Zuwendungen an eine Schweizer Stiftung

Die Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 63 AEUV wird nicht dadurch verletzt, dass die steuerliche Berücksichtigung einer Spende an eine in der Schweizerischen Eidgenossenschaft ansässige Stiftung den im Mitgliedstaat des Spenders geltenden nationalen Anforderungen unterworfen wird. Die Nachweispflicht, dass die sich aus diesen Anforderungen ergebenden Voraussetzungen erfüllt sind, trifft bei Zuwendungen an eine ausländische Körperschaft den inländischen Spender. Der nationale Gesetzgeber ist nicht verpflichtet, einen Gemeinnützigkeitsstatus nach ausländischem Recht anzuerkennen.

Spenden zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 AO können gemäß § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG bis zu den dort genannten Höchstbeträgen als Sonderausgaben abgezogen werden.

Voraussetzung für den Abzug ist, dass die Spenden an einen der in § 10b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 bis 3 EStG genannten Empfänger geleistet werden. Als mögliche Empfänger werden genannt: eine juristische Person des öffentlichen Rechts oder eine öffentliche Dienststelle, die in einem Mitgliedstaat der EU oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet (Nr. 1), eine nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) steuerbefreite Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse (Nr. 2) und eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die in einem Mitgliedstaat der EU oder in einem Staat belegen ist, auf den das EWR-Abkommen Anwendung findet, und die nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG i.V.m. § 5 Abs. 2 Nr. 2 zweiter Halbsatz KStG steuerbefreit wäre, wenn sie inländische Einkünfte erzielen würde (Nr. 3).

Für nicht im Inland ansässige Zuwendungsempfänger nach § 10b Abs. 1 Satz 2 EStG ist gemäß § 10b Abs. 1 Satz 3 EStG weitere Voraussetzung, dass durch diese Staaten Amtshilfe (§ 10b Abs. 1 Satz 4 EStG) und Unterstützung bei der Beitreibung (§ 10b Abs. 1 Satz 5 EStG) geleistet werden.

Werden die steuerbegünstigten Zwecke des Zuwendungsempfängers im Sinne von § 10b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG nur im Ausland verwirklicht, ist gemäß § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG für den Sonderausgabenabzug zudem Voraussetzung, dass natürliche Personen, die ihren Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Geltungsbereich dieses Gesetzes haben, gefördert werden oder dass die Tätigkeit dieses Zuwendungsempfängers neben der Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke auch zum Ansehen der Bundesrepublik Deutschland beitragen kann.

Der Bundesfinanzhof hat bereits entschieden, dass auch im Fall einer Spende an eine im EU-/EWR-Ausland ansässige Stiftung geprüft werden muss, ob die Voraussetzungen des Spendenabzugs nach den einschlägigen nationalen Regelungen erfüllt sind.

Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH sowie des Bundesfinanzhofs stellt es insbesondere keine Verletzung der Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 63 AEUV dar, wenn der Spendenabzug auch im Fall der Zuwendung an eine im EU-/EWR-Ausland ansässige Einrichtung den im Mitgliedstaat des Spenders geltenden nationalen Anforderungen unterworfen wird. Denn den Mitgliedstaaten steht es, sofern sie das Unionsrecht beachten, frei zu entscheiden, unter welchen Voraussetzungen sie bestimmte Interessen der Allgemeinheit dadurch fördern wollen, dass sie entweder Einrichtungen, die selbstlos mit diesen Interessen zusammenhängende Ziele verfolgen, Vergünstigungen gewähren oder Zuwendungen an diese Einrichtungen beim Zuwendenden steuerwirksam berücksichtigen¹. Der nationale Gesetzgeber ist nicht verpflichtet, auch nicht aus Gründen des Unionsrechts und insbesondere der Grundfreiheiten, einen Gemeinnützigkeitsstatus nach ausländischem Recht anzuerkennen².

Aus diesem Grund ist Art. 63 AEUV insbesondere auch nicht dadurch verletzt, dass die steuerliche Abziehbarkeit einer Spende an einen ausländischen Empfänger sich nach nationalem Recht richtet³.

Für die Überprüfung der steuerlichen Abziehbarkeit einer Spende an eine in einem Drittland ansässige Stiftung muss dies gleichermaßen gelten, und zwar ungeachtet der Frage, ob die in § 10b Abs. 1 Satz 3 bis 6 EStG genannten weiteren Voraussetzungen mit der Kapitalverkehrsfreiheit gemäß Art. 63 Abs. 1 AEUV vereinbar sind oder nicht.

Ausgehend von diesen Rechtsgrundsätzen ist im hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall der Spendenabzug nach § 10b EStG schon deshalb ausgeschlossen, weil der Spender nicht hat nachweisen können, dass es sich bei der Stiftung um eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse handelt, die nach § 5 Abs. 1 Nr. 9, Abs. 2 Nr. 2 Halbsatz 2 KStG steuerbefreit wäre, wenn sie inländische Einkünfte erzielte.

Nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG sind von der Körperschaftsteuer solche Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen befreit, die nach der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung und nach der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen (§§ 51 bis 68 AO).

