte Feststellung des verrechenbaren Verlusts gemäß § 15a EStG für die Jahre 2014 bis 2016. Der Einspruch hatte insoweit Erfolg, als das Finanzamt den Bescheid für das Jahr 2016 aufgrund eines die Erbbauberechtigte belastenden Rechenfehlers zu deren Gunsten änderte; im Übrigen wies es den Einspruch mit Entscheidung vom 23.03.2022 zurück.

Das Hessische Finanzgericht wies die Klage ab². Der Bundesfinanzhof bestätigte dieses Urteil und wies auch die Revision der Erbbauberechtigten als unbegründet zurück:

Das Finanzgericht hat die streitigen Zahlungen frei von Rechtsfehlern als steuerbare Entschädigung angesehen. Nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG gehören zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 1 EStG auch Entschädigungen, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt worden sind.

Eine Entschädigung im vorgenannten Sinne setzt zum einen voraus, dass die an die Stelle der bisherigen Einnahmen tretende Ersatzleistung auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage gründet³.

Zum anderen ist zu berücksichtigen, dass § 24 EStG keine die Einkünfte erweiternde, sondern lediglich eine die Reichweite der einzelnen Einkunftsarten klarstellende Bedeutung hat. Diese Klarstellung hat eine doppelte Wirkung. Einmal ist ihr positiv zu entnehmen, zu welcher Einkunftsart eine Entschädigung gehört. Zum anderen hat die Vorschrift auch eine negative Rechtsfolge. Sie stellt in § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG klar, dass alle diejenigen Entschädigungen aus dem Regelungsbereich des § 2 Abs. 1 EStG ausgenommen sind, die für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt werden, die ihrerseits nicht unter die Einkünfte im Sinne des § 2 Abs. 1 EStG fallen. Die Entschädigung soll also nicht unter weitergehenden Voraussetzungen den Einkünften zugerechnet werden als die entgangene oder entgehende Einnahme, an deren Stelle sie tritt. Es muss daher eine kausale Verknüpfung zwischen der Entschädigung und den entgangenen oder entgehenden Einnahmen bestehen. Dagegen ist die Entschädigung für den Vermögensverlust an einem Wirtschaftsgut nicht tatbestandsmäßig. Wird das Entgelt für die Aufgabe eines Wirtschaftsguts gezahlt und nicht dafür, dass dem Steuerpflichtigen aufgrund der Aufgabe Einnahmen entgehen, sind nicht die Einkünfte aus diesem Wirtschaftsgut, sondern das Wirtschaftsgut selbst betroffen⁴.

Ob die Entschädigung im konkreten Fall als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gezahlt wird, ist grundsätzlich aus der Sicht der Vertragsparteien vom Finanzgericht als Tatsacheninstanz zu beurteilen. Dazu ist der Inhalt der Entschädigungsvereinbarung -erforderlichenfalls durch Auslegung- heranzuziehen. Die Vertragsauslegung gehört zu den tatsächlichen, den Bundesfinanzhof grundsätzlich bindenden Feststellungen des Finanzgerichtes gemäß § 118 Abs. 2 FGO⁵. Das Revisionsgericht prüft lediglich, ob das Finanzgericht die gesetzlichen Auslegungsregeln sowie die Denkgesetze und Erfahrungssätze beachtet und die für die Vertragsauslegung bedeutsamen Begleitumstände erforscht und rechtlich zutreffend gewürdigt hat. Verstößt die Sachverhaltswürdigung des Finanzgerichtes hiergegen nicht, ist sie für den Bundesfinanzhof selbst dann bindend, wenn sie nicht zwingend, sondern nur möglich ist⁶.

Nach diesen Maßstäben lässt die Entscheidung des Finanzgerichtes, die Zahlungen der Grundstückseigentümerin an die Erbbauberechtigte in Höhe von insgesamt … Mio. € dem Tatbestand des § 24 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zuzuweisen, keine Rechtsfehler erkennen.

Die Erbbauberechtigte hat bis zur Aufhebung des Mietvertrags zum xx.xx.2014 aufgrund der entgeltlichen Nutzungsüberlassung der Gebäude Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG erzielt. Das Finanzgericht ist mit revisionsrechtlich nicht zu beanstandenden Erwägungen zu der Erkenntnis gelangt, dass die Grundstückseigentümerin die Entschädigung für die durch die Aufhebung des Mietvertrags bereits entgangenen und künftig entgehenden Mieteinnahmen und nicht für die Aufgabe einer Vermögensposition (Erbbaurecht) gezahlt hat. Hierzu hat die Vorinstanz nachvollziehbar ausgeführt, dass die vorzeitige Rückübertragung des Erbbaurechts den vertraglichen Anspruch der Erbbauberechtigten, bis … 2016 Mieterträge aus dem Erbbaurecht zu erzielen, rechtlich vereitelt hat. Die für diesen Umstand vereinbarte Entschädigung orientierte sich betragsmäßig an der Miethöhe abzüglich der weggefallenen Verpflichtung zur Zahlung der Erbbauzinsen und berücksichtigte, dass die Erbbauberechtigte bis … 2016 zur Durchführung bestimmter Instandhaltungsmaßnahmen an den Gebäuden verpflichtet bleiben sollte. Hieraus hat das Finanzgericht zulässigerweise einen fortbestehenden -allerdings auf neuer Rechtsgrundlage beruhenden- Veranlassungszusammenhang zum ursprünglichen Mietvertrag gesehen. Fehlerfrei ist zudem die Würdigung, dass es rechtlich widersinnig gewesen wäre, für die Aufhebung des Erbbaurechts im Jahr 2014 einen Betrag von nahezu … Mio. € zu zahlen, obwohl dieselbe Vermögensposition nur zwei Jahre später zu einer symbolischen Entschädigung von 1 € zurückfallen sollte.