Gemäß § 59 Halbsatz 1 AO wird die Steuervergünstigung nur gewährt, wenn sich aus der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung ergibt, welchen Zweck die Körperschaft verfolgt, dass dieser Zweck den Anforderungen der §§ 52 bis 55 AO entspricht und dass er ausschließlich und unmittelbar verfolgt wird. Dazu müssen die Satzungszwecke und die Art ihrer Verwirklichung so genau bestimmt sein, dass aufgrund der Satzung geprüft werden kann, ob die satzungsmäßigen Voraussetzungen für die Steuervergünstigung gegeben sind (§ 60 Abs. 1 Satz 1 AO – sogenannte formelle Satzungsmäßigkeit).

Die Satzungszwecke und die Art ihrer Verwirklichung sind, soweit ihnen kein jedermann bekanntes, begrifflich fest umrissenes gedankliches Konzept zugrunde liegt, so weit wie möglich zu konkretisieren. Zwar genügt es, dass diese Voraussetzungen aufgrund einer Auslegung der (gesamten) Satzungsbestimmungen als gegeben angesehen werden können. Jedoch muss die Satzung zweifelsfrei erkennen lassen, dass die betreffende Körperschaft ausschließlich gemeinnützige Zwecke verfolgt. Unklarheiten, die sich auch nicht im Wege der Auslegung beseitigen lassen, gehen zulasten dessen, der sich auf die Steuervergünstigung beruft⁴.

Dient eine Stiftung gleichzeitig begünstigten und nichtbegünstigten Zwecken, ist die Steuervergünstigung insgesamt zu versagen. Die Tätigkeit der Stiftung kann nicht in eine steuerfreie und eine steuerpflichtige Betätigung aufgeteilt werden (sogenanntes Totalitätsprinzip)⁵.

Nach § 59 Halbsatz 2 AO i.V.m. § 63 Abs. 1 AO muss zudem die tatsächliche Geschäftsführung der gemeinnützigen Körperschaft auf die ausschließliche und unmittelbare Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke gerichtet sein und den Bestimmungen entsprechen, die die Satzung über die Voraussetzungen für Steuervergünstigungen enthält (sogenannte materielle Satzungsmäßigkeit)⁶. Der Nachweis, dass die tatsächliche Geschäftsführung den Erfordernissen des Abs. 1 entspricht, ist gemäß § 63 Abs. 3 AO durch ordnungsmäßige Aufzeichnungen über ihre Einnahmen und Ausgaben zu führen. Die Nachweispflicht trifft bei Zuwendungen an eine ausländische Körperschaft mangels rechtlicher Verpflichtung nicht, wie in Inlandsfällen, den Zuwendungsempfänger, sondern den inländischen Spender⁷.

Dies ist unionsrechtlich nicht zu beanstanden. Zwar verfügt der Spender im Gegensatz zu der begünstigten Einrichtung in der Regel nicht selbst über alle notwendigen Informationen, die die Finanzbehörden für die Überprüfung benötigen, ob diese Einrichtung die nach nationalem Recht vorgeschriebenen Voraussetzungen für die Gewährung von Steuervergünstigungen erfüllt. Dies gilt insbesondere für alle Belege, aus denen sich ergibt, auf welche Art und Weise mit den Spendengeldern verfahren wurde. Doch hat der EuGH selbst darauf hingewiesen, dass es einem Spender normalerweise möglich sein wird, von der betreffenden Einrichtung Unterlagen zu erhalten, aus denen der Betrag und die Art der Spende, die von der Einrichtung verfolgten Ziele und ihr ordnungsgemäßer Umgang mit den Spenden, die sie in den Vorjahren erhalten habe, hervorgehen⁸.

Im Streitfall erfüllt die von dem Spender im Einspruchsverfahren vorgelegte Stiftungsurkunde der Stiftung nicht die Voraussetzungen des § 51 AO.

Zweifel ergeben sich zunächst im Hinblick auf die Zwecke der Stiftung. Diese werden in Art. 2 der Stiftungsurkunde wie folgt beschrieben: „Zweck der Stiftung ist die …“

Nach dieser Bestimmung verfolgt die Stiftung neben den gemeinnützigen Zwecken der Jugendhilfe (§ 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 AO) und der Berufsbildung (§ 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 AO) wohl grundsätzlich auch mildtätige Zwecke im Sinne von § 53 AO; denn es sollen auch … begünstigt werden. Allerdings fehlt es in Bezug auf diesen mildtätigen Zweck an einer § 53 Nr. 1 und 2 AO vergleichbaren Festlegung sowohl des persönlich oder wirtschaftlich hilfebedürftigen Personenkreises als auch eines Maßstabs, an dem die Unterstützung der Begünstigten ausgerichtet ist. Das wirft die Frage auf, ob damit der mildtätige Zweck hinreichend konkretisiert worden ist.

Käme man zu dem Ergebnis, dass dies nicht der Fall ist, verfolgte die Satzung neben einem begünstigten gemeinnützigen Zweck auch einen -mangels entsprechender Konkretisierung- nicht begünstigten mildtätigen Zweck und verstieße folglich gegen das Gebot der Ausschließlichkeit im Sinne von § 51 Abs. 1 Satz 1, § 56 AO⁹. Dies muss hier allerdings nicht abschließend entschieden werden.

Denn jedenfalls lässt sich den Satzungsbestimmungen nicht entnehmen, dass die dort genannten Zwecke „ausschließlich und unmittelbar“ gefördert werden sollen. Auch im Wege der Auslegung ist dies nicht möglich. Nach Art. 5 Satz 1 der Satzung können sämtliche Bestimmungen der Stiftungsurkunde in einem „Reglement“ näher ausgeführt werden. Ein solches hat der Spender nicht vorgelegt, sodass es nicht zur Bestimmung des Satzungszwecks herangezogen werden kann.

Ungeachtet dessen hat der Spender auch nicht nachgewiesen, dass die Stiftung die Anforderungen an die tatsächliche Geschäftsführung gemäß § 63 AO erfüllt. Entsprechende Unterlagen hat das Finanzamt zwar im Einspruchsverfahren angefordert. Der Spender hat jedoch nichts vorgelegt, was eine Überprüfung der ordnungsgemäßen Verwendung der Stiftung zur Verfügung stehenden Mittel ermöglichen würde. Das in dem vom Spender vorgelegten Jahresbericht 2017 enthaltene Kreisdiagramm mit prozentualen Angaben zum „Mitteleinsatz 2017“ ist jedenfalls kein hinreichender Nachweis.

Das Finanzamt war auch nicht verpflichtet, der Anregung des Spenders zu folgen, weitere Unterlagen im Wege des Informationsaustauschs bei der eidgenössischen Steuerverwaltung anzufordern¹⁰.

Welche Anforderungen im Fall einer Spende an einen nicht im Inland ansässigen Zuwendungsempfänger hinsichtlich des Zuwendungsnachweises zu stellen sind, brauchte vom Bundesfinanzhof hier nicht entschieden zu werden. Auf die Frage, ob die in § 10b Abs. 1 Satz 3 bis 6 EStG genannten weiteren Voraussetzungen mit der Kapitalverkehrsfreiheit gemäß Art. 63 Abs. 1 AEUV vereinbar sind oder nicht, kam es im hier entschiedenen Streitfall ebenfalls nicht an.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 1. Oktober 2025 – X R 20/22

1. s. BFH, Urteil vom 21.01.2015 – X R 7/13, BFHE 248, 543, BStBl II 2015, 588, Rz 22, m.w.N.[↩]
2. BFH, Urteile vom 25.10.2016 – I R 54/14, BFHE 256, 66, BStBl II 2017, 1216, Rz 20; vom 18.08.2022 – V R 15/20, BFHE 277, 67, BStBl II 2023, 302, Rz 15[↩]
3. s. BFH, Urteil vom 21.01.2015 – X R 7/13, BFHE 248, 543, BStBl II 2015, 588, Rz 22 ff., in Bezug auf die Anforderungen an die tatsächliche Geschäftsführung des Empfängers gemäß § 63 Abs. 1 AO; vgl. auch BFH, Urteile vom 25.10.2016 – I R 54/14, BFHE 256, 66, BStBl II 2017, 1216, Rz 20; vom 18.08.2022 – V R 15/20, BFHE 277, 67, BStBl II 2023, 302, Rz 15[↩]
4. BFH, Urteil vom 15.11.2017 – I R 39/15, BFH/NV 2018, 611, Rz 23, m.w.N.; vgl. auch BFH, Beschluss vom 07.02.2018 – V B 119/17, BFH/NV 2018, 544, Rz 8[↩]
5. s. BFH, Urteil vom 20.12.1978 – I R 21/76, BFHE 127, 360, BStBl II 1979, 496, unter 2.; vgl. auch BFH, Urteil vom 17.05.2017 – V R 52/15, BFHE 258, 124, BStBl II 2018, 218, Rz 33, m.w.N.[↩]
6. vgl. etwa BFH, EuGH-Vorlage vom 22.05.2025 – V R 22/23, DStR 2025, 1681, Rz 148[↩]
7. BFH, Urteil vom 21.01.2015 – X R 7/13, BFHE 248, 543, BStBl II 2015, 588, Rz 24 und, zur Form des Nachweises, Rz 27, m.w.N.[↩]
8. EuGH, Urteil Persche vom 27.01.2009 – C-318/07, EU:C:2009:33, Rz 57; s.a. BFH, Urteil vom 21.01.2015 – X R 7/13, BFHE 248, 543, BStBl II 2015, 588, Rz 25[↩]
9. vgl. insoweit auch BFH, Urteil vom 18.08.2022 – V R 15/20, BFHE 277, 67, BStBl II 2023, 302, Rz 21[↩]
10. s. BFH, Urteil vom 21.01.2015 – X R 7/13, BFHE 248, 543, BStBl II 2015, 588, Rz 37 ff., m.w.N.[↩]