Für den Einwand der Erbbauberechtigten, sie habe von der Grundstückseigentümerin für die vorzeitige Rückübertragung des Gebäudes einen Kaufpreis gezahlt bekommen und damit eine Vermögensposition nicht steuerbar außerhalb der Frist des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG veräußert, besteht nach der Vertragsauslegung durch das Finanzgericht kein Raum. Es trifft zwar zu, dass die Entschädigung anlässlich der Rückübertragung des Erbbaurechts vereinbart wurde. Eine wirtschaftliche Verbindung kann nach den für den Bundesfinanzhof naheliegenden Erwägungen der Vorinstanz aber nur zu der hiermit einhergehenden Beendigung der entgeltlichen Nutzungsüberlassung der Gebäude hergestellt werden. Denn durch die vorzeitige Rückübertragung des Erbbaurechts wurde der Erbbauberechtigten die Möglichkeit genommen, bis zum Ende der ursprünglich vereinbarten Laufzeit des Mietvertrags Erträge aus dem Erbbaurecht zu erzielen. Darüber hinaus gibt der Bundesfinanzhof zu bedenken, dass der Vereinbarung vom xx.xx.2014 keine Anhaltspunkte dafür zu entnehmen sind, dass der Wert des Erbbaurechts Maßstab für die Höhe der Entschädigung hätte sein sollen (vgl. insoweit §§ 22, 23 der Immobilienwertermittlungsverordnung vom 14.07.2021⁷).

Für die Zuweisung der Entschädigung zum Tatbestand des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG spielt es keine Rolle, ob sich die Erbbauberechtigte bei Abschluss der Vereinbarung vom xx.xx.2014 in einer rechtlichen, wirtschaftlichen oder tatsächlichen Drucksituation befand. Die Auffassung, wonach dieses -ungeschriebene- zusätzliche Erfordernis für Einkünfte aus § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG vorliegen müsse, wird von der höchstrichterlichen Rechtsprechung inzwischen nicht mehr vertreten⁸.

Soweit sich die Erbbauberechtigte gegen die gesonderte Feststellung des verrechenbaren Verlusts gemäß § 21 Abs. 1 Satz 2, § 15a Abs. 4 Satz 1 EStG wendet, hat die Revision bereits deshalb keinen Erfolg, weil sie keine Verletzung von Bundesrecht dargelegt hat. Im Übrigen ist zu berücksichtigen, dass der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte im Sinne der § 179 Abs. 1 und 2, § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung (AO) Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10 Satz 1 AO) für die Feststellung nach § 15a Abs. 4 Satz 1 EStG ist, soweit der Gewinnanteil des Gesellschafters gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 Halbsatz 1 EStG betroffen ist⁹. Sinngemäßes gilt wegen des Verweises in § 21 Abs. 1 Satz 2 EStG auf § 15a EStG für den einem Kommanditisten einer vermögensverwaltenden KG zuzurechnenden Einkünfteanteil.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 4. Dezember 2025 – IX R 9/24

1. Anschluss an BFH, Urteil vom 10.10.2025 – IX R 4/24, Rz 30 ff.[↩]
2. Hess. FG, Urteil vom 22.02.2024 – 10 K 436/22[↩]
3. vgl. BFH, Urteile vom 01.07.2004 – IV R 23/02, BFHE 206, 287, BStBl II 2004, 876, unter 1., sowie vom 27.10.2015 – X R 12/13, Rz 32, jeweils m.w.N.[↩]
4. zum Ganzen vgl. BFH, Urteil vom 10.10.2025 – IX R 4/24, Rz 17 f., m.w.N.[↩]
5. BFH, Urteil vom 18.10.2011 – IX R 58/10, BFHE 235, 423, BStBl II 2012, 286, Rz 14, m.w.N.[↩]
6. BFH, Urteil vom 20.09.2024 – IX R 5/24, BFHE 286, 193, Rz 18, m.w.N.[↩]
7. BGBl I 2021, 2805[↩]
8. BFH, Urteil vom 10.10.2025 – IX R 4/24, Rz 30 ff.[↩]
9. BFH, Urteil vom 22.06.2006 – IV R 31, 32/05, BFHE 214, 239, BStBl II 2007, 687, unter II. 2.c bb[↩